ILPP3/4512-1-261/15-2/NF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 9 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

W dniu 9 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Stowarzyszenie (dalej: Wnioskodawca), prowadzi tzw. odpłatną działalność statutową. Stowarzyszenie korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług ze względu na wartość sprzedaży, która nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł.

Możliwe, że w przyszłości Stowarzyszenie zostanie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotem działalności Stowarzyszenia jest w szczególności pozostała działalność związana ze sportem (PKD 93.19.Z), działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej (PKD 96.04.Z) oraz pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych rekreacyjnych (PKD 85.51.Z).

Stowarzyszenie jest organizatorem i współorganizatorem imprez biegowych o charakterze rekreacyjnym. Są to biegi dystansowe, podczas których uczestnicy mają do pokonania wyznaczone trasy.

Stowarzyszenie odpowiedzialne jest za dokonywanie wszelkich formalności związanych ze zgłoszeniem organizowanej imprezy do odpowiednich organów. Trasa biegu jest w odpowiedni sposób zabezpieczona zarówno przez służby porządkowe, jak i medyczne. Uczestnicy biegu są zobowiązani do posiadania numerów startowych.

Warunkiem udziału w organizowanym przez Stowarzyszenie biegu jest wniesienie opłaty startowej (dalej: Opłata Startowa), którą należy wpłacić na rachunek bankowy Stowarzyszenia. Uczestnicy biegu otrzymują medale oraz pakiety startowe zawierające materiały od sponsorów. Uczestnikom biegu zapewnia się również pomiar czasu oraz opiekę medyczną w zakresie określonym w umowie pomiędzy organizatorem a podmiotem świadczącym taką usługę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy świadczona przez Stowarzyszenie, już jako czynnego podatnika VAT, usługa polegająca na umożliwieniu udziału w biegach dystansowych poszczególnym uczestnikom może być opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczona przez Stowarzyszenie usługa polegająca na umożliwieniu udziału w zawodach biegowych poszczególnym zawodnikom jest usługą wstępu na imprezy sportowe i w związku z tym podlega opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 185 załącznika nr 3 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Opłata Startowa stanowi opłatę tytułem wstępu na ten bieg - możliwość uczestniczenia w nim poprzez aktywne uczestnictwo w oferowanej usłudze. W związku z tym Opłata Startowa korzysta z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stosownie do treści art. 41 ust. 2a ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, stawka podatku wynosi 5%.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 185 wymieniono "wstęp na imprezy sportowe" bez względu na symbol PKWiU.

Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 2 grudnia 2014 r., sygn. PT1/033/32/354/LJU/14, w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wyjaśnił że: "słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to »możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś« Zatem pod pojęciem »wstępu« w rozumieniu poz. 182 - 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, »na siłownię« - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie. Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp »na siłownię« czy do parku rozrywki) - por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 311/13".

W związku z powyższym pod pojęciem "wstępu" w rozumieniu poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to opłata startowa, jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść.

"Wstępu" nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia).

Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie w przypadku organizacji biegu świadczeniem jest możliwość uczestniczenia w nim po wniesieniu opłaty startowej.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 marca 2015 r., sygn. IBPP2/443-1232/14/WN;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 marca 2015 r., sygn. ITPP1/4512-21/15/EK;

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 marca 2015 r., sygn. IBPP3/4512-70/15/MN.

Reasumując, usługa polegająca na umożliwieniu udziału w biegu poszczególnym drużynom jest usługą wstępu opodatkowaną preferencyjną 8% stawką podatku od towarów i usług, wynikającą z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w związku z pozycją 185 załącznika nr 3 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, jako dostawę towarów rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że prowadzi on tzw. odpłatną działalność statutową, w szczególności przedmiotem działalności jest pozostała działalność związana ze sportem (PKD 93.19.Z), działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej (PKD 96.04.Z) oraz pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych rekreacyjnych (PKD 85.51.Z). Stowarzyszenie jest organizatorem i współorganizatorem imprez biegowych o charakterze rekreacyjnym. Są to biegi dystansowe, podczas których uczestnicy mają do pokonania wyznaczone trasy. Wnioskodawca odpowiedzialny jest za dokonanie wszelkich formalności związanych ze zgłoszeniem organizowanej imprezy odpowiednim organom; trasa biegu jest w odpowiedni sposób zabezpieczona przez służby porządkowe oraz medyczne, a uczestnicy zobowiązani są do posiadania numerów startowych. Warunkiem uczestniczenia w biegu jest wniesienie na rachunek bankowy Stowarzyszenia tzw. Opłaty Startowej. Uczestnicy biegu otrzymują medale oraz pakiety startowe zawierające materiały od sponsorów, zapewnia się im także pomiar czasu oraz opiekę medyczną, w zakresie określonym w umowie pomiędzy organizatorem a podmiotem świadczącym taką usługę.

