ILPP3/4512-1-40/16-4/DC - VAT w zakresie opodatkowania czynności wniesienia z majątku osobistego wkładu niepieniężnego w postaci udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego do spółki jawnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 16 lutego 2016 r. (data wpływu 26 lutego 2016 r.) oraz 1 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia z majątku osobistego wkładu niepieniężnego w postaci udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego do spółki jawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia z majątku osobistego wkładu niepieniężnego w postaci udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego do spółki jawnej. Wniosek uzupełniono w dniach 26 lutego 2016 r. oraz 6 kwietnia 2016 r. o pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza założyć spółkę jawną wraz z inną osobą fizyczną. Wnioskodawca jak i przyszły wspólnik spółki jawnej otrzymali tytułem darowizny od małżonków do majątku osobistego prawa do znaku słowno-graficznego (dalej: Znak). Na skutek ww. darowizny Wnioskodawca i przyszły wspólnik spółki jawnej stali się współwłaścicielami praw do znaku w równych częściach (50/50). Znak zostanie wyceniony wg wartości rynkowej na dzień darowizny. Znak stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy. Zainteresowany nie czerpał dotychczas korzyści majątkowych ze znaku towarowego. Znak zostanie objęty prawem ochronnym. Wnioskodawca planuje wnieść tytułem wkładu niepieniężnego (aport) prawa ochronne do zarejestrowanego znaku do spółki jawnej. Znak będzie wykorzystywany przez spółkę jawną do celów prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności stanowić będzie przedmiot umowy licencyjnej z podmiotami gospodarczymi. Wspólnicy spółki jawnej - Wnioskodawca oraz przyszły wspólnik - posiadać będą udziały w równych częściach, po połowie (50/50). Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że nie jest on podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego, jest czynnością podlegającą VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (w skrócie ustawy o VAT) opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług. Z całą pewnością wniesienie do spółki jawnej wkładu niepieniężnego nie jest czynnością nieodpłatną, w zamian bowiem za ten wkład wspólnik spółki uzyskuje udział w zyskach spółki ustalony wg wniesionego wkładu. Nie mniej jednak, art. 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle zaś ust. 2 art. 15 tej ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z momentem wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej znaku stanowiącego składnik majątku osobistego dochodzi do jego zbycia na rzecz spółki. Na gruncie jednak przywołanego art. 15 ust. 2 ustawy o VAT czynność ta nie będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej, bowiem w tym zakresie Wnioskodawca nie występuje w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy. Działalność gospodarcza związana jest z profesjonalnym obrotem. Powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością wykonywania. Oznacza to, że celem ustawodawcy było obciążenie podatkiem, z uwagi na jego charakter, podmiotów profesjonalnych. Podatek od towarów i usług jest bowiem szczególną formą podatku obrotowego pobieranego w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego realizowanego w sposób zorganizowany i ciągły. Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową)/świadczenie usług, uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w odniesieniu do tej transakcji podatnik działał w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi, zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym działanie to nie będzie wykonywane w ramach profesjonalnego obrotu prawami. Znak będzie stanowił wartość niematerialną i prawną dopiero z chwilą wprowadzenia go do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki jawnej.

Zarówno Wnioskodawca jak i przyszły wspólnik dokonują wniesienia prawa do znaku do spółki jawnej z majątku osobistego, nie zaś z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, zatem czynność wniesienia znaku do spółki jawnej nie będzie podlegała VAT.

Reasumując, wniesienie wkładu niepieniężnego z majątku osobistego do spółki jawnej przez Wnioskodawcę nie stanowi czynności opodatkowanej VAT po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem "usługi" w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji jest uznawane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Wynagrodzenie musi być należne za jej wykonanie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem postępowania przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86 "czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem". Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność "podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy". W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Stosownie do art. 120 ust. 1 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 1410), znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa.

W myśl art. 120 ust. 2 ww. ustawy, znakiem towarowym, w rozumieniu ust. 1, może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy.

Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 121 ustawy - Prawo własności przemysłowej).

Na podstawie art. 153 ust. 1 tej ustawy, przez uzyskanie prawa ochronnego nabywa się prawo wyłącznego używania znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej.

Czas trwania prawa ochronnego na znak towarowy wynosi 10 lat od daty zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym (art. 153 ust. 2 ustawy - Prawo własności przemysłowej).

Prawo ochronne na znak towarowy może zostać, na wniosek uprawnionego, przedłużone dla wszystkich lub części towarów, na kolejne okresy dziesięcioletnie (art. 153 ust. 3 ustawy - Prawo własności przemysłowej).

