ILPP4/443-145/13-4/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2013 r. (data wpływu 3 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 3 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług w zakresie gospodarki odpadami. Zainteresowany świadczy kompleksowe usługi w tym zakresie dla zakładów produkcyjnych, wytwarzających różne odpady poprodukcyjne, za które to on musi zapłacić swoim klientom. W związku z tym, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, to Spółka ma obowiązek rozliczyć podatek należny z tytułu nabycia tych odpadów. Zgodnie z łączącymi Wnioskodawcę umowami, odpady te są odbierane z różną częstotliwością w zależności od ilości wytworzonych odpadów. Rozliczenia z tytułu odbioru tych odpadów najczęściej następują raz w miesiącu (na koniec danego miesiąca), po sporządzeniu zbiorczych zestawień i sprawdzeniu odebranych ilości. Klienci Zainteresowanego wystawiają mu zbiorcze faktury VAT, które mają różne daty wystawienia, a do niego docierają z dużym opóźnieniem, tj. dopiero w następnym miesiącu.

Ze złożonego uzupełnienia wynika, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W którym momencie (miesiącu) powstaje obowiązek podatkowy, czy jest to data odbioru tych towarów zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, czy data wystawienia faktury przez kontrahenta, czy może data otrzymania tej faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, rozlicza on podatek VAT z tytułu nabycia odpadów na zasadzie odwrotnego obciążenia w miesiącu odebrania tych towarów, bez względu na datę wystawienia czy otrzymania faktury od swojego kontrahenta, ewentualnie w miesiącu następnym, ale z zachowaniem 7 dni od daty otrzymania towaru.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, a dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2.

Artykuł 17 ust. 1 pkt 7 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.) stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), w okresie od dnia 1 kwietnia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. warunek, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, jest spełniony, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W oparciu o przepis art. 17 ust. 7 ustawy (obowiązujący do dnia 31 marca 2013 r.), przepisy ust. 1 pkt 7 i 8 stosuje się, jeżeli nabywcą lub usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy.

W załączniku 11 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, ustawodawca wskazał:

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług w zakresie gospodarki odpadami. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zainteresowany świadczy kompleksowe usługi w tym zakresie dla zakładów produkcyjnych, wytwarzających różne odpady poprodukcyjne, za które to on musi zapłacić swoim klientom. W związku z tym, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, to Spółka ma obowiązek rozliczyć podatek należny z tytułu nabycia tych odpadów. Wnioskodawca jest nabywcą towarów (odpadów poprodukcyjnych). Dostawa ww. towarów nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 2 ustawy. Dokonujący dostawy odpadów poprodukcyjnych są podatnikami, o których mowa w art. 15, niekorzystającymi ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Nabywane przez Zainteresowanego towary mieszczą się w wykazie towarów z załącznika nr 11 ustawy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Zgodnie z łączącymi Wnioskodawcę umowami, odpady te są odbierane z różną częstotliwością w zależności od ilości wytworzonych odpadów. Rozliczenia z tytułu odbioru tych odpadów najczęściej następują raz w miesiącu (na koniec danego miesiąca), po sporządzeniu zbiorczych zestawień i sprawdzeniu odebranych ilości. Klienci Zainteresowanego wystawiają mu zbiorcze faktury VAT, które mają różne daty wystawienia, a do niego docierają z dużym opóźnieniem, tj. dopiero w następnym miesiącu. Spółka z tytułu nabycia odpadów poprodukcyjnych nie wystawia faktur wewnętrznych VAT, a podatek VAT rozlicza na podstawie faktur dostawców w opisanych powyżej terminach.

W tym miejscu wskazać należy, iż regulacje przepisu art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego dokonywana jest dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, czyli w takim przypadku transakcję opodatkowuje nabywający. Przy czym należy zauważyć, że powyższy mechanizm znajduje zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy zarówno dostawcą, jak i nabywcą towaru jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy.

A zatem w tej sytuacji nabywca towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, będąc podatnikiem w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, jest zobowiązany do rozliczenia podatku z tytułu tych nabyć.

Natomiast dokonujący dostawy, zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, nie jest zobowiązany do rozliczenia podatku z tytułu dostawy ww. towarów.

