ILPP4/443-304/13-2/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 czerwca 2013 r. (data wpływu 4 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest prawidłowe.

W dniu 4 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest montaż kominków w budynkach mieszkalnych. Ze zleceniodawcami jest zawierana umowa na kompleksowe wykonanie usługi montażu urządzeń grzewczych z zużyciem zakupionych materiałów. Jest to usługa budowlana i obejmuje montaż instalacji grzewczej, wmontowanie odpowiednich urządzeń i przewodów, naprawę uszkodzonej ściany i podłogi oraz wykonanie obudowy urządzenia grzewczego. Dla powyższej usługi budowlanej jest stosowana 8% stawka podatku VAT.

W przyszłości w ramach prowadzonej działalności Zainteresowany chciałby także montować sauny, łaźnie parowe, baseny, jacuzzi i wanny w budynkach mieszkalnych. Wszystkie te urządzenia będą kupowane i odsprzedawane zawsze z usługą dostawy, montażu i uruchomienia a z klientami będzie zawarta umowa na świadczenie usługi budowlanej. Niektóre urządzenia i ich elementy będą na stałe połączone z podłożem, ścianą, instalacją elektryczną i nie będzie możliwości ich swobodnego przenoszenia w dowolne miejsce. Kabina sauny stanowi konstrukcję wolnostojącą. Konstrukcja ścian jest konstrukcją stelaża drewnianego. Cały proces składania ram będzie wykonywany przez Wnioskodawcę. Elementy modułowe będą łączone ze sobą, dopasowując je do wielkości kabiny i montując każdy element do momentu powstania całej kabiny. Kabina sauny w końcowym efekcie montażu zostanie w całości zabudowana. Podobna procedura dotyczy także montażu wszystkich wymienionych wyżej urządzeń (łaźnie parowe, baseny, jacuzzi i wanny).

Budowa i montaż saun spełnia definicję robót budowlanych, ponieważ podnoszą użyteczność i funkcjonalność lokalu, są usługami kompleksowymi oraz będą wykonywane w obiektach budownictwa społecznego. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym #61485; zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy #61485; rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowym będzie zastosowanie stawki 8% dla robót budowlanych wykonywanych przy budowie saun w obiektach budownictwa społecznego.

2. Czy prawidłowym będzie zastosowanie stawki 8% dla robót budowlanych wykonywanych przy budowie łaźni parowych w obiektach budownictwa społecznego.

3. Czy prawidłowym będzie zastosowanie stawki 8% dla robót budowlanych wykonywanych przy montażu jacuzzi basenu w obiektach budownictwa społecznego.

4. Czy prawidłowym będzie zastosowanie stawki 8% dla robót budowlanych wykonywanych przy montażu wanien w obiektach budownictwa społecznego.

5. W przypadku potwierdzenia stawki 8% czy Wnioskodawca powinien opodatkować całość robót #61485; tj. roboty budowlane wraz z materiałem #61485; wg stawki 8%.

Zdaniem Wnioskodawcy, montaż w stałej zabudowie (mocowanie do podłoża, ścian czy instalacji elektrycznej i wodnej) saun, łaźni parowych, basenów, jacuzzi i wanien można zaklasyfikować do robót budowlanych i korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy i zastosować stawkę podatku VAT #61485; 8%.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Natomiast przez roboty budowlane należy rozumieć budowę a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

W myśl pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów technicznych i użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego.

Pojęcie "modernizacja" według słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Wykonywane prace w ramach montażu saun, łaźni parowych, basenów, jacuzzi i wanien obejmować będą modernizację i przebudowę obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego programem mieszkaniowym. Przyczynią się one do unowocześnienia i podniesienia parametrów użytkowych budynków i lokali mieszkalnych.

Wykonywane prace budowlane w zakresie montażu saun będą prowadzone na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej. W przypadku świadczenia konkretnej usługi nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które się na tą usługę złożyły i opodatkowywać ich osobno.

Uwzględniając zatem powyższe przepisy w kontekście przedstawionych okoliczności Zainteresowany stwierdził, że czynności polegające na zamontowaniu w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym saun, łaźni parowych, basenów, jacuzzi i wanien w zabudowie stałej #61485; można zakwalifikować jako przebudowę i modernizację obiektu i zastosować 8% stawkę podatku VAT dla tego rodzaju usług budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Artykuł 41 ust. 2 ustawy stanowi, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się - na mocy art. 41 ust. 12a ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy - do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Artykuł 2 pkt 12 ustawy stanowi, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), zawierającym usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przepisy ustawy nie definiują pojęć: budowa, remont, modernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) - przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei z pkt 7a tego artykułu wynika, że przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 art. 3 ustawy - Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Modernizacja to "unowocześnienie i usprawnienie czegoś" - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA - www.sjp.pwn.pl).

