ILPP3/4512-1-117/15-2/DC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2015 r. (data wpływu 13 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - jest prawidłowe.

W dniu 13 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w 2000 r. zakupiła grunty rolne - użytki zielone w dwóch działkach (1,7 ha i 6,4 ha). Zainteresowana prowadzi gospodarstwo o obszarze 5 ha położone w (...) i posiada status rolnika ryczałtowego. Osoby dokonujące zakupu nie były i nie są spokrewnione. Do chwili obecnej wspólnie użytkowano zakupiony grunt, płacono podatek rolny i otrzymywano dotacje unijne do uprawianego gruntu. Przy jego nabyciu Kupujący nie planowali sprzedaży tego gruntu i nie występowali o zmianę jego przeznaczenia.

W 2013 r. zostało przez Gminę wydane studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego w którym widnieje, że przedmiotowe działki mogą być przeznaczone na działki budowlane, nadmienić należy, że w żaden sposób nie ingerowano w przebieg procesu przekształcenia, w szczególności nie zabiegano o jego dokonanie.

Z uwagi na zaistniałą sytuacje rodzinną jednego z właścicieli została podjęta wspólnie decyzja o sprzedaży gruntu o powierzchni 6,4 ha po podziale go na mniejsze działki będące bez żadnych mediów (wody, prądu gazu, kanalizacji), osobom fizycznym lub prawnym, ewentualni klienci nie są jeszcze znani. Sprzedaż otrzymanych z podziału działek będzie z majątku osobistego i nie spowoduje, że sprzedający będą podatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT, gdyż nie można uznać danego podmiotu za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą tylko dlatego, że dokonuje czynności z zamiarem częstotliwym.

Ponadto Wnioskodawczyni informuje iż:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy odnośnie przedstawionych powyżej faktów istnieje podstawa do stwierdzenia, że sprzedaż działek powstałych po podziale gruntu o pow. 6,4 ha nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż w przyszłości, powstałych z podziału gruntu o powierzchni 6,4 ha działek, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów usług dlatego, że sprzedająca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Prezentowane stanowisko w przedmiotowej sprawie znajduje potwierdzenia w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/4512-1-304/I5-4/SJ z 29 czerwca 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy - przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r.,poz. 121 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. gruntów, czy budowli, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest także udział w gruncie, czy budowli (w prawie własności nieruchomości).

W związku z powyższym, sprzedaż udziału w prawie własności gruntu lub budowli należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 9 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE - "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Opodatkowaniu VAT podlega - na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy - odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tą rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W niniejszej sprawie konieczne stało się zatem ustalenie, czy w świetle przedstawionych informacji Zainteresowana w celu dokonania sprzedaży działek podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkować będzie koniecznością uznania jego za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady - a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy - jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Zgodnie z powyższym, sprzedaż własnego majątku, który nie został nabyty z przeznaczeniem o działalności handlowej, w stosunku do którego przed sprzedażą nie dokonywano żadnych czynności mających na celu podniesienie jego wartości handlowej, zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Takie stanowisko zajął również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, w którym stwierdził, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest "rolnikiem ryczałtowym". Według orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Według Trybunału: "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby".

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni posiada status rolnika ryczałtowego. Wraz z drugą osobą dokonała w 2000 r. zakupu gruntów rolnych - użytki zielone w dwóch działkach (1,7 ha i 6,4 ha). Do chwili obecnej przedmiotowe grunty były wspólnie użytkowane przez współwłaścicieli, płacili oni podatek rolny i otrzymywali dotacje unijne do uprawianego gruntu. W 2013 r. zostało przez Gminę wydane studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, w którym widnieje, że przedmiotowe działki mogą być przeznaczone na działki budowlane (współwłaściciele w żaden sposób nie ingerowali w przebieg procesu przekształcenia, w szczególności nie zabiegano o jego dokonanie). Z uwagi na zaistniałą sytuację rodzinną jednego z właścicieli została podjęta wspólnie decyzja o sprzedaży gruntu o powierzchni 6,4 ha po podziale go na mniejsze działki będące bez żadnych mediów (wody, prądu, gazu, kanalizacji), osobom fizycznym lub prawnym, ewentualni klienci nie są jeszcze znani. Ponadto, Zainteresowana wcześniej nie dokonywała sprzedaży innych gruntów i nie planuje w przyszłości sprzedaży kolejnych gruntów. Nie poniesiono nakładów związanych z przygotowaniem opisanej nieruchomości do sprzedaży, planuje się poniesienie tylko kosztów związanych z podziałem gruntów na mniejsze (nie zostaną poniesione nakłady na uzbrojenie, ogrodzenie, wystąpienie o warunki zabudowy). Grunt będący przedmiotem zapytania nie był przedmiotem udostępniania innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia. W momencie zakupu w 2000 r. gruntu nie było decyzji o planie zabudowy. Sprzedaż gruntu jeszcze nie nastąpiła, ale na moment sprzedaży podzielonego gruntu będzie objęty on miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (przeznaczenie do zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej). Nie występowano o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Zainteresowana nie prowadzi żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii, czy sprzedaż działek powstałych po podziale gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zainteresowana podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że z zawartego we wniosku opisu sprawy nie wynika jakiekolwiek aktywne działanie Wnioskodawczyni, tj. zakup gruntu z przeznaczeniem do sprzedaży, wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego bądź o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, wystąpienie o wytyczenie dróg wewnętrznych, uzbrojenie gruntów w przyłącza do sieci wodociągowej, energetycznej lub gazowej, ogrodzenie itd., które wskazywałoby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Z wniosku również nie wynika, aby Zainteresowana podejmowała działania marketingowe w związku ze sprzedażą przedmiotowego gruntu. Działka o której mowa we wniosku była uprawiana przez Zainteresowaną, jednakże nie była ona udostępniana osobom trzecim na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych, co mogłoby wskazywać na ekonomiczne wykorzystanie gruntu. Wnioskodawczyni wystąpi jedynie o podział gruntu na mniejsze działki.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że pomimo, że grunt spełnia definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, to z okoliczności sprawy nie wynika, aby Zainteresowana dokonując sprzedaży przedmiotowego gruntu, podejmował działania zbliżone do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, lecz jako zwykły zarząd majątkiem prywatnym.

Zatem, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku, będzie korzystała z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie stanowi wykonywania działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego przymiotu pozbawia Zainteresowaną cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. nieruchomości, a dostawę tej nieruchomości - cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię działek powstałych po podziale gruntu o powierzchni 6,4 ha nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż Zainteresowana w związku z dostawą przedmiotowej nieruchomości korzystać będzie z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczyni i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca jedynie dla Zainteresowanej, a nie dla współwłaściciela działki będącej przedmiotem wniosku.

Ponadto, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.