ILPP4/443-161/13-6/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2013 r. (data wpływu 12 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem sygnowanym datą 7 czerwca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia prawa ochronnego na znak towarowy jako wkładu do spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia prawa ochronnego na znak towarowy jako wkładu do spółki komandytowo-akcyjnej. Wniosek został uzupełniony pismem sygnowanym datą 7 czerwca 2013 r. (data wpływu 17 lipca 2013 r.) o pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

"X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" spółka komandytowa (dalej: "Wnioskodawca") prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest właścicielem znaku towarowego, który to znak towarowy jest już zarejestrowany w urzędzie patentowym i jest objęty prawami ochronnymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.). Prawo ochronne na znak towarowy nie stanowi u Wnioskodawcy (de facto u wspólników Wnioskodawcy) podlegającej amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) lub ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Wnioskodawca wykorzystuje prawo ochronne na znak towarowy do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza przystąpić do lub zawiązać wraz z osobami fizycznymi lub osobami prawnymi spółkę komandytowo-akcyjną (dalej: "SKA"). Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do SKA prawo ochronne na znak towarowy. Wnioskodawca będzie w SKA akcjonariuszem. W statucie SKA zostanie określona wartość rynkowa wnoszonego przez Wnioskodawcę prawa ochronnego na znak towarowy. Z uwagi na fakt, iż obecnie nie jest znana przyszła wartość rynkowa prawa ochronnego na znak towarowy, Wnioskodawca dla potrzeb wniosku przyjmuje, iż wartość ta wynosi 123 jednostki pieniężne. Zgodnie z planowanymi ustaleniami dotyczącymi rozliczenia wniesienia wkładu w zamian za wniesiony wkład Wnioskodawca otrzyma akcje SKA o wartości nominalnej 100 jednostek pieniężnych oraz kwotę pieniężną wynoszącą 23 jednostek pieniężnych. Przekazanie 23 jednostek pieniężnych nie nastąpi przed objęciem akcji przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka będzie podstawa opodatkowania aportu prawa ochronnego na znak towarowy wnoszonego do SKA i ile wyniesie w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wartość należnego podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawa opodatkowania wyniesie w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego 100 jednostek pieniężnych, a należy podatek VAT wyniesie 23 jednostki pieniężne - 100 jednostek pieniężnych jako wartość rynkowa w rozumieniu przepisów ustawy VAT pomniejszona o wartość należnego podatku VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), dalej ustawa VAT, podstawą podatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jednocześnie zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy VAT, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

W przypadku dokonania czynności wniesienia prawa ochronnego na znak towarowy do SKA jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesiony aport. Stąd też w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym przypadku podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy określić na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy VAT.

Przez wartość rynkową zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy VAT, rozumie się całkowitą kwotę, jaką w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

Biorąc zatem pod uwagę, iż zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego wartość rynkowa prawa do znaku towarowego wynosi 123 jednostki pieniężne, to zdaniem Wnioskodawcy ta właśnie wartość winna zostać uwzględniona przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

W ocenie Wnioskodawcy żaden przepis ustawy VAT, czy też przepis rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy nie przewiduje możliwości zastosowania do czynności przeniesienia prawa ochronnego na znak towarowy stawki obniżonej podatku VAT. Ponadto dla czynności wniesienia aportem prawa ochronnego na znak towarowy przepisy ustawy VAT, ani też przepisy wykonawcze do tej ustawy nie przewidują możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dla takiej czynności. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, dla czynności wniesienia aportem prawa ochronnego na znak towarowy zastosowanie znajdzie stawka podstawowa podatku VAT, określona w przepisie art. 146a pkt 1 ustawy VAT. Przyjmując zatem, iż kwota wyjściowa dla ustalenia podstawy opodatkowania wynosi w analizowanym przypadku 123 jednostki pieniężne, jednocześnie uwzględniając treść przepisu art. 29 ust. 9 ustawy VAT oraz stosując metodę "w stu", podstawa opodatkowania podatkiem VAT wyniesie 100 jednostek pieniężnych. Z kolei wartość podatku należnego naliczona od podstawy opodatkowania 100 jednostek pieniężnych wyniesie 23 jednostki pieniężne. W ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia dla ustalenia wartości podstawy opodatkowania w analizowanej sytuacji pozostanie wartość nominalna, czy też rynkowa obejmowanych w zamian za aport akcji w SKA. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, bez wypływu na ustalenie wartości podstawy opodatkowania podatkiem VAT pozostanie również przejęty przez strony sposób rozliczenia wniesienia aportu do SKA przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego.

