ILPP3/443-86/11-4/TK - Zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym sprzedaży węgla kamiennego sklasyfikowanego pod kodem CN 2701 oraz sprzedaży koksu sklasyfikowanego pod kodem CN 2704.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2011 r. (data wpływu 21 października 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 stycznia 2012 r. (data wpływu 31 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obrotu wyrobami węglowymi:

* jest prawidłowe w zakresie pytania 1 i 2,

* jest nieprawidłowe w zakresie pytania 3.

W dniu 21 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie produkcji i obrotu wyrobami akcyzowymi. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia z dnia 24 stycznia 2012 r. (data wpływu 31 stycznia 2012 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego i podpis osoby uprawnionej do reprezentowania Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie handlu węglem kamiennym sklasyfikowanego pod kodem CN 2701 i koksem sklasyfikowanym pod kodem CN 2704.

Poniższe czynności będą odbywać się po dniu 1 stycznia 2012 r.:

* Węgiel i koks będzie nabywany na terytorium kraju od producenta (podmiotu wydobywającego węgiel, podmiotu wytwarzającego koks),

* Węgiel i koks będzie składowany (magazynowany),

* Węgiel i koks będzie konfekcjonowany (do różnych rodzajów opakowań),

* Węgiel i koks będzie również sortowany lub mieszany z innym węglem (koksem) w celu uzyskania innych parametrów fizykochemicznych węgla i koksu,

* Wnioskodawca będzie sprzedawać węgiel i koks w ramach sprzedaży krajowej (na terytorium kraju) w tym na cele opałowe.

Po dniu 1 stycznia 2012 r. wyżej wymienione czynności, w szczególności składowanie (magazynowanie), konfekcjonowanie, jak również sortowanie lub mieszanie nabytego węgla i koksu odbywać się będą poza składem podatkowym.

Od nabywanego przez Wnioskodawcę węgla i koksu nie będzie zapłacona akcyza na wcześniejszych etapach obrotu.

W uzupełnieniu Zainteresowany wskazał, iż otrzymał od naczelnika urzędu celnego potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności jako pośredniczący podmiot węglowy oraz, że prowadzi działalność w zakresie sprzedaży wyrobów węglowych na terenie kraju i dokonuje dostaw wewnątrzwspólnotowych do kontrahentów z terenu Unii Europejskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2012 r.:

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawowymi aktami regulującymi zharmonizowany system opodatkowania podatkiem akcyzowym są:

* Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego (dalej "Dyrektywa Horyzontalna") uchylającą z dniem 1 kwietnia 2010 r. dyrektywę 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania.

* Dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (dalej "Dyrektywa Energetyczna").

* Dyrektywa Rady 2004/74/WE z dnia 29 kwietnia 2004 r. zmieniającą Dyrektywę Energetyczną w zakresie możliwości stosowania przez określone Państwa Członkowskie czasowych zwolnień lub obniżek poziomu opodatkowania na produkty energetyczne i energię elektryczną (dalej "Dyrektywa Zmieniająca").

Zgodnie z art. 2 Dyrektywy Horyzontalnej (poprzednio art. 5 dyrektywy 92/12/EWG), wyroby akcyzowe podlegają opodatkowaniu akcyzą w momencie: (i) ich produkcji, rozumianej także jako wydobycie, na terenie Wspólnoty, (ii) ich importu na terytorium Wspólnoty.

Natomiast obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 7 Dyrektywy Horyzontalnej (poprzednio art. 6 dyrektywy 92/12/EWG) w momencie dopuszczenia do konsumpcji wyrobów akcyzowych w państwie członkowskim, w którym doszło do dopuszczenia wyrobu do konsumpcji.

Powyższe przepisy art. 2 i 7 Dyrektywy Horyzontalnej stanowią podstawę dla systemu kontroli i przemieszczania wyrobów akcyzowych (w tym składu podatkowego oraz procedury zawieszenia poboru akcyzy).

Jednakże przepisy te nie mają zastosowania do węgla i koksu. W myśl bowiem art. 21 ust. 5 Dyrektywy Energetycznej "dla celów stosowania art. 5 i 6 dyrektywy 92/12/EWG, węgiel, koks i węgiel brunatny podlegają podatkom, które stają się wymagalne w momencie dostawy przez spółki, które muszą być w tym celu zarejestrowane przez odpowiednie władze. Władze te mogą zezwolić producentowi, podmiotowi gospodarczemu, importerowi lub przedstawicielowi fiskalnemu na przejęcie zobowiązań podatkowych nałożonych na zarejestrowaną spółkę. Podatek jest nakładany i pobierany zgodnie z procedurami ustanowionymi w każdym Państwie Członkowskim".

W świetle powyższego nie ma również zastosowania art. 7 ust. 2 lit. b) Dyrektywy Horyzontalnej, zgodnie z którym za dopuszczenie do konsumpcji uważa się "przechowywania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych, na które nie nałożono akcyzy zgodnie z mającymi zastosowanie przepisami prawa wspólnotowego i ustawodawstwa krajowego".

