ILPP4/443-516/11-5/BA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2011 r. (data wpływu 25 lipca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 października 2011 r. (data wpływu 10 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 25 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 października 2011 r. (data wpływu 10 października 2011 r.) o dodatkową informację w sprawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka została utworzona na podstawie umowy zawartej w dniu 10 listopada 2010 r. Zarejestrowana została w dniu 29 grudnia 2010 r. przez Sąd Rejonowy, natomiast zgłoszenia rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług dokonała w dniu 31 stycznia 2011 r. w Urzędzie Skarbowym. W okresie od dnia 13 listopada 2010 r. dokonywała zakupów i prowadziła sprzedaż usług, wystawiając faktury VAT z należnym podatkiem VAT. Spółka wykonuje usługi wyłącznie opodatkowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed zarejestrowaniem się dla celów VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Należy bowiem rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć - najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który umożliwia identyfikowanie go jako podatnika. Zatem należy stwierdzić, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz spełniają inne warunki określone w przepisach ustawy).

Reasumując, Spółka miała prawo obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony przed rejestracją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż niniejszą interpretację wydano w oparciu o przepisy obowiązujące w momencie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r., kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Nadmienia się, iż od dnia 1 stycznia 2011 r., zgodnie z ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), art. 86 ust. 2 zdanie wstępne otrzymało brzmienie: "Kwotę podatku naliczonego stanowi:".

Jak wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Według art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W powołanych wyżej przepisach zrealizowana została jedna z fundamentalnych zasad podatku od towarów i usług, tj. zasada neutralności podatku dla czynnych podatników tego podatku.

Z treści cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Wskazany powyżej przepis ustawy przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie nie zarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem - z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego - należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie).

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka została utworzona na podstawie umowy zawartej w dniu 10 listopada 2010 r. Zarejestrowana została w dniu 29 grudnia 2010 r. przez Sąd Rejonowy, natomiast zgłoszenia rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług dokonała w dniu 31 stycznia 2011 r. W okresie od dnia 13 listopada 2010 r., Wnioskodawca dokonywał zakupów i prowadził sprzedaż usług, wystawiając faktury VAT z należnym podatkiem VAT. Zainteresowany wykonuje usługi wyłącznie opodatkowane.

Treść powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że brak rejestracji jako podatnika VAT czynnego w okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego nie uniemożliwia podatnikowi skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy bezspornie związane z prowadzeniem działalności opodatkowanej. Treść cytowanego wyżej art. 88 ust. 4 ustawy nie wskazuje, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego w momencie otrzymania faktur zakupu. Jednak status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia.

Oznacza to, że podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie ww. nabycia (otrzymania faktury), lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia). Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą albo przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

Odnosząc powyższą analizę przepisów do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Zainteresowanemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed zarejestrowaniem się do celów VAT, pod warunkiem jednak, że w momencie korzystania z tego prawa posiadał status podatnika VAT czynnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawiania faktur przez podmiot niezarejestrowany jako podatnik VAT został załatwiony w dniu 20 października 2011 r. interpretacją nr ILPP4/443-516/11-4/BA.

Ponadto, w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wniosek zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.