Wnioskodawca wskazał, iż jest nabywcą towarów (odpadów poprodukcyjnych). Dostawa tych towarów nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 2 ustawy. Dokonujący dostawy odpadów poprodukcyjnych są podatnikami, o których mowa w art. 15, niekorzystającymi ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Nabywane przez Zainteresowanego towary mieszczą się w wykazie towarów z załącznika nr 11 ustawy. Tym samym, w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku (art. 106 ust. 1a ustawy).

Pod pojęciem sprzedaży - w myśl art. 2 pkt 22 ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W związku z powyższymi regulacjami, podatnicy podatku od towarów i usług, z tytułu dostawy towarów, bądź świadczenia usług, zobowiązani są do wystawienia faktury VAT dokumentującej dokonane czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z koniecznością dostosowania przepisów wprowadzonych dyrektywą Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. Urz. UE L 189 z 22 lipca 2010 r., str. 1), Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 11 grudnia 2012 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r. poz. 1428), zwane dalej rozporządzeniem, które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia:

Znowelizowane przepisy § 5 rozporządzenia zawierają katalog danych, które winna zawierać faktura.

Zgodnie z tym przepisem, faktura powinna zawierać:

Na mocy § 5 ust. 2 pkt 6 rozporządzenia, faktura powinna zawierać dodatkowo w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie".

Z kolei w świetle regulacji § 5 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia, faktura nie zawiera w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy, jest nabywca towaru lub usługobiorca - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że w przedstawionej sytuacji podatnik, który sprzedaje towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, nie opodatkowuje dostawy. Natomiast nabywca w odniesieniu do tej transakcji staje się podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia VAT. Sprzedawca jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT stwierdzającej dokonanie dostawy towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. W fakturze tej sprzedawca nie wykazuje danych dotyczących stawki podatku, kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem zawierając jednocześnie, zgodnie z § 5 ust. 2 pkt 6 rozporządzenia wyrazy "odwrotne obciążenie" oraz nieuwzględniając danych, o których mowa w § 5 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia (tekst jedn.: danych określonych w ust. 1 pkt 12-14). W deklaracji miesięcznej VAT-7 sprzedawca wykazuje jedynie podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towarów, natomiast nie wykazuje kwoty podatku. Podstawą opodatkowania w takim przypadku jest kwota, którą nabywca jest zobowiązany zapłacić.

W świetle powyższego, zgodnie z art. 106 ust. 1a ustawy, dany kontrahent Wnioskodawcy (dostawca) jest zobowiązany dla udokumentowania dostawy na rzecz Zainteresowanego towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, wystawiają fakturę VAT, zgodnie z powołanymi przepisami.

Wątpliwości Spółki dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia towarów wymienionych w załączniku nr 11 ustawy.

Stosownie do ogólnej zasady wyrażonej w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ponadto w myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jednocześnie na mocy art. 19 ust. 20 ustawy, przepisy ust. 1-4, 11, 13 pkt 1 lit. a i pkt 3 oraz ust. 16-17 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca.

Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów wymienionych w załączniki nr 11 do ustawy powstaje na zasadach ogólnych. W związku z tym, że omawiana dostawa powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru. A zatem u nabywcy obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury VAT przez sprzedawcę, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania przez sprzedawcę towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy. Tym samym faktem decydującym o momencie powstania obowiązku podatkowego u nabywcy, deklarującego podatek należny, jest data wystawienia faktury przez sprzedawcę towarów, o ile wystawienie tej faktury nie przekroczyło terminu 7 dni od dnia wydania towaru nabywcy.

W przedmiotowej sprawie wskazano, iż rozliczenia z tytułu odbioru odpadów najczęściej następują raz w miesiącu (na koniec danego miesiąca), po sporządzeniu zbiorczych zestawień i sprawdzeniu odebranych ilości, a klienci Zainteresowanego wystawiają mu zbiorcze faktury VAT, które mają różne daty wystawienia, a do niego docierają z dużym opóźnieniem, tj. dopiero w następnym miesiącu.

Z powyższego wynika zatem, że ww. faktury są wystawiane później niż w 7. dniu licząc od dnia wydania towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy.

W konsekwencji powyższego w sytuacji, gdy dany sprzedawca wystawił faktury VAT później niż w 7. dniu licząc od dnia wydania towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy, moment powstania obowiązku podatkowego u Zainteresowanego powstaje w 7. dniu licząc od dnia wydania przedmiotowych towarów.

Reasumując stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy powstaje w 7. dniu licząc od dnia wydania przez sprzedawcę towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.