Przy tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy świadczona usługa umożliwiająca udział w biegu dystansowym poszczególnym uczestnikom może być opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Natomiast w załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym "Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%" (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. - 8%), wymienione zostały towary i usługi podlegające opodatkowaniu obniżoną stawką, wynoszącą obecnie 8%.

Powyższe pozycje dotyczą:

* poz. 179 - usług związanych z działalnością obiektów sportowych - PKWiU 93.11.10.0;

* poz. 182 - usług kulturalnych i rozrywkowych - wyłącznie w zakresie wstępu (bez względu na symbol PKWiU):

* poz. 183 - usług związanych z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne - bez względu na symbol PKWiU;

* poz. 184 - usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU;

* poz. 185 - wstępu na imprezy sportowe - bez względu na symbol PKWiU;

* poz. 186 - pozostałych usług związanych z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu.

Z powyższego wynika, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% usługi wstępu na imprezy sportowe. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii "wstępu", do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie "wstępu" wskazując m.in., że jest to "możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś".

Zatem pod pojęciem "wstępu" w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy, należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). Tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, "na siłownię" - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

W związku ze współorganizowaniem imprezy biegowej, Stowarzyszenie dokona wszelkich formalności związanych ze zgłoszeniem tej imprezy do odpowiednich organów. Trasa biegu będzie w odpowiedni sposób zabezpieczona przez służby porządkowe i medyczne. Uczestnicy biegu otrzymają medale oraz pakiety startowe zawierające materiały od sponsorów, zapewnioną mają opiekę medyczną oraz pomiar czasu. Warunkiem udziału w imprezie jest wniesienie tzw. Opłaty Startowej, która należy wpłacić na rachunek bankowy Stowarzyszenia.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W celu ustalenia, czy świadczenia stanowią kilka niezależnych świadczeń czy jedno świadczenie, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi złożonej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Wynika zatem z tego, że celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej - dominującej.

Przenosząc powyższe wyjaśnienia na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że świadczenie za które Stowarzyszenie będzie pobierać Opłatę Startową będzie świadczeniem złożonym, w którym świadczeniem głównym będzie wstęp na imprezę sportową. Wstęp w okolicznościach opisanej sprawy będzie rozumiany jako "prawo do uczestniczenia w czymś". W tym przypadku będzie to prawo do uczestniczenia w imprezie sportowej jaką będzie bieg o charakterze rekreacyjnym.

Świadczenia dodatkowe, które stanowić będą: medale, pakiety startowe zawierające materiały od sponsorów, pomiar czasu, opieka medyczna oraz zabezpieczenie trasy przez służby porządkowe i medyczne, nie będą stanowiły celu samego w sobie i należy traktować je jako element pewnej większej całości, stanowiącej jedno świadczenie, w którym wstęp na imprezę sportową będzie miał charakter czynności głównej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że świadczona przez Stowarzyszenie usługa polegająca na umożliwieniu udziału w imprezie biegowej poszczególnym uczestnikom, za którą w ramach Opłaty Startowej uczestnicy otrzymają medale, pakiety startowe zawierające materiały od sponsorów, pomiar czasu, opiekę medyczną oraz zabezpieczenie trasy przez służby porządkowe i medyczne, stanowić będzie usługę złożoną, gdzie czynność zasadniczą stanowić będzie wstęp na tą imprezę sportową, a pozostałe świadczenia będą czynnościami pomocniczymi.

W sytuacji, gdy transakcja składa się z kilku elementów stanowiących jedną dostawę towarów lub świadczenie usług, tj. gdy jeden element należy postrzegać jako czynność pomocniczą względem czynności głównej, czynność pomocnicza powinna być opodatkowana tak jak czynność główna.

Zatem w przedmiotowej sprawie usługa polegająca na umożliwieniu udziału w biegach dystansowych poszczególnym uczestnikom będzie usługą wstępu, opodatkowaną preferencyjną 8% stawką podatku, wynikającą z art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 185 załącznika nr 3 ustawy.

Reasumując, świadczona przez Stowarzyszenie, jako czynnego podatnika VAT, usługa polegająca na umożliwieniu udziału w biegach dystansowych poszczególnym uczestnikom będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.