ILPP3/4513-1-23/15-4/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 8 maja 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 sierpnia 2015 r. (data wpływu 12 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie możliwości opodatkowania samochodu osobowego jest - nieprawidłowe.

W dniu 8 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie możliwości opodatkowania samochodu osobowego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 sierpnia 2015 r. (data wpływu 12 sierpnia 2015 r.) w zakresie doprecyzowania opisu stanu zdarzenia przyszłego, pytania oraz stanowiska.

W wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza dokonać zakupu samochodu. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jednakże zakup samochodu będzie na potrzeby osobiste bez związku z prowadzoną działalnością, samochód nie zostanie wpisany do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności.

Zainteresowany zamierza zakupić samochód używany. Będzie to samochód sprowadzony z rynku jednego z Państw członkowskich UE. Wnioskodawca zamierza zakupić samochód w jednym z komisów samochodowych na terenie województwa (...). Zainteresowany planuje zakup samochodu o pojemności silnika większej niż 2 litry. Zgodnie z przedstawionymi przez sprzedawcę dokumentami dotyczącymi samochodu: niemieckim dowodem rejestracyjnym, świadectwem homologacji jest to samochód ciężarowy. Samochód posiada takie cechy jak brak tylnego rzędu siedzeń, przegroda oddzielająca przedział kierowcy od części towarowej, zaciemnione tylne okna, zablokowane mocowania tylnych pasów bezpieczeństwa. Mając na uwadze powyższe cechy samochodu, który Wnioskodawca zamierza nabyć, samochód ten obecnie został sklasyfikowany wg. nomenklatury scalonej jako samochód ciężarowy - CN 8704 i uiścić akcyzę według stawki za samochody ciężarowe, albowiem od samochodu nie został uiszczony podatek akcyzowy przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodu. Po dokonaniu zakupu ww. samochodu, Zainteresowany dokona pierwszej rejestracji na terytorium RP ww. samochodu. Wnioskodawca zamierza przed rejestracją, a po zakupie i zapłacie akcyzy według stawki dla samochodów ciężarowych dokonać przebudowy samochodu na samochód osobowy i zarejestrować zakupiony samochód jako osobowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu z dnia 10 sierpnia 2015 r.):

1. Czy w przypadku zakupu ww. samochodu i późniejszego ustalenia przez właściwe organy, w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego, że dokonana klasyfikacja pojazdu do kodu CN 8704 była nieprawidłowa, a zakupiony samochód winien być przypisany do kodu CN 8703 i w efekcie akcyza nie została uiszczona w należnej wysokości, to czy Wnioskodawca będzie mógł być obciążony kwotą należności podatku akcyzowego zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. jako posiadacz wyrobu akcyzowego, od którego nie została uiszczona akcyza w należnej wysokości.

2. Czy w przypadku zakupu ww. samochodu i późniejszego ustalenia przez właściwe organy, w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego, że dokonana klasyfikacja pojazdu do kodu CN 8704 była nieprawidłowa, a zakupiony samochód winien być przypisany do kodu CN 8703, w efekcie akcyza nie została uiszczona w należnej wysokości, to czy obowiązek podatkowy zapłaty akcyzy powstanie również w związku z pierwszą sprzedażą, na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, zgodnie z art. 100 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r. - art. 1 ust. 1, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy. Samochody osobowe podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Samochodami osobowymi zgodnie z ustawą są:

