ILPP4/443-169/14-2/BA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2014 r. (data wpływu 7 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% dla dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów - jest prawidłowe.

W dniu 7 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% dla dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

"A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (dalej: Spółka) dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: WDT) dla odbiorców z krajów Unii Europejskiej, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy.

Spółka dokumentuje dostawy towarów w ramach WDT w następujący sposób:

* dokumentem przewozowym,

* specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku,

* kopią faktury,

* dowodem zapłaty za towar,

* potwierdzeniem na kopi faktury odbioru towaru przez kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju lub odrębnym oświadczeniem tegoż nabywcy, że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów został przez niego odebrany w miejscu docelowego przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego.

W toku swojej działalności Spółka napotyka jednak na trudności z pozyskiwaniem dokumentów przewozowych (dalej: CMR).

Występują zatem sytuacje, w których Spółka dokumentuje dokonaną dostawę wewnątrzwspólnotową w oparciu o ww. listę dokumentów, ale:

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT UE.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy posiadanie specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, kopii faktur wraz z podpisem kontrahenta potwierdzającym odbiór towarów, jak również dowodu zapłaty za towar spełnia wymogi art. 42 ustawy VAT i tym samym uprawnia Spółkę do zastosowania stawki 0% dla WDT.

2. Czy posiadanie specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, kopii faktur wraz z podpisem kontrahenta potwierdzającym odbiór towarów, dowodu zapłaty za towar, jak również dokumentu CMR zawierającego dane przewoźnika Spółki oraz podpis przewoźnika zagranicznego kontrahenta potwierdzający odbiór przez niego towaru na terytorium Polski spełnia wymogi art. 42 ustawy VAT i tym samym uprawnia Spółkę do zastosowania stawki 0% dla WDT.

3. Czy posiadanie specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, kopii faktur wraz z podpisem kontrahenta potwierdzającym odbiór towarów, dowodu zapłaty za towar, jak również dokumentu CMR zawierającego dane przewoźnika Spółki oraz podpis zagranicznego kontrahenta potwierdzający odbiór towaru na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju spełnia wymogi art. 42 ustawy VAT i tym samym uprawnia ją do zastosowania stawki 0% dla WDT.

Zdaniem Wnioskodawcy, posiadanie specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, kopii faktur wraz z podpisem kontrahenta potwierdzającym odbiór towarów, jak również dowodu zapłaty za towar spełnia wymogi art. 42 ustawy VAT i tym samym uprawnia Spółkę do zastosowania stawki 0% dla WDT.

Również w przypadku, gdy Spółka posiada ww. dokumenty uzupełnione dodatkowo:

* dokumentem CMR zawierającym dane przewoźnika Spółki wraz z podpisem przewoźnika zagranicznego kontrahenta potwierdzającym odbiór przez niego towaru na terytorium Polski, lub

* dokumentem CMR zawierającym dane przewoźnika Spółki wraz z podpisem zagranicznego kontrahenta potwierdzającym odbiór towaru na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju

to spełnione zostaną wymogi art. 42 ustawy VAT i tym samym Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% dla WDT.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, Spółka ma prawo do stosowania 0% stawki podatku od towarów i usług w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej: "WDT") pod warunkiem, że przed złożeniem deklaracji VAT-7 za dany okres rozliczeniowy posiada dowody, z których wynika, że towar został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, dowodami, o których mowa powyżej są:

* dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

* specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 11 ustawy VAT, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3 - nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

* korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

* dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

* dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

* dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Powyższe przepisy oznaczają, że podatnik ma prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT pod warunkiem, że przed złożeniem deklaracji VAT-7 za dany okres rozliczeniowy posiada dowody wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy VAT. Jednakże jeżeli dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy VAT nie potwierdzają jednoznacznie, że towar został faktycznie przetransportowany na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, możliwe jest posiłkowanie się innymi dokumentami, które potwierdzą, że dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce. Zatem jeżeli podatnik nie posiada wszystkich dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 ustawy VAT lub dokumenty te nie potwierdzają jednoznacznie, że towar został faktycznie przetransportowany na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, to powinny one zostać uzupełnione zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy VAT innymi dokumentami. Powyższe znajduje potwierdzenie w uchwale z dnia 11 października 2010 r. (sygn. akt I FPS 1/10) w której NSA stwierdził, że: "(...) przy uwzględnieniu kompleksowej wykładni art. 42 ust. 1, 3 i 11 u.p.t.u., na którą składają się wykładnie: gramatyczna, systemowa oraz prowspólnotowa, na przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne należy odpowiedzieć, że w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju".

