ILPP4/443-110/13-2/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2013 r. (data wpływu 14 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług serwisu turbin wiatrowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług serwisu turbin wiatrowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi od 2009 r. działalność gospodarczą pod nazwą "A" Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W kwietniu 2001 r., Wnioskodawca poszerzył działalność o: Instalowanie maszyn przemysłowych PKD 33.20.Z, Naprawa i konserwacja sprzętu i wyposażenia PKD 33.19.Z, Naprawa i konserwacja maszyn PKD 33.12.Z. W dniu 1 kwietnia 2012 r., Zainteresowany podpisał umowę z polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą siedzibę w S. na usługi montażu turbin wiatrowych oraz usługi serwisu turbin wiatrowych. Fakturę za wykonane usługi Wnioskodawca wystawia zgodnie z § 13 umowy na rzecz spółki polskiej wraz z dołączoną każdorazowo kopią raportu obejmującego zafakturowane prace. Zainteresowany wykonując usługi serwisu turbin wiatrowych zobowiązany jest do: utrzymania w stanie używalności wszystkich elementów wchodzących w skład elektrowni wiatrowej, wykrywania wad, usterek pracy turbiny, usuwania awarii oświetlenia wewnętrznego i zewnętrznego turbiny. Usługi wykonywane są w miejscu posadowienia turbin wiatrowych, na terenie innych niż Polska państw Unii Europejskiej. Usługi serwisowe świadczone na gotowej, funkcjonującej elektrowni wiatrowej, mające na celu zapewnienie ciągłości jej pracy w optymalny sposób stanowią, iż miejsce ich świadczenia, jako w obiektach niestanowiących obiektu budowlanego, zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług jest terytorium kraju, w którym nabywca usług posiada siedzibę. Wnioskodawca wystawia faktury na Zleceniodawcę, tj. spółkę z o.o. mającą siedzibę w Polsce, w związku z tym usługi serwisu turbin wiatrowych opodatkowane winny być stawką podatku 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy świadczone przez Zainteresowanego usługi serwisu turbin wiatrowych wykonywane na rzecz Zleceniodawcy, spółki posiadającej siedzibę swej działalności w Polsce, świadczone w miejscu posadowienia turbin wiatrowych, na terenie innych niż Polska państw Unii Europejskiej opodatkowuje on poprawnie, wystawiając fakturę na Zleceniodawcę ze stawką podatku VAT 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4, oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28j i art. 28n. W opinii Zainteresowanego, w przypadku usługi serwisu turbiny wiatrowej - turbina wiatrowa - pojedynczy wiatrak złożony z wieży wsporczej, gondoli i wirnika z łopatami (bez fundamentu) - należy rozpatrzyć, czy jest to usługa świadczona na nieruchomości, czy na ruchomości. W wyroku z dnia 11 lutego 1998 r. sygn. akt III CKN 358/97 Sąd Najwyższy potwierdził, iż "Budynki (i inne budowle) tylko wtedy stanowią część składową nieruchomości gruntowej (gruntu), gdy są z nimi trwale związane. W przeciwnym razie stanowią rzecz ruchomą. Wszelkie budowle tylko przejściowo lub w nietrwały sposób związane z gruntem nie stanowią jego części składowej. Dotyczy to w szczególności baraków, kiosków, pawilonów itp.". W cytowanym wyroku Sąd wskazuje również na fakt, iż budynek lub budowla niestanowiące części składowych gruntu mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem obrotu. Wyrok potwierdza ruchomy charakter turbiny wiatrowej. Turbiny wiatrowe, jako urządzenia techniczne z punktu widzenia przepisów Kodeksu cywilnego (art. 46 § 1 oraz art. 47), uznawane są za rzecz ruchomą. Turbina wiatrowa jest przytwierdzona do betonowego fundamentu za pomocą śrub, co pozwala na jej demontaż bez uszkodzenia jakichkolwiek elementów, przewiezienie wieży wraz z pozostałymi częściami turbiny wiatrowej w inne miejsce, zamontowanie jej i ponowne uruchomienie. Wykonując usługę serwisu w obiekcie ruchomym, tj. gondoli z umieszczonym w niej generatorem, skrzynią biegów i innymi urządzeniami umożliwiającymi prawidłowe funkcjonowanie turbiny wiatrowej oraz wirnika z łopatkami, jako pozostałych elementów turbiny wiatrowej, należy identyfikować ją z usługami serwisowymi dotyczącymi dużych urządzeń technicznych. Powyższe czynności wykonywane na gotowej funkcjonującej elektrowni wiatrowej, która nie stanowi obiektu budowlanego, winny być identyfikowane zgodnie z zasadą ogólną określoną w art. 28b ust. 1 ustawy VAT. Wnioskodawca uważa, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji z dnia 14 czerwca 2011 r. ITPP2/443-447/11/AP, "stosownie do art. 28b ust. 2 w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności". Nabywcą usługi serwisu turbin wiatrowych jest polski Zleceniodawca, mający w Polsce siedzibę, zatem zgodnie z art. 28b usługa winna być opodatkowana w Polsce ze stawką podatku VAT 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (czynny podatnik podatku od towarów i usług) w dniu 1 kwietnia 2012 r., podpisał umowę z polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą siedzibę w S. na usługi serwisu turbin wiatrowych. Zainteresowany wykonując usługi serwisu turbin wiatrowych zobowiązany jest do: utrzymania w stanie używalności wszystkich elementów wchodzących w skład elektrowni wiatrowej, wykrywania wad, usterek pracy turbiny, usuwania awarii oświetlenia wewnętrznego i zewnętrznego turbiny. Usługi wykonywane są w miejscu posadowienia turbin wiatrowych, na terenie innych niż Polska państw Unii Europejskiej. Usługi serwisowe świadczone na gotowej, funkcjonującej elektrowni wiatrowej, mają na celu zapewnienie ciągłości jej pracy w optymalny sposób.

Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące sposobu opodatkowania świadczonych przez niego usług.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Powyższy przepis wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Zleceniodawca Zainteresowanego spełnia definicję podatnika, o którym mowa w art. 28a ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

I tak, zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z cyt. przepisu art. 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347.1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Podkreślić w tym miejscu należy, iż przepis art. 28e ustawy stanowi odzwierciedlenie powołanego powyżej art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE. Oznacza to, że w przypadku braku wyraźnej definicji pojęć zawartych w dyrektywie lub braku odesłań do porządków prawnych państw członkowskich pojęcia te mają swoje niezależne znaczenie w prawie wspólnotowym, wobec czego należy im nadać wspólnotową definicję (por. m.in. orzeczenie z dnia 16 stycznia 2003 r. w sprawie C-315/00 Rudolf Maierhofer v. Finanzamt Augsburg-Land oraz orzeczenie z dnia 9 marca 2006 r. w sprawie C-114/05 Ministre de lEconomie, des Finances et de I'Industrie v. Gillan Beach Ltd.). Stosowanie wspólnych i jednolitych kryteriów ma bowiem na celu minimalizowanie konfliktów pomiędzy jurysdykcjami krajowymi oraz eliminowanie różnic w stosowaniu systemów podatku VAT pomiędzy państwami członkowskimi, jak również przypadków podwójnego opodatkowania bądź braku opodatkowania. Z uwagi na powyższe brak jest przesłanek do posiłkowania się w definiowaniu pojęcia nieruchomości wewnętrznymi regulacjami państw członkowskich, w tym regulacjami dotyczącymi klasyfikacji prac i obiektów budowlanych. Taka praktyka może bowiem prowadzić do zaburzenia konkurencji w ramach Unii Europejskiej. W piśmiennictwie oraz orzecznictwie podkreśla się również, iż dla zakwalifikowania określonej usługi jako usługi związanej z nieruchomością konieczne jest, aby zarówno usługa, jak i nieruchomość były skonkretyzowane, a związek pomiędzy nimi wystarczająco bezpośredni (zob. np. Terra Ben, Kajus Julie, A guide to the European VAT Directive, Introduction to European VAT 2010, str. 515-516).

Ponieważ wspomniany wyżej katalog rodzajów usług związanych z nieruchomościami jest otwarty i ma jedynie charakter przykładowy, zasada wynikająca z art. 28e ustawy obejmuje wszelkiego rodzaju usługi, które są bezpośrednio związane z konkretną nieruchomością. Nie jest zatem istotny rodzaj danej usługi, ale fakt, iż efekty tej usługi czy jej charakter są związane z nieruchomością - ściśle oznaczoną a więc podatkowo zidentyfikowaną.

W analizowanej sprawie miejsce posadowienia gotowej, funkcjonującej elektrowni wiatrowej (osadzonej na fundamencie, który ze swej istoty jest trwale związany z gruntem), na terenie innych niż Polska państw Unii Europejskiej, jest ściśle co do miejsca wybrane i określone. Końcowym efektem usług serwisu turbin wiatrowych, jest utrzymanie w stanie używalności wszystkich elementów wchodzących w skład danej elektrowni wiatrowej, wykrywanie wad, usterek pracy turbiny, usuwanie awarii oświetlenia wewnętrznego i zewnętrznego turbiny. Usługi te są zatem bezpośrednio związane z określoną nieruchomością i ich wykonanie nie jest możliwe w innym miejscu.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, iż dla określania miejsca świadczenia usług serwisu turbin wiatrowych wykonywanych przez Wnioskodawcę na gotowych, funkcjonujących elektrowniach wiatrowych, położonych na terenie innych niż Polska państw Unii Europejskiej zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy, według którego przedmiotowe usługi winny być opodatkowane w miejscu położenia danej nieruchomości, tj. elektrowni wiatrowej. Tym samym usługi te nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 - art. 41 ust. 1 ustawy.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zatem mając na uwadze fakt, iż miejscem świadczenia usług serwisowych świadczonych przez Zainteresowanego nie jest terytorium kraju stwierdzić należy, iż nie postępuje on poprawnie wystawiając fakturę na Zleceniodawcę ze stawką podatku VAT 23%.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi serwisu turbin wiatrowych wykonywane na rzecz Zleceniodawcy, spółki posiadającej siedzibę swej działalności w Polsce, świadczone w miejscu posadowienia turbin wiatrowych, na terenie innych niż Polska państw Unii Europejskiej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, tym samym Zainteresowany postępuje nieprawidłowo, wystawiając z tytułu wykonania tych usług dla Zleceniodawcy fakturę ze stawką podatku VAT 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto podkreślić należy, iż Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł powszechnie obowiązującego prawa. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych. W związku z powyższym, nie negując orzeczenia powołanego przez Zainteresowanego, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której został wydany. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Należy również zauważyć, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.