Oznacza to, iż produkty energetyczne jakimi są węgiel i koks - zgodnie z przepisami unijnymi - nie podlegają opodatkowaniu w momencie produkcji.

Na podstawie art. 20 Dyrektywy Energetycznej, przepisy dotyczące składu podatkowego oraz procedury zawieszenia poboru akcyzy nie mogą mieć zastosowania do węgla i koksu. Wyłączenie opodatkowania akcyzą węgla i koksu w momencie ich produkcji oraz rezygnacja z systemu opodatkowania konsumpcji rozumianej zgodnie z art. 7 Dyrektywy Horyzontalnej uniemożliwia stosowanie procedur składów podatkowych i procedury zawieszenia poboru akcyzy. Uniemożliwia także opodatkowanie danego wyrobu jedynie z uwagi na fakt, iż znajduje się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i podatek nie został od tego wyrobu zapłacony.

Nie ulega wątpliwości, że polska ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej "ustawa akcyzowa") jest niezgodna z Dyrektywą Energetyczną w zakresie przedmiotu opodatkowania (art. 8 ustawy akcyzowej), momentu powstania obowiązku podatkowego (art. 10 ustawy akcyzowej), stosowania przepisów dotyczących składów podatkowych (art. 47 i 22 ustawy akcyzowej) i zawieszenia poboru akcyzy (art. 40 ustawy akcyzowej).

W konsekwencji z uwagi na treść przepisów Dyrektywy Energetycznej nie jest możliwe objęcie obowiązkiem prowadzenia w składzie podatkowym czynności związanych z węglem i koksem tj. składowanie (magazynowanie), konfekcjonowanie, sortowanie i mieszanie węgla i koksu jak również objęcie stosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z ustawą akcyzową.

Konsekwencją powyższego jest również brak obowiązku dokonywania przedpłat, o których mowa w art. 22 ustawy akcyzowej, nawet gdy powyższe czynności po dniu 1 stycznia 2012 r. będą odbywały się poza składem podatkowym.

Z uwagi na treść przepisów Dyrektywy Energetycznej art. 8 ustawy akcyzowej jest niezgodny z art. 21 ust. 5 tiret czwarte Dyrektywy Energetycznej.

Nie znajdzie zastosowania także przepis art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy akcyzowej.

Sytuacja dotycząca opodatkowania węgla i koksu, w stanie prawnym po dniu 1 stycznia 2012 r., będzie prowadzić do sprzeczności z prawem unijnym analogicznej do tej, jaka miała miejsce w stosunku do opodatkowania energii elektrycznej w okresie od dnia 1 stycznia 2006 r. do dnia 28 lutego 2009 r.

W okresie tym Polska nie dokonała prawidłowej implementacji szczególnych regulacji Dyrektywy Energetycznej w stosunku do energii elektrycznej. W wyroku TSUE w sprawie C-475/07 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Rzeczpospolitej Polskiej wskazano, iż "należy stwierdzić, że poprzez zaniechanie dostosowania w dniu 1 stycznia 2006 r. swego systemu opodatkowania energii elektrycznej do wymogów art. 21 ust. 5 akapit pierwszy dyrektywy 2003/96 w zakresie określenia momentu, w którym podatek od energii elektrycznej staje się wymagalny, Rzeczpospolita Polska uchybiła zobowiązaniom ciążącym na niej na mocy tej dyrektywy".

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy:

* Czynności zakupu i sprzedaży (dostawy) węgla i koksu przez Zainteresowanego na terytorium kraju nie podlegają opodatkowaniu akcyzą.

* Nie znajdzie także zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy akcyzowej, co oznacza, iż w sytuacji gdy nabędzie on od producenta, węgiel lub koks, od którego nie zapłacono akcyzy na wcześniejszym etapie obrotu - nie będzie zobowiązany do zapłaty akcyzy.

* Przedmiotem opodatkowania nie będzie również sortowanie lub mieszanie z węgla i koksu w celu uzyskania innych parametrów fizykochemicznych oraz konfekcjonowanie węgla i koksu do różnych rodzajów opakowań.

* Przedmiotem opodatkowania nie będzie również składowanie (magazynowanie) węgla i koksu.

* Wnioskodawca nie będzie również zobowiązany po dniu 1 stycznia 2012 r., w przypadku prowadzonych czynności związanych z węglem i koksem poza składem podatkowym, do dokonywania przedpłat akcyzy, o których mowa w art. 22 ustawy akcyzowej.

* W konsekwencji po dniu 1 stycznia 2012 r. na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty akcyzy od węgla i koksu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe w zakresie pytania 1 i 2,

* nieprawidłowe w zakresie pytania 3.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Z kolei wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy (art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy).

Pod poz. 19 tego załącznika został wymieniony węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgła - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych o kodzie CN ex 2701.

Z kolei pod poz. 21 ww. załącznika został wymieniony koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych o kodzie CN ex 2704 00.

W treści złożonego wniosku wskazano, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie handlu węglem kamiennym sklasyfikowanego pod kodem CN 2701 i koksem sklasyfikowanym pod kodem CN 2704.