Reasumując, o ile zatem wartość 123 jednostki pieniężne będzie można uznać za wartość rynkową w rozumieniu przepisów ustawy VAT, to podstawa opodatkowania w rozpatrywanym przypadku winna wynieść, zgodnie z treścią art. 29 ust. 9 ustawy VAT, 100 jednostek pieniężnych.

Wyżej zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy znajduje swoje poparcie m.in. w treści interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP2/443-1071b/12/RS, czy też interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPP2/443-295/12/AM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Świadczenie usług mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wniesienie aportu w postaci praw do wartości niematerialnych i prawnych do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w ww. art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, a tym samym, w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Zatem, gdy przedmiotem aportu jest świadczenie usług w rozumieniu wskazanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych na rzecz otrzymującego aport, mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, iż z odpłatnością za świadczoną usługę mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, zamierza wnieść aportem do spółki komandytowo-akcyjnej prawo ochronne na znak towarowy.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy oraz przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że czynność wniesienia aportem prawa ochronnego na znak towarowy, prowadzić będzie do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej, a zatem stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do treści art. 29 ust. 9 ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

W przypadku dokonania czynności wniesienia znaku towarowego do spółki prawa handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesione prawa, lecz formę należności stanowią udziały w spółce objęte w zamian za wniesione prawa. Stąd też w powyższym przypadku podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wniesienia znaku towarowego w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej należy określić na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy.

Przez wartość rynkową, na mocy art. 2 pkt 27b ustawy, rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

W przedmiotowej sprawie z uwagi na fakt, iż obecnie nie jest znana przyszła wartość rynkowa prawa ochronnego na znak towarowy, Wnioskodawca dla potrzeb wniosku przyjął, iż wartość ta wynosi 123 jednostki pieniężne. Zgodnie z planowanymi ustaleniami dotyczącymi rozliczenia wniesienia wkładu w zamian za wniesiony wkład Wnioskodawca otrzyma akcje SKA o wartości nominalnej 100 jednostek pieniężnych oraz kwotę pieniężną wynoszącą 23 jednostki pieniężne. Przekazanie 23 jednostek pieniężnych nie nastąpi przed objęciem akcji przez Wnioskodawcę.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wniesienia prawa ochronnego na znak towarowy w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo-akcyjnej, będzie zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy wartość rynkowa wniesionego wkładu niepieniężnego, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zatem, w opisywanym przykładzie liczbowym, podstawa opodatkowania powinna być określona na poziomie 100 jednostek pieniężnych.

Zaznacza się, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają formy rozliczenia transakcji jak w sytuacji przedstawionej we wniosku, tym samym należy przyjąć, iż stronom w niniejszej sprawie przysługuje swoboda wyboru.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 - art. 41 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ponadto ustawodawca przewidział obniżone stawki oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Należy zauważyć, iż ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla czynności wniesienia aportem prawa ochronnego na znak towarowy. Zatem przedmiotowa usługa opodatkowana będzie zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, według 23% stawki podatku.

Reasumując stwierdzić należy, że w opisywanym w zdarzeniu przyszłym przykładzie liczbowym, podstawa opodatkowania aportu prawa ochronnego na znak towarowy wnoszonego do spółki komandytowo-akcyjnej powinna być określona na poziomie 100 jednostek pieniężnych. Natomiast wartość należnego podatku od towarów i usług wyniesie 23 jednostki pieniężne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia prawa ochronnego na znak towarowy jako wkładu do spółki komandytowo-akcyjnej. Pozostałe kwestie zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 18 lipca znak ILPP4/443-161/13-5/ISN i ILPP4/443 -161/13-7/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.