W związku z przytoczonymi definicjami stwierdzić należy, że pojęcie "montaż" odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Należy zauważyć, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Należy zaznaczyć, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Wobec powyższego, jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa nie powinno się wyodrębniać poszczególnych elementów, które złożyły się na tę usługę i opodatkowywać ich osobno, ponieważ usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie jej elementy (koszty).

Zgodnie z obowiązującą w prawie cywilnym zasadą swobody umów, to strony decydują o treści zawieranych przez siebie umów. To strony decydują co jest przedmiotem konkretnej czynności cywilnoprawnej, a co za tym idzie to one określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli np. przedmiotem sprzedaży jest usługa remontowa, budowlana czy budowlano-montażowa, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia itp.). Wyliczenie co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, nie może jednak uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych). Zastosowanie prawidłowej stawki podatku uzależnione jest od postanowień umowy na wykonanie danych robót.

Zaznaczyć należy jednak, że jeżeli przedmiotem umowy są roboty budowlane w budynkach mieszkalnych (PKOB 11) jako całości - to należna jest stawka w wysokości 8%. Jeżeli jednak w umowie zostanie wskazane, że roboty budowlane dotyczą poszczególnych części budynku, tj. powierzchni mieszkalnych i odrębnie powierzchni niemieszkalnych, wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych w części mieszkalnej zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8%, natomiast do usług wykonywanych w części niemieszkalnej - stawka podatku w wysokości 23%.

Z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy należy stwierdzić, że stawki te mogą mieć zastosowanie wyłącznie do czynności wskazanych wprost przez prawodawcę w ustawie. Skoro zatem preferencyjna - 8% stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy ma zastosowanie wyłącznie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to należy stwierdzić, że wszelkie inne czynności dotyczące tych obiektów nie mogą korzystać z tej preferencji podatkowej.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza montować sauny, łaźnie parowe, baseny, jacuzzi i wanny w stałej zabudowie w budynkach mieszkalnych w obiektach budownictwa społecznego. Urządzenia te będą kupowane i odsprzedawane zawsze z usługą dostawy, montażu i uruchomienia a z klientami będą zawierane umowy cywilnoprawne na świadczenie usług budowlanych.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, z zastrzeżeniem ust. 12b, który stanowi że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zatem Zainteresowany świadczył będzie usługi montażu w obiektach budownictwa objętych społecznym programem mieszkaniowym, czyli obiektach mieszkaniowych których wielkość nie przekracza ww. powierzchni użytkowej.

Wnioskodawca poinformował również, że wykonywane prace w ramach montażu saun, łaźni parowych, basenów, jacuzzi i wanien w zabudowie stałej obejmować będą modernizację i przebudowę obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego programem mieszkaniowym. Przyczynią się one do unowocześnienia i podniesienia parametrów użytkowych budynków i lokali mieszkalnych. Budowa i montaż tych urządzeń spełnią definicję robót budowlanych (podniosą użyteczność i funkcjonalność lokalu) i będą usługami kompleksowymi. Ww. urządzenia i ich elementy będą na stałe połączone z podłożem, ścianą, instalacją elektryczną i nie będzie możliwości ich swobodnego przenoszenia w dowolne miejsce.

Zainteresowany zawierać będzie umowy cywilnoprawne na świadczenie kompleksowej usługi budowlanej w ramach modernizacji i przebudowy budynków mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, w skład której wchodzić będzie dostawa, montaż i uruchomienie danego urządzenia.

Analiza powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania stawki podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności (dostawa wraz z montażem i uruchomieniem saun, łaźni parowych, basenów, jacuzzi i wanien w zabudowie stałej) musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji bądź przebudowy budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie jednej z ww. przesłanek powoduje, że dana transakcja nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 8%.

Zatem w odniesieniu do usług polegających na dostawie wraz z montażem i uruchomieniem saun, łaźni parowych, basenów, jacuzzi i wanien w zabudowie stałej, wykonywanych w ramach modernizacji oraz przebudowy obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przy założeniu, że stanowią one element konstrukcyjny całego budynku bądź tworzą stałe elementy substancji lokalu, zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy (przy uwzględnieniu art. 41 ust. 12c ustawy).

Podsumowując wykonanie w ramach kompleksowej usługi budowlanej czynności dostawy, montażu i uruchomienia w lokalach mieszkalnych nieprzekraczających powierzchni 150 m² oraz w budynkach mieszkalnych o powierzchni poniżej 300 m² saun, łaźni parowych, jacuzzi, basenów i wanien - przy założeniu że stanowią one element konstrukcyjny całego budynku bądź tworzą stałe elementy substancji lokalu - powinno być opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%. Opodatkowaniu tą stawką podlegać będzie cała usługa, z której nie należy wyodrębniać jej poszczególnych elementów, np. materiałów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.