ILPP3/4512-1-253/15-4/JO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 3 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 stycznia 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT zbycia nieruchomości podzielonej na 12 działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT zbycia nieruchomości podzielonej na 12 działek.

Wniosek uzupełniono pismem w dniu 5 lutego 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem wniosku jest transakcja sprzedaży terenu pod budowę domów. W 1994 r. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem zakupili do majątku dwuosobowej spółki cywilnej (...) prawo współużytkowania wieczystego nieruchomości. Spółka cywilna zajmowała się produkcją urządzeń elektronicznych. W lutym 2000 r. Zainteresowany wraz z współwłaścicielem przekształcili wieczystą dzierżawę w prawo własności na prawach współwłasności łącznej. W kwietniu 2000 r. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem dokonali podziału nieruchomości na dwie działki: zabudowaną i niezabudowaną. Część zabudowana została wniesiona jako udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Część niezabudowana przeszła do majątków osobistych Wnioskodawcy oraz drugiego właściciela po likwidacji spółki cywilnej w lipcu 2000 r. W październiku 2000 r. Zainteresowany wraz z współwłaścicielem dokonali zamiany współwłasności łącznej na współwłasność w częściach ułamkowych po 50%. W 2004 r. Rada Miejska uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej nieruchomości. Plan ten przewidywał podział nieruchomości na 12 działek pod zabudowę jednorodzinną i drogę dojazdową. W 2007 r. na fali bardzo dobrej koniunktury na budownictwo powstała koncepcja budowy osiedla domów jednorodzinnych. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem upoważnili biuro projektowe do dokonania podziału nieruchomości zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania na 12 działek i uzyskania pozwoleń na budowę 12-tu domów jednorodzinnych. Na skutek kryzysu i spadku koniunktury w budownictwie w 2008 r. Zainteresowany wraz z współwłaścicielem zrezygnowali z zamiaru prowadzenia takiej działalności. Procedury uzyskania pozwoleń na budowę trwały. Zakończyły się wydaniem 12-tu pozwoleń na budowę w kolejnych dwóch latach. Od 2008 r. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem nie prowadzili żadnej aktywności związanej z przedmiotową nieruchomością. W dniu 24 kwietnia 2014 r. drugi z współwłaścicieli sprzedał swój 50% udział osobie prowadzącej działalność gospodarczą.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej od 2000 r. i takowej prowadzić nie zamierza. Zainteresowany wraz z współwłaścicielem postanowili sprzedać przedmiotową nieruchomość jako całość lub jako pojedyncze działki. Sprzedaż dokonana będzie przez Zainteresowanego z jego majątku osobistego. Przychody ze sprzedaży, proporcjonalnie do udziałów w gruncie, zasilą budżet domowy Wnioskodawcy.

W złożonym uzupełnieniu Zainteresowany doprecyzował, że:

1. Właścicielami przedmiotowej nieruchomości były dwie osoby fizyczne na zasadach współwłasności w częściach ułamkowych po 50%. Drugi ze współwłaścicieli, w okresie o którym mowa, prowadził działalność deweloperską. On był pomysłodawcą zamierzenia budowy domów jednorodzinnych, prowadził negocjacje z biurem projektowym i poniósł wszystkie koszty. Zainteresowany osobiście nie zajmował się tą działalnością, jest z zawodu elektronikiem i zagadnienia działalności deweloperskiej nie są jemu znane. Gdy pojawił się kryzys w budownictwie w 2008 r. współwłaściciel podjął (za akceptacją Wnioskodawcy) decyzję o zaniechaniu wszelkich działań. Postanowił jednak utrzymać w mocy umowę z biurem projektowym, bo prace były zaawansowane i koszty częściowo poniesione. W żadnym momencie, tego zakończonego fiaskiem zamiaru, Wnioskodawca nie zarejestrował działalności gospodarczej, ani nie dokonał rejestracji jako podatnik podatku VAT, ponieważ faktycznie takiej działalności nie prowadził.

2. W okresie, o którym mowa w pkt 1 biuro projektowe posiadało pełnomocnictwa udzielone przez Zainteresowanego i współwłaściciela do podejmowania wszelkich czynności związanych z procesem uzyskania pozwolenia na budowę. Z całą pewnością biuro wystąpiło w imieniu Wnioskodawcy i drugiego współwłaściciela o wydanie planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej nieruchomości. Ostatnio (w grudniu 2015 r.) już po złożeniu wniosku o interpretację indywidualną, Wnioskodawca wystąpił o wydanie planu zagospodarowania ponieważ, pojawił się potencjalny nabywca, a notariusz wskazał ten dokument jako niezbędny do zawarcia aktu notarialnego.

3. Przedmiotowa nieruchomość jest niezabudowana.

4. Zainteresowanemu nieznane są nakłady poniesione przez biuro projektowe ani rozliczenia między biurem a drugim współwłaścicielem, bo jak opisał w ad. 1 nie brał udziału w pracach przygotowawczych do zamierzenia budowy domów, ani nie ponosił żadnych kosztów.

5. Biuro projektowe dokonało geodezyjnego podziału nieruchomości na 12 działek budowlanych, działkę pod drogę dojazdową do tych działek i działkę pod transformator energetyczny, bo tak nakazywał plan zagospodarowania. Wnioskodawca nie poniósł nakładów związanych z tym podziałem. Całość rozliczeń w tym należności do biura projektowego ponosił współwłaściciel. Żadne inne działania i nakłady na tej nieruchomości, do czasu złożenia niniejszego wniosku, nie były podjęte. Zainteresowany nie zamierza też żadnych działań podejmować, poza niezbędnymi do sprzedaży, tj.: wystąpienie o wydanie planu zagospodarowania, wystąpienie o wydanie wypisu i wyrysu z ewidencji gruntów.

6. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem nigdy nie oddali przedmiotowej nieruchomości osobom trzecim w użytkowanie, ani nie czerpali żadnych przychodów związanych z tą nieruchomością.

7. Zainteresowany nie ogłasza, ani nie zamierza ogłaszać sprzedaży w środkach masowego przekazu, ani żadnych innych działań marketingowych poza typowymi, powszechnie stosowanymi przez osoby sprzedające, metodami poszukiwania nabywcy, tj.: podpisane zostały dwie umowy z biurami pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, wykupione było jedno ogłoszenie na portalu internetowym obrotu nieruchomościami otodom.pl za kwotę 30 zł.

W uzupełnieniu do opisu zmian w obszarze nieruchomości Wnioskodawca poinformował, że po podziale nieruchomości Urząd Miejski wydał decyzję o zapłacie opłaty adiacenckiej, którą Zainteresowany wraz z współwłaścicielem w całości uiścili. W 2012 r. Urząd wykupił od Wnioskodawcy i współwłaściciela z urzędu działkę wydzieloną z nieruchomości i przeznaczoną pod drogę. Zapłatę za tą nieruchomość otrzymali.

W 2015 r. w tej drodze została poprowadzona instalacja kanalizacyjna w ramach uzbrojenia całego osiedla (...) w sieć kanalizacyjną. Instalacja nie była przez Zainteresowanego i współwłaściciela wnioskowana, ani nie ponieśli żadnych kosztów z tym związanych. Za namową wykonawcy instalacji kanalizacyjnej złożyli wniosek o pozwolenie na budowę instalacji wodnej w tej drodze, która miała być wykonana wraz z instalacją kanalizacyjną, niejako z urzędu, bez kosztów. Ostatecznie okazało się, że koszty Wnioskodawca i współwłaściciel musieliby ponieść, więc zrezygnowali z tej budowy. Instalacja wodna nie została wykonana i nie zostały poniesione żadne koszty.

Wnioskodawca nie podaje danych osobowych współwłaściciela, ponieważ nie wie czy nie naruszy ustawy o ochronie danych osobowych. Urząd może uzyskać te dane choćby z katastru.

Ponadto, Zainteresowany poinformował w uzupełnieniu, że w grudniu 2015 r. (po złożeniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) pojawiło się dwóch potencjalnych nabywców dwóch działek. Nie chcieli czekać na rozpatrzenie wniosku Zainteresowanego o wydanie interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem postanowili sprzedać te nieruchomości w sposób zgodny z obowiązującym prawem i przedstawioną przez Zainteresowanego interpretacją, tj. sprzedaż współwłaściciela odbyła się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na co zostały wystawione faktury VAT, Wnioskodawca natomiast sprzedał jako osoba fizyczna z majątku osobistego z uiszczeniem podatku od czynności cywilno-prawnych. Akty notarialne zostały zawarte w grudniu 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisane zdarzenie przyszłe, polegające na odpłatnym zbyciu nieruchomości podzielonej na 12 działek, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dla współwłaściciela gruntu, który nie prowadzi działalności gospodarczej, a sprzedaż ma charakter jednorazowy, związany jedynie ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie nieruchomości podzielonej na 12 działek, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dla współwłaściciela gruntu, który nie prowadzi działalności gospodarczej, a sprzedaż ma dla niego charakter jednorazowy, związany jedynie ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Dla ustalenia, czy dana czynność jest opodatkowana VAT niezbędne jest spełnienie przesłanek podmiotowych, określonych w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Warunkiem niezbędnym do uznania dostawy towarów za działalność gospodarczą jest, aby w momencie jej dokonania podatnik miał zamiar dokonywać czynności wielokrotnie, aby miała stały, zorganizowany i powtarzalny charakter, aby środki ze sprzedaży przeznaczone były na dokonanie podobnych czynności. W opisanym przypadku te warunki nie są spełnione, ani nie ma przesłanek by uznać je za spełnione.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje oparcie w licznych uzasadnieniach sądów administracyjnych orzekających w podobnych sprawach, np.: wyrok z dnia 16 października 2013 r. WSA w Opolu (I SA/Op 528/13), wyrok NSA w Warszawie z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07) oraz wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, zgodnie z którym dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak wynika ze stanowiska Trybunału, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Również okoliczność, iż przed sprzedażą Zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki, w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym.

Opisane zdarzenie przyszłe wykonane będzie przez Zainteresowanego jednorazowo tylko dla przedmiotowej nieruchomości. Nie ma ono charakteru zorganizowanego ani powtarzalnego. Długi okres między nabyciem a sprzedażą (ponad 20 lat) świadczy, że nabycie nie nastąpiło z zamiarem sprzedaży w ramach takiej działalności, lecz świadczy, że jest to sprzedaż z majątku osobistego. Przychody ze sprzedaży będą przeznaczone w całości na zasilenie budżetu domowego, a nie na jakąkolwiek działalność gospodarczą. Transakcja stanowi jedynie czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie ma więc przesłanek do uznania przedmiotowego zdarzenia za działalność gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

W rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Podkreślić także należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy również zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z powołanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W przedmiotowej sprawie zasadnym jest też przywołanie innego orzecznictwa TSUE (w tym wyroku z dnia 1 marca 2012 r. sygn. akt C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawetyn, jak również w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. sygn. akt. C-400/98 Breitshol), z którego wynika, że poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy uznać za działalność gospodarczą. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

W wyroku w sprawie C-280/10 Trybunał zwrócił uwagę, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału na działalność gospodarczą może składać się wiele następujących po sobie czynności, a czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej. Trybunał stwierdził również, że zasada neutralności podatku VAT w odniesieniu do obciążenia podatkowego przedsiębiorstwa wymaga, aby pierwsze wydatki inwestycyjne dokonane na potrzeby i cele przedsiębiorstwa były uznawane za działalność gospodarczą, oraz że z ową zasadą byłoby sprzeczne, gdyby rzeczona działalność rozpoczynała się dopiero w chwili, gdy towar jest faktycznie wykorzystywany, to znaczy gdy powstaje dochód podlegający opodatkowaniu. Jakakolwiek inna interpretacja prowadziłaby do obciążenia podmiotu gospodarczego podatkiem VAT w ramach jego działalności gospodarczej, nie stwarzając możliwości odliczenia tego podatku, i wprowadzałaby arbitralne rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi przed faktycznym wykorzystywaniem nieruchomości i w jego trakcie. W konsekwencji TSUE powołując się na wyrok z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie D.A. Rompelman and E.A. Rompelman - Van Deeln sygn. akt C-268/83 uznał, że ktokolwiek dokonuje takich działań inwestycyjnych ściśle związanych z przyszłym wykorzystywaniem nieruchomości i koniecznych do tego celu, powinien być uważany za podatnika w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w 1994 r. Zainteresowany wraz z współwłaścicielem zakupili do majątku dwuosobowej spółki cywilnej prawo współużytkowania wieczystego nieruchomości. Po likwidacji spółki cywilnej w 2000 r. działki będące przedmiotem sprzedaży przeszły do majątków osobistych Wnioskodawcy i drugiego właściciela. W 2004 r. Rada Miejska uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej nieruchomości. Plan ten przewidywał podział nieruchomości na 12 działek pod zabudowę jednorodzinną i drogę dojazdową. W 2007 r. na fali bardzo dobrej koniunktury na budownictwo powstała koncepcja budowy osiedla domów jednorodzinnych. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem upoważnili biuro projektowe do dokonania podziału nieruchomości zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania na 12 działek i uzyskania pozwoleń na budowę 12-tu domów jednorodzinnych. Na skutek kryzysu i spadku koniunktury w budownictwie w 2008 r. Zainteresowany wraz z współwłaścicielem zrezygnowali z zamiaru prowadzenia takiej działalności. Procedury uzyskania pozwoleń na budowę trwały i zakończyły się wydaniem 12-tu pozwoleń na budowę w kolejnych dwóch latach. Od 2008 r. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem nie prowadzili żadnej aktywności związanej z przedmiotową nieruchomością. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej od 2000 r. i takowej prowadzić nie zamierza. Zainteresowany postanowił sprzedać przedmiotową nieruchomość jako całość lub jako pojedyncze działki. Sprzedaż dokonana będzie przez Zainteresowanego z jego majątku osobistego. Przychody ze sprzedaży, proporcjonalnie do udziałów w gruncie, zasilą budżet domowy Wnioskodawcy. Ponadto, Zainteresowany wskazał, że:

1. Właścicielami przedmiotowej nieruchomości były dwie osoby fizyczne na zasadach współwłasności w częściach ułamkowych po 50%. Drugi ze współwłaścicieli, w okresie o którym mowa, prowadził działalność deweloperską. On był pomysłodawcą zamierzenia budowy domów jednorodzinnych, prowadził negocjacje z biurem projektowym i poniósł wszystkie koszty. Zainteresowany osobiście nie zajmował się tą działalnością, jest z zawodu elektronikiem i zagadnienia działalności deweloperskiej nie są jemu znane. Gdy pojawił się kryzys w budownictwie w 2008 r. współwłaściciel podjął (za akceptacją Wnioskodawcy) decyzję o zaniechaniu wszelkich działań. Postanowił jednak utrzymać w mocy umowę z biurem projektowym, bo prace były zaawansowane i koszty częściowo poniesione. W żadnym momencie, tego zakończonego fiaskiem zamiaru, Wnioskodawca nie zarejestrował działalności gospodarczej, ani nie dokonał rejestracji jako podatnik podatku VAT, ponieważ faktycznie takiej działalności nie prowadził.

2. W okresie, o którym mowa w pkt 1 biuro projektowe posiadało pełnomocnictwa udzielone przez Zainteresowanego i współwłaściciela do podejmowania wszelkich czynności związanych z procesem uzyskania pozwolenia na budowę. Z całą pewnością biuro wystąpiło w imieniu Wnioskodawcy i drugiego współwłaściciela o wydanie planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej nieruchomości. Ostatnio (w grudniu 2015 r.) już po złożeniu wniosku o interpretację indywidualną, Wnioskodawca wystąpił o wydanie planu zagospodarowania ponieważ, pojawił się potencjalny nabywca, a notariusz wskazał ten dokument jako niezbędny do zawarcia aktu notarialnego.

3. Przedmiotowa nieruchomość jest niezabudowana.

4. Zainteresowanemu nieznane są nakłady poniesione przez biuro projektowe ani rozliczenia między biurem a drugim współwłaścicielem, bo jak opisał w ad. 1 nie brał udziału w pracach przygotowawczych do zamierzenia budowy domów, ani nie ponosił żadnych kosztów.

5. Biuro projektowe dokonało geodezyjnego podziału nieruchomości na 12 działek budowlanych, działkę pod drogę dojazdową do tych działek i działkę pod transformator energetyczny, bo tak nakazywał plan zagospodarowania. Wnioskodawca nie poniósł nakładów związanych z tym podziałem. Całość rozliczeń w tym należności do biura projektowego ponosił współwłaściciel. Żadne inne działania i nakłady na tej nieruchomości, do czasu złożenia niniejszego wniosku, nie były podjęte. Zainteresowany nie zamierza też żadnych działań podejmować, poza niezbędnymi do sprzedaży, tj.: wystąpienie o wydanie planu zagospodarowania, wystąpienie o wydanie wypisu i wyrysu z ewidencji gruntów.

6. Wnioskodawca wraz z współwłaścicielem nigdy nie oddali przedmiotowej nieruchomości osobom trzecim w użytkowanie, ani nie czerpali żadnych przychodów związanych z tą nieruchomością.

7. Zainteresowany nie ogłasza, ani nie zamierza ogłaszać sprzedaży w środkach masowego przekazu, ani żadnych innych działań marketingowych poza typowymi, powszechnie stosowanymi przez osoby sprzedające, metodami poszukiwania nabywcy, tj.: podpisane zostały dwie umowy z biurami pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, wykupione było jedno ogłoszenie na portalu internetowym obrotu nieruchomościami otodom.pl za kwotę 30 zł.

Ponadto, w grudniu 2015 r. Wnioskodawca dokonał już sprzedaży dwóch działek.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości podzielonej na 12 działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma całokształt działań jakie Wnioskodawca podejmował w odniesieniu do tych nieruchomości przez cały okres ich posiadania.

Od czasu kiedy Zainteresowany przeniósł przedmiotową nieruchomość do majątku osobistego, wskutek likwidacji spółki (lipiec 2000 r.) podejmował wraz z współwłaścicielem szereg działań, które zmierzały do budowy osiedla domów jednorodzinnych. Pomimo niezarejestrowania działalności związanej z koncepcją budowy domów, zostały wykonane czynności, które świadczą o tym, że przyszła sprzedaż nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy podkreślić, że przez termin "zamiar" należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

Z powołanego wyżej orzeczenia TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynikają przesłanki do analogicznego rozstrzygnięcia tylko i wyłącznie w przypadku gdy mamy do czynienia z tożsamym stanem faktycznym, co niewątpliwie w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca.

Orzeczenie to zapadło na tle innych stanów faktycznych, bowiem w przypadku pierwszej sprawy dotyczyło sprzedaży przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, działek wydzielonych z gruntu przeznaczonego pierwotnie zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego do produkcji rolnej i użytkowanego przez tę osobę na potrzeby działalności rolniczej w latach 1996-1998. W 1997 r. plan zagospodarowania przestrzennego uległ zmianie, w wyniku czego omawiany grunt został przeznaczony pod zabudowę letniskową. Wskutek tej zmiany właściciel podzielił grunt na 64 działki, które od 2000 r. zaczął kolejno sprzedawać osobom fizycznym.

Druga sprawa dotyczyła natomiast małżonków będących od 1996 r. właścicielami gospodarstwa rolnego, które nabyli jako grunt rolny bez prawa do zabudowy. Do końca 2006 r. użytkowali ten grunt na potrzeby działalności rolniczej, to jest hodowli koni, a następnie uprawy roślin przeznaczonych na paszę dla zwierząt. Wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którą omawiany grunt został przeznaczony pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, rozpoczęli sprzedaż, niektórych części gospodarstwa.

Na tle takich stanów faktycznych Trybunał orzekł, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Mając zatem na uwadze całokształt przywołanego stanu prawnego, jak i całokształt podjętych przez Wnioskodawcę działań należy uznać, że zachowuje się on jak podmiot profesjonalnie zajmujący się obrotem nieruchomościami, jak "producent" towarów w postaci działek, gdyż jak już wskazano wyżej: udzielił pełnomocnictwa biuru projektowemu, które w jego imieniu wystąpiło o wydanie planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej nieruchomości, wystąpiło o podział nieruchomości gruntowej na 12 działek, uzyskało pozwolenie na budowę 12-stu domów jednorodzinnych; wystąpił z wnioskiem o budowę instalacji wodnej na jednej z działek przeznaczonej pod drogę, dokonał sprzedaży działki pod drogę, a w grudniu 2015 r. dokonał już sprzedaży 2 z 12-stu działek przeznaczonych do sprzedaży. Podjął także aktywne działania marketingowe w celu pozyskania nabywców dla poszczególnych działek (podpisał dwie umowy z biurami pośrednictwa w obrocie nieruchomościami i zamieścił jedno ogłoszenie w internecie).

Na uwagę zasługuje również fakt, że współwłaściciel przedmiotowego gruntu prowadził działalność deweloperską i był pomysłodawcą budowy osiedla domów jednorodzinnych. W związku z tym, Wnioskodawca akceptując w pełni wszelkie decyzje i działania współwłaściciela, związane z zamiarem budowy ww. domów, wpisywał się tym samym w prowadzenie tożsamej działalności deweloperskiej i status podatnika podatku VAT, a także interesował się koniunkturą na rynku nieruchomościami, co w pierwszej fazie zdecydowało o podjęciu decyzji o budowie osiedla domów jednorodzinnych, a w drugiej o rezygnacji z tego pomysłu.

Podkreślenia wymaga w przedmiotowej sprawie fakt, że Zainteresowany udzielił stosownych pełnomocnictw biuru projektowemu co skutkuje tym, że wszystkie czynności podjęte przez ww. biuro były podejmowane przez Wnioskodawcę w jego imieniu i na jego korzyść, ponieważ to on jako współwłaściciel nieruchomości jest stroną w postępowaniu o uzyskanie pozwoleń na budowę, podział gruntu i wydanie planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym, wbrew twierdzeniu Zainteresowanego, stworzył on sobie okoliczności do zarobku na handlu wytworzonym przez siebie towarem w postaci działek pod zabudowę.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o wyłącznym działaniu Wnioskodawcy zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a on sam działa jako podatnik VAT.

A zatem, w przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że dostawa przedmiotowych 12 działek dokonana będzie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż 12 działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem odpłatne zbycie - przez Wnioskodawcę jako współwłaściciela - nieruchomości podzielonej na 12 działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ Zainteresowany będzie działał w charakterze podatnika tego podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Informuje się również, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wobec powyższego należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawnopodatkową tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla drugiego współwłaściciela.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.