Zatem NSA wyraźnie w powołanej uchwale wyartykułował jako zasadę konieczność wykazania, potwierdzenia, że towar był wywieziony z Polski i dostarczony kontrahentowi, natomiast nie przywiązywał rygorystycznie wagi do uzyskania przez podatnika wszystkich dowodów, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy VAT. Dla zastosowania 0% stawki VAT dla WDT istotne jest zatem wykazanie, że do wywozu i dostarczenia towaru za granicą doszło, a nie to, czy podatnik posiada dokument CMR czy go nie posiada. Analogiczne stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z dnia 21 stycznia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1227/10) oraz WSA w Łodzi z dnia 4 stycznia 2011 r. (sygn. akt I SA/Łd 1287/10).

Powyższe potwierdza również orzeczenie w Warszawie z dnia 27 września 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1210/07) z którym w dalszej kolejności zgodził się NSA w orzeczeniu z dnia 5 lutego 2009 r. (sygn. akt I FSK 1882/07), w którym WSA wskazuje, że w zależności od okoliczności faktycznych dostawca towaru ma niejako do dyspozycji dwa sposoby udowodnienia, że dokonał dostawy towarów opodatkowanej stawką 0%. Tam gdzie to możliwe, dostawca powinien dążyć do zebrania dowodów potwierdzających przyjęcie towarów przez nabywcę w innym państwie członkowskim, czyli posiadać dokumenty obowiązkowe. (...) Jeżeli podatnik nie jest w stanie zgromadzić dokumentów wymienionych w katalogu podstawowym, powinien mieć prawo zastosowania dowodów pomocniczych, określonych w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w celu skorzystania ze stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

Istotne jest również stanowisko organów podatkowych dotyczące udokumentowania WDT. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 listopada 2013 r. (nr IBPP4/443-399/13/LG) można przeczytać: "(...) za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w kwestii opodatkowania stawką 0% wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w przypadku posiadania tylko niektórych dowodów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy uzupełnionych dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o ile łącznie potwierdzają one fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju".

W tym miejscu należy również odnieść się do orzecznictwa jakie w tym zakresie wypracował ETS na gruncie implementowanego do polskiej ustawy VAT art. 28 VI Dyrektywy. Przepisy VI Dyrektywy, obecnie Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, nie wskazują bezpośrednio na rodzaj dokumentów jakie podatnicy muszą przedstawić w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej. Z utrwalonego orzecznictwa wynika, że przepisy, do przyjęcia których państwa członkowskie są upoważnione na podstawie art. 22 ust. 8 VI Dyrektywy, w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i unikania oszustw podatkowych nie powinny wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia tychże celów. Przepisy te nie mogą być wykorzystywane w sposób, który podważałyby neutralność podatku VAT, stanowiącą podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez przepisy wspólnotowe w tej dziedzinie. W konsekwencji oznacza to, że jeżeli fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne. Co z kolei zostało potwierdzone przez TS UE w wyroku z dnia 27 września 2007 r. w sprawie C-146/05 Albert Collée przeciwko Finanzamt Limburg an der Lahn.

Reasumując, posiadane przez Spółkę dokumenty, tj. specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, kopia faktur wraz z podpisem kontrahenta potwierdzającym odbiór towarów, jak również dowód zapłaty za towar, które łącznie potwierdzają że doszło do WDT, to daje Spółce prawo zastosować stawkę 0%. Brak dokumentów przewozowych CMR przy jednoczesnym posiadaniu wyżej wskazanych dokumentów nie pozbawia Spółki możliwości skorzystania z zastosowania stawki 0%.

Spółka opiera swe przekonanie na orzecznictwie sądowym, w którym wielokrotnie wskazywano, że stosowanie stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Oznacza to, że wykładnia przepisów dotyczących warunków, od których spełnienia zależy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, powinna być rozszerzająca, a nie zawężająca, zaś wszelkie wątpliwości dotyczące opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny być rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, czyli stosowania stawki 0%. Należy zatem uznać, że podatnik nie musi posiadać dokumentu CMR. Ważne jest jedynie to, aby inne zgromadzone przez Spółkę dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego.

Wobec powyższego również w przypadku, gdy Spółka posiada specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, kopię faktury wraz z podpisem kontrahenta potwierdzającym odbiór towarów, jak również dowód zapłaty za towar uzupełnione dodatkowo:

* dokumentem CMR zawierającym dane przewoźnika Spółki wraz z podpisem przewoźnika zagranicznego kontrahenta potwierdzającym odbiór przez niego towaru na terytorium Polski, lub

* dokumentem CMR zawierającym dane przewoźnika Spółki wraz z podpisem zagranicznego kontrahenta potwierdzającym odbiór towaru na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju

które łącznie potwierdzają że doszło do WDT to Spółka ma prawo zastosować stawkę 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.