Prawo znaków towarowych to przepisy należące do działu prawa własności intelektualnej, jakim jest prawo własności przemysłowej. Znakiem towarowym są wszelkie znaki, oznaczenia, symbole, których zadaniem jest indywidualizowanie towarów lub usług na rynku. Uważa się, że znaki pełnią trzy funkcje: oznaczania pochodzenia, jakościową, reklamową.

Znak towarowy oznacza pochodzenie, gdy wskazuje, że opatrzone tym znakiem towary lub usługi pochodzą z tego samego źródła (gwarantującego i kontrolującego ich jakość). Funkcja jakościowa znaku towarowego polega na informowaniu przez znak, że wszystkie opatrzone nim towary lub usługi są takiej samej jakości. Funkcję reklamową wypełnia znak, jeśli zachęca on do zakupu opatrzonych tym znakiem towarów lub usług. A tak się dzieje, jeśli klienci z danym znakiem towarowym kojarzą dobrą jakość towarów lub usług lub też znak ten przyciąga uwagę klientów - wywołuje u nich pozytywne skojarzenia lub w inny sposób pozytywnie oddziaływa. Funkcję reklamową przede wszystkim realizują renomowane znaki towarowe.

Własność intelektualna przynosić może uprawnionemu korzyść dzięki właściwemu zarządzaniu prawami wyłącznymi. Zarządzanie obejmuje działania związane z rejestrowaniem, nabywaniem, zachowywaniem, wykonywaniem i rozporządzaniem prawami własności intelektualnej.

W definicji świadczenia usług - sformułowanej na potrzeby ustawy o VAT - niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci znaku towarowego do innego podmiotu (np. spółki), gdyż w takim przypadku dochodzi do przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Wynagrodzenie otrzymywane w zamian za wniesienie aportu w postaci m.in. ogółu praw i obowiązków, jest specyficzną formą odpłatności (wynagrodzenia), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść, ponieważ otrzymuje określone prawa związane z uczestnictwem w spółce obejmującej aport. W szczególności prawo do udziału w zysku.

Wyjaśnić należy, że z odpłatnością za dane świadczenie mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 5 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowane przepisy stanowią implementację przepisów wspólnotowych. W art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1 z późn. zm.) zawarta została definicja podatnika oraz działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 Dyrektywy "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określaną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto, z cyt. powyżej art. 15 ust. 2 ustawy wynika, że pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku decydujące znaczenie ma stałość, ciągłość wykorzystywania majątku. Oczywiste jest, że wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne, np. w najem, dzierżawę, udzielenie licencji do korzystania z danej wartości niematerialnej i prawnej, itp. Przy czym przez ciągłość wykorzystywania składników majątku rozumieć należy także wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

Z opisu sprawy wynika, Wnioskodawca zamierza założyć spółkę jawną wraz z inną osobą fizyczną. Wnioskodawca jak i przyszły wspólnik spółki jawnej otrzymali tytułem darowizny od małżonków do majątku osobistego prawa do znaku słowno-graficznego. Znak stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy. Zainteresowany planuje wnieść tytułem wkładu niepieniężnego (aport) prawa ochronne do zarejestrowanego znaku do spółki jawnej. Znak będzie wykorzystywany przez spółkę jawną do celów prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej, w szczególności stanowić będzie przedmiot umowy licencyjnej z podmiotami gospodarczymi. Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że nie jest on podatnikiem podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy czynność wniesienia do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego, jest czynnością podlegającą VAT.

Analizując okoliczności sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę czynność wniesienia aportem do spółki jawnej znaku towarowego będzie stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany będzie występować w ramach tej czynności jako podatnik podatku VAT. Czynność dokonywana przez Wnioskodawcę będzie spełniać definicję odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W ocenie tut. Organu, charakter znaku towarowego i korzyści wynikające z faktu bycia jego właścicielem wykluczają, by mógł być on wykorzystywany na cele osobiste. Funkcje znaku towarowego, czyli oznaczenie pochodzenia, jakościowa oraz reklamowa powodują, że niemożliwym jest skuteczne realizowanie praw z niego wynikających w sferze "życia prywatnego", w oderwaniu od działalności gospodarczej. Trudno jest wskazać okoliczności, kiedy i w jaki sposób znak towarowy miałby służyć celom osobistym osoby fizycznej. Jakkolwiek możliwe jest samo posiadanie praw do znaku towarowego i nie korzystanie z nich, w przypadku kiedy dochodzi do realizacji uprawnień z niego wynikających, zawsze jest to cel zarobkowy, a nie osobisty.

Reasumując, wniesienie do spółki jawnej, z majątku osobistego Wnioskodawcy, wkładu niepieniężnego w postaci posiadanego udziału w prawach ochronnych do znaku towarowego, jest czynnością podlegającą VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.