"pojazdy samochodowe pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym". Samochód opisany w stanie faktycznym i zaklasyfikowany przez Wnioskodawcę do kodu nomenklatury scalonej CN 8704 może być uznany przez właściwe organy celne za samochód osobowy w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego. O tym, czy samochód jest samochodem osobowym decyduje bowiem stan faktyczny samochodu. Świadectwo homologacji, zagraniczny dowód rejestracyjny czy badanie techniczne nie są w tym względzie wiążące dla organu podatkowego (zgodnie, np. ze stanowiskiem WSA w Olsztynie zawartym w wyroku z dnia z dnia 16 lipca 2014 r. (sygn. akt I SA/Ol 397/14): "W związku z tym, dowód rejestracyjny pojazdu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu, a zatem organ podatkowy nie jest związany zawartym w nim ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, ponieważ z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN, co potwierdza treść art. 3 ust. 1 i art. 100 ust. 4 ustawy akcyzowej. Również homologacja nie jest podstawowym dowodem świadczącym o klasyfikacji pojazdu w celu określenia należnego podatku akcyzowego. Fakt zarejestrowania pojazdu jako ciężarowego nie może mieć przesądzającego znaczenia dla klasyfikacji pojazdu jako samochodu osobowego w rozumieniu art. 100 ust. 4 ustawy akcyzowej, w tym dla jego zaliczenia do określonego kodu Nomenklatury Scalonej. Najważniejsze dla zakwalifikowania danego samochodu jako osobowego są jego cechy fizyczne, tak wskazuje m.in. WSA w Rzeszowie z dnia 24 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I SA/Rz 184/12)"Nawet gdyby przyznać za prawdziwe twierdzenia Spółki, że w chwili dostawy pojazd miał zamontowaną przegrodę oddzielającą część pasażerską od towarowej, czy wymontowane tylne siedzenia, nie wpłynęłoby to na ocenę legalności decyzji. Aby przegroda taka miała cechę związaną z kategorią samochodu ciężarowego musi być zamontowana na stale, choć i tak jej stwierdzenie nie przesądza o charakterze pojazdu. O tym bowiem decyduje ogół cech, które łącznie pozwalają stwierdzić, że dany pojazd jest ciężarowy bądź przeznaczony do transportu osób. Nie jest możliwe dokonanie takiej kwalifikacji na podstawie jednej tylko cechy zwłaszcza w sytuacji, gdy pozostałe świadczą o innym charakterze pojazdu". Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 maja 2012 r. (sygn. akt. I GSK 370/12) wskazuje, że sposób wykończenia wnętrza samochodu jest również istotny dla określenia jego przeznaczenia, jak i parametry dot. mocy silnika, osiągi: "(...) przedmiotowy pojazd jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób z funkcją przewozu towarów. Świadczyły o tym cechy importowanego pojazdu marki Mitsubishi L200 - typ pickup, w szczególności rodzaj napędu, silnika, zawieszenie, hamulce, rodzaj i wyposażenie kabiny posiadającej dwa rzędy siedzeń, przestrzeń ładunkowa wygląd pojazdu i jego osiągi. Wbrew twierdzeniom wnoszącej skargę kasacyjną, tak wyposażenie jak i wykończenie wnętrza jest jednym z elementów, które należy wziąć pod uwagę dokonując oceny zasadniczego przeznaczenia pojazdu samochodowego". Mając na uwadze powyższe rozwiązania judykatury nie można wykluczyć, że samochód, opisany w stanie faktycznym, który zamierza nabyć Wnioskodawca zostanie przypisany do kodu CN 8703 jako samochód osobowy wbrew twierdzeniom sprzedawcy, jeżeli będzie miał cechy charakterystyczne dla samochodów osobowych wskazane np. w przytoczonych orzeczeniach sądów administracyjnych. W przypadku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego "W wyniku którego zostałoby ustalone przez właściwe organy, iż samochód nabyty przez Wnioskodawcę winien być przypisany do kodu CN 8703, Wnioskodawca byłby nabywcą i posiadaczem samochodu osobowego od którego nie została odprowadzona akcyza w należnej wysokości. Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6 grudnia 2008 r., podatnikiem akcyzy jest osoba która nabywa lub posiada wyroby akcyzowe (...) jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, ze podatek został zapłacony. Zgodnie z powyższym przepisem Wnioskodawca byłby uznany za podatnika akcyzy i zobowiązany do zapłaty akcyzy w należnej dla samochodu osobowego wysokości.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega w przypadku samochodu osobowego:

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, akcyza nie została odprowadzona przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodu. Mając na uwadze powyższe oraz art. 100 ust. 3 mówiący o jednofazowości akcyzy, w ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy zapłaty akcyzy powstał również przy pierwszej sprzedaży na terytorium kraju. Takie stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 18 stycznia 2012 r. I SA/Ol 749/11): "Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.) obejmuje nie tylko wewnątrzwspólnotowe nabycie, ale również pierwszą (w istocie każdą) sprzedaż na terytorium kraju samochodu nie zarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Ze sformułowanej w ust. 3 art. 100 ustawy zasady jednofazowości akcyzy wynika, iż obowiązek podatkowy z tytułu kolejnej czynności obrotu samochodem nie powstaje tylko wtedy, gdy kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości". Jeżeli w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego ustalono by nieprawidłową klasyfikację samochodu zakupionego przez Wnioskodawcę, to w związku z nieuiszczeniem akcyzy przy wewnątrzwspólnotowej dostawie samochodu, obowiązek zapłaty akcyzy powstałby przy zakupie samochodu przed pierwszą rejestracją, tj. przy czynności której dokonał Wnioskodawca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy, nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Na mocy art. 3 ust. 1 ustawy, Do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej "WIA", stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie (art. 3 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 7d ust. 1 ustawy, WIA jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania wyrobu akcyzowego albo samochodu osobowego akcyzą, organizacji obrotu wyrobami akcyzowymi lub oznaczania znakami akcyzy tych wyrobów, która określa:

W myśl art. 100 ust. 1 ustawy, w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Zgodnie z art. 100 ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do samochodu osobowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości.

Samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 100 ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 100 ust. 5 ustawy, na potrzeby działu za sprzedaż samochodu osobowego uznaje się jego:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zakupić samochód używany sprowadzony z rynku jednego z Państw członkowskich UE. Zainteresowany planuje zakupić ten samochód w jednym z komisów samochodowych na terenie województwa (...). Zgodnie z przedstawionymi przez sprzedawcę dokumentami dotyczącymi samochodu: niemieckim dowodem rejestracyjnym, świadectwem homologacji jest to samochód ciężarowy. Samochód ten został sklasyfikowany wg. nomenklatury scalonej jako samochód ciężarowy - CN 8704. Po dokonaniu zakupu ww. samochodu, Wnioskodawca dokona jego pierwszej rejestracji na terytorium kraju.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w przypadku zakupu tego samochodu z komisu samochodowego na terenie województwa lubuskiego i późniejszego ustalenia przez właściwe organy, w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego, że zaklasyfikowanie pojazdu do kodu CN 8704 było nieprawidłowe, i zakupiony samochód winien być zaklasyfikowany do kodu CN 8703, będzie on zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego oraz czy obowiązek podatkowy zapłaty akcyzy powstanie również w związku z pierwszą sprzedażą, na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, zgodnie z art. 100 ust. 3 ustawy.

W opisanym przypadku klasyfikacja samochodu jest kluczowym zagadnieniem. Pomyłka w tym zakresie obciąża każdorazowo podatnika, tj. osobę wskazaną w art. 100 ustawy.

Osoba dokonującą nabycia wewnątrzwspólnotowego jako podatnik (art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy) odpowiada wówczas za prawidłowe "rozpoznanie" dokonywanej czynności jako podlegającej opodatkowaniu akcyzą.

Przepisy z zakresu opodatkowania samochodów osobowych nie nakładają w tym przypadku obowiązków podatkowych na nabywców tych towarów. W zakresie pierwszego pytania stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Odpowiadając na drugie z zadanych pytań, zauważyć należy że obowiązek podatkowy powstaje w trzech różnych sytuacjach wskazach w art. 100. Opodatkowaniu ostatecznie podlega pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:

* wyprodukowanego na terytorium kraju,

* od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Zatem obowiązek podatkowy nie powstaje jak twierdzi Zainteresowany "przy zakupie" lecz przy sprzedaży samochodu osobowego. Podatnikiem jest w tym przypadku sprzedający a nie kupujący.

Reasumując, Wnioskodawca w przypadku zakupu ww. samochodu nie będzie zobowiązany do zapłaty akcyzy w należnej wysokości. Natomiast obowiązek podatkowy powstanie w momencie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego albo ostatecznie w związku z pierwszą sprzedażą, na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, a zatem mając na uwadze treść pytania zawartego we wniosku wyjaśnić należy, że interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niego.

Końcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.

Należy podkreślić, że w postępowaniu, w przedmiocie wydania interpretacji, jest ocena prawna przedstawionego zdarzenia przyszłego, a nie dokonywanie jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek strony o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem la Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Nie oznacza to zatem, że w toku kontroli podatkowej lub w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez właściwy organ podatkowy w celu zweryfikowania prawdziwości okoliczności faktycznych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji nie mogą zostać poczynione ustalenia faktyczne odmienne od przedstawionych przez podatnika we wniosku. W takiej sytuacji stwierdzenie odmiennego stanu faktycznego może stanowić podstawę do dokonania wobec podatnika wymiaru podatku akcyzowego. Przeszkodą tego wymiaru nie będzie wtedy interpretacja stwierdzająca, że stanowisko strony jest prawidłowe, gdyż stanowisko to będzie się odnosić w istocie do innego stanu faktycznego, niż tego ustalonego przez organ podatkowy w postępowaniu wymiarowym (zob.m.in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 10 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 869/09, lex nr 541931).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno