ILPP3/4512-1-20/16-4/NF

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2016 r. (data wpływu 19 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 marca 2016 r. (data wpływu 17 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntu - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży gruntu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 marca 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z żoną, od 1989 r. prowadzi gospodarstwo rolne. Jest on rolnikiem ryczałtowym, nie jest podatnikiem VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej. W 1993 r. Wnioskodawca kupił nieruchomość o powierzchni 4,7904 ha stanowiącą grunt orny RIII, RIVa i RV, położoną na działce niezabudowanej, nieogrodzonej i nieuzbrojonej z dostępem do drogi publicznej, w celu powiększenia gospodarstwa rolnego. Nieruchomość ta jest objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym uchwałą Rady Miejskiej w... z dnia 27 czerwca 2013 r., zgodnie z którym teren ten oznaczony symbolami P/U przeznaczony został na tereny zabudowy przemysłowej/zabudowy usługowej. W związku z tym, nieruchomość nie stanowi nieruchomości rolnej w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego.

Akt notarialny dotyczący przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości został zawarty dnia 3 grudnia 2015 r.

W uzupełnieniu do sprawy Wnioskodawca wskazał, że:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jeśli teren będzie sprzedawany, na wniosek inwestora, pod lokalizację parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości będzie stanowić odpłatną dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W związku z tym, że obowiązujące plany zagospodarowania przestrzennego zmieniają charakter gruntów rolnych na tereny budowlane sprzedaż ich nie może korzystać ze zwolnienia.

Zgodnie z cyt. przepisem "zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych inne niż tereny budowlane", co nie dotyczy przedmiotowej nieruchomości.

W przypadku otrzymania informacji, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe dokona on zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R przed datą sprzedaży nieruchomości. W części C wybierze on p. 32, aby korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy jako rolnik ryczałtowy oraz p. 33, rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy, jako osoba fizyczna.

Kwota ze sprzedaży nieruchomości przekroczy 150 000 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z powyższych unormować wynika, że grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży działek podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, co skutkować będzie koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej #61485; Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006 str. 1, z późn. zm. #61485; (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby". Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Wynika z tego, że kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest "rolnikiem ryczałtowym".

Z powołanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W świetle powołanych powyżej przepisów, dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym oraz nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Zamierza on sprzedać nieruchomość gruntową, niezabudowaną stanowiącą grunt orny RIII, RIVa i RV o pow. 4,7904 ha objętą planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym z inicjatywy Burmistrza Miasta i Gminy uchwałą Rady Miejskiej z dnia 27 czerwca 2013 r., zgodnie z którym został on przeznaczony na tereny zabudowy przemysłowej/zabudowy usługowej.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że na przedmiotowej nieruchomości dokonywał zbiorów i sprzedaży produktów rolnych. Od dnia 26 września 2012 r. przedmiotowy grunt oraz pozostałe grunty rolne należące do Wnioskodawcy uprawia na podstawie bezczynszowej dzierżawy jego brat, który płaci wyłącznie podatek rolny do gminy i inne opłaty związane z utrzymaniem gruntu, a także pobiera dopłaty z UE.

W celu sprzedaży nieruchomości, jak wynika z informacji przedstawionych przez Wnioskodawcę, nie ponosił on i nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów związanych z przygotowaniem tego gruntu do sprzedaży. Wydatek poniósł Burmistrz Miasta i Gminy na odkupienie od Wnioskodawcy części gruntu na drogi gminne, które są zaplanowane w planie zagospodarowania.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży posiadanych gruntów, jednemu lub kilku nabywcom, za cenę rynkową.

W związku z powyższym, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą, czy sprzedaż nieruchomości przedstawionej we wniosku będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380), zwanej dalej Kodeksem cywilnym, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Stosownie do treści § 2 powołanego przepisu, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Przytoczona regulacja stanowi definicję cywilnoprawnej umowy dzierżawy i określa jej podstawowe cechy, tj. określenie dwóch stron stosunku cywilnoprawnego, jego terminowość oraz odpłatny charakter. Ta ostatnia cecha akcentowana jest także w dalszej części przepisu, zgodnie z którym czynsz - zawartej umowy dzierżawy - może być zarówno pieniężny jak i w innej postaci. Bezsprzecznie jednak dzierżawa ma przysparzający charakter dla obydwu stron.

Jak stanowi art. 710 Kodeksu cywilnego, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Analiza tegoż przepisu uwidacznia natomiast całkowicie odmienny - niż przy dzierżawie - charakter umowy użyczenia. Jej główną cechą jest bowiem całkowita nieodpłatność. Przedmiotem umowy nie mogą być natomiast pieniądze jako środek płatniczy (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 grudnia 1998 r., sygn. akt III CKN 49/98).

Ponadto, użyczenie, bez względu na fakt ponoszenia lub nieponoszenia kosztów utrzymania tej rzeczy jest czynione pod tytułem darmym (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 września 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 600/07).

Należy także wskazać na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Staatssecretaris van Financiën v. Hong-Kong Trade Development Council, w którym wskazano, że podmiot prowadzący stale i wyłącznie działalność nieodpłatną nie może być uznany za podatnika.

Z uwagi na powyższe należy zauważyć, że z zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika jakiekolwiek aktywne działanie Wnioskodawcy, tj. ponoszenie nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (np. uzbrojenie terenu, ogrodzenie, podział działki), wystąpienie o wydanie warunków zagospodarowania przestrzennego itd., które wskazywałoby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Brak jest też przesłanek, które mogłyby wskazywać na ekonomiczny aspekt wykorzystania gruntu: działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej. Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostaje fakt, że Wnioskodawca przedmiotowy grunt dzierżawi bezczynszowo swojemu bratu.

Podsumowując, Wnioskodawca w związku z dostawą opisanego gruntu nie będzie działał w charakterze podatnika. Sprzedaż przez Wnioskodawcę opisanego gruntu nie będzie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, będzie to zwykłe wykonanie prawa własności własnego majątku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważa się, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

W kwestii skutków prawnych jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla jego żony.

Żona Wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.