Wskazane niżej czynności będą odbywały się po dniu 1 stycznia 2012 r.:

* Węgiel i koks będzie nabywany na terytorium kraju od producenta (podmiotu wydobywającego węgiel, podmiotu wytwarzającego koks),

* Węgiel i koks będzie składowany (magazynowany),

* Węgiel i koks będzie konfekcjonowany (do różnych rodzajów opakowań),

* Węgiel i koks będzie również sortowany lub mieszany z innym węglem (koksem) w celu uzyskania innych parametrów fizykochemicznych węgla i koksu,

* Wnioskodawca będzie sprzedawać węgiel i koks w ramach sprzedaży krajowej (na terytorium kraju) w tym na cele opałowe.

Po dniu 1 stycznia 2012 r. czynności te, w szczególności składowanie (magazynowanie), konfekcjonowanie, jak również sortowanie lub mieszanie nabytego węgla i koksu odbywać się będą poza składem podatkowym.

Od nabywanego przez Wnioskodawcę węgla i koksu nie będzie zapłacona akcyza na wcześniejszych etapach obrotu.

Zainteresowany otrzymał od naczelnika urzędu celnego potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności jako pośredniczący podmiot węglowy i prowadzi działalność w zakresie sprzedaży wyrobów węglowych na terenie kraju oraz dokonuje dostaw wewnątrzwspólnotowych do kontrahentów z terenu Unii Europejskiej.

Wnioskodawca ma wątpliwość czy w sytuacji zakupu węgla, od którego nie został zapłacony podatek akcyzowy, znajdzie zastosowanie art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Na mocy art. 40 ust. 7 ustawy, procedury zawieszenia akcyzy nie stosuje się do energii elektrycznej i wyrobów węglowych.

Zainteresowany wskazał, iż otrzymał od naczelnika urzędu celnego potwierdzenie przyjęcia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności jako pośredniczący podmiot węglowy oraz, że prowadzi działalność w zakresie sprzedaży wyrobów węglowych na terenie kraju i dokonuje dostaw wewnątrzwspólnotowych do kontrahentów z terenu Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy, pośredniczący podmiot węglowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju, dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, podlegających zwolnieniu od akcyzy.

Zatem mając na uwadze, to iż do wyrobów węglowych nie stosuje się procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz to, że wyroby zbywane przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu od akcyzy stwierdzić należy, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy.

Wątpliwość Zainteresowanego budzi również, to czy będzie zobowiązany do dokonywania przedpłat akcyzy, zgodnie z art. 22 ustawy, w sytuacji, gdy nie będzie prowadził w składzie podatkowym czynności związanych z węglem i koksem opisanych we wniosku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy, skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

W związku z tym, iż w stosunku do wyrobów węglowych, zgodnie z ww. art. 40 ust. 7 ustawy, nie stosuje się procedury zawieszenia akcyzy, a co za tym idzie obowiązków wynikających z przepisów dotyczących składu podatkowego, nie znajdzie zastosowania art. 22 ustawy. Zainteresowany nie będzie więc zobowiązany do obliczania i wpłacania przedpłaty akcyzy na rachunek właściwej izby celnej.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca ma też wątpliwości, które z wykonywanych przez niego czynności związane z węglem i koksem będą przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym.

W myśl art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, zwalnia się od akcyzy:

Na mocy art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

Mając na względzie powyższe, należy zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanego, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym nie będą czynności zakupu, sortowanie lub mieszanie węgla i koksu w celu uzyskania innych parametrów fizykochemicznych oraz konfekcjonowanie węgla i koksu do różnych rodzajów opakowań, składowanie (magazynowanie) węgla i koksu.

Jednak nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż sprzedaż węgla i koksu na terytorium kraju nie podlega opodatkowaniu akcyzą, gdyż akcyzie podlega sprzedaż wyrobów węglowych, co jednoznacznie wynika z przepisu art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tut. Organ podatkowy zauważa, iż rozwiązania przyjęte w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym odnoszące się do zakresu opodatkowania ww. podatkiem nie są sprzeczne z rozwiązaniami obowiązującymi w prawie europejskim.

Należy podkreślić, iż zdaniem tut. Organu w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji jest ocena prawna przedstawionego zdarzenia przyszłego, a nie dokonywanie jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek strony o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Nie oznacza to zatem, iż w toku kontroli podatkowej lub w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez właściwy organ podatkowy w celu zweryfikowania prawdziwości okoliczności faktycznych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji nie mogą zostać poczynione ustalenia faktyczne odmienne od przedstawionych przez podatnika we wniosku. W takiej sytuacji stwierdzenie odmiennego stanu faktycznego może stanowić podstawę do dokonania wobec podatnika wymiaru podatku akcyzowego. Przeszkodą tego wymiaru nie będzie wtedy interpretacja stwierdzająca, iż stanowisko strony jest prawidłowe, gdyż stanowisko to będzie się odnosić w istocie do innego stanu faktycznego, niż tego ustalonego przez organ podatkowy w postępowaniu wymiarowym (zob. m.in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 10 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 869/09, lex nr 541931).

Ponadto należy w tym miejscu dodatkowo wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.