ILPP3/443-26/11-2/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2011 r. (data wpływu 21 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie skażania alkoholu etylowego oraz norm zużycia i norm ubytków alkoholu etylowego - jest prawidłowe.

W dniu 21 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie skażania alkoholu etylowego oraz norm zużycia i norm ubytków alkoholu etylowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

XXX jest przedsiębiorstwem zajmującym się produkcją wyrobów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, tj. przede wszystkim kosmetyków oraz artykułów chemii gospodarczej.

Do wytwarzania ww. produktów Spółka wykorzystuje alkohol etylowy skażony zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm., dalej: ustawa akcyzową). Alkohol etylowy jest skażony środkami skażającymi wymienionymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. Nr 160, poz. 1075 z późn. zm., dalej jako rozporządzenie MF w sprawie skażania), tj. alkoholem izopropylowym 6,1% oraz 1 gramem bitrexu rozpuszczonym w TBA na 100 litrów alkoholu o mocy objętościowej 100% vol.

Spółka zawarła umowę z innym podmiotem w ramach, której XXX będzie produkował na jego zlecenie wyroby nieprzeznaczone do spożycia przez ludzi, tj. kosmetyki. Zgodnie z wymaganiami kontrahenta, kosmetyki produkowane dla kontrahenta powinny dodatkowo zawierać 1 gram bitrexu na 100 litrów alkoholu zużytego do produkcji.

W tym celu XXX będzie nabywać z zewnątrz alkohol etylowy skażony alkoholem izopropylowym 6,1% oraz 1 gramem bitreksu rozpuszczonym w TBA, tj. alkohol skażony zgodnie z rozporządzeniem MF w sprawie skażania i zużywać ten alkohol do produkcji kosmetyków w składzie podatkowym. W trakcie procesu produkcyjnego XXX będzie dodawał do wyrobu 1 gram bitrexu, w celu nadania kosmetykom parametrów żądanych przez kontrahenta.

Spółka nie podjęła jeszcze decyzji, na którym etapie produkcji będzie dodawała 1 gram bitrexu rozpuszczonego w TBA, tak aby kosmetyki posiadały parametry żądane przez kontrahenta. XXX rozważa trzy momenty, w których doda 1 gram bitrexu rozpuszczony w TBA:

* dodanie 1 g bitrexu rozpuszczonego w TBA do alkoholu etylowego częściowo skażonego 6,1% IPA oraz 1g bitrexu. Dodanie 1g bitrexu następowałoby po wydaniu tego alkoholu etylowego skażonego do produkcji,

* dodanie 1 g bitrexu rozpuszczonego w TBA do gotowego produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi (produkt finalny) zawierającego w swoim składzie alkohol etylowy skażony 6,1% IPA oraz 1g bitrexu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowiska.

Ad. 1-3

Spółka stoi na stanowisku, że dodawanie 1 grama bitrexu rozpuszczonego w TBA w procesie produkcji kosmetyków nie stanowi skażania alkoholu w rozumieniu przepisu art. 93 ust. 2 ustawy akcyzowej niezależnie od momentu, w którym 1 gram bitrexu zostanie dodany.

Ad. 4

Spółka stoi na stanowisku, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w zakresie norm ubytków oraz decyzja z zakresie norm dopuszczalnego zużycia dla alkoholu etylowego skażonego IPA 6% oraz 1 g bitrexu obejmuje swoim zakresem również zużycie alkoholu etylowego skażonego IPA 6,1% oraz 2 bitrexu.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad. 1-3

Ustawa akcyzowa wskazuje w art. 93 ust. 2, że skażanie alkoholu etylowego stanowi produkcję alkoholu etylowego. Ustawa nie zawiera jednak definicji tego procesu, wobec czego należy sięgnąć do innych aktów prawnych, regulujących obowiązki związane z produkcją alkoholu etylowego.

Takim aktem prawnym jest rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 maja 2010 r. w sprawie kontroli niektórych wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 86, poz. 555 z późn. zm., dalej: rozporządzenie w sprawie kontroli).

Rozporządzenie w sprawie kontroli zawiera definicję "skażania" w § 2 pkt 7. Zgodnie z definicją zawartą w tym przepisie przez skażanie rozumie się:

* skażanie, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. Nr 31, poz. 353, z późn. zm. dalej: ustawa o wyrobie alkoholu), środkami skażającymi wskazanymi w wykazie środków skażających alkohol etylowy wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, służących do stosowania zwolnień od akcyzy, określonym w przepisach wydanych na podstawie art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), oraz

* całkowite skażanie wskazanymi przez dowolne państwo członkowskie Unii Europejskiej substancjami skażającymi określonymi w załączniku do rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego (Dz. Urz. WE L 288 z 23.11.1993, str. 12, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 249, z późn. zm. dalej: rozporządzenie 3199).

Jednocześnie zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o wyrobie alkoholu skażaniem alkoholu jest dodawanie jednego ze środków skażających, który zmienia smak, zapach albo zabarwienie alkoholu etylowego w taki sposób, że bez zmiany istotnych właściwości alkohol etylowy staje się niezdatny do spożycia. Zgodnie z tą definicją, celem skażenia alkoholu etylowego jest nadanie mu właściwości sprawiających, że stanie się niezdatny do spożycia.

Analiza powyższych definicji pozwala uznać, że proces, który zamierza przeprowadzać Spółka, tj. dodawanie bitrexu na etapie produkcji kosmetyków, nie stanowi skażania alkoholu etylowego, tj. jego produkcji w rozumieniu ustawy akcyzowej. Do takiego wniosku prowadzi szereg przesłanek.

Po pierwsze, należy zauważyć, że alkohol etylowy zawierający już ilość substancji skażającej uniemożliwiającej spożycie jest alkoholem etylowym skażonym, zatem dodanie większej ilości substancji skażającej do skażonego alkoholu etylowego nie mieści się w zakresie definicji skażania wskazanej w ustawie o wyrobie alkoholu.

Z kolei rozporządzenie 3199 zawiera jedynie podany przez każde z Państw Członkowskich UE wykaz środków skażających i ich ilości, które umożliwiają uznanie danego alkoholu etylowego za skażony całkowicie.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne należy zaznaczyć, iż aby można mówić o skażaniu alkoholu etylowego po pierwsze skażalniki muszą być dodawane do alkoholu etylowego nieskażonego (nie można bowiem mówić o skażaniu alkoholu etylowego, który już został skażony). W przypadku Spółki warunek ten nie jest spełniony, bitrex dodawany jest bowiem do alkoholu już skażonego (o ile w ogóle można mówić o dodawaniu bitrexu do alkoholu - o tym niżej).

Po drugie skażalniki te muszą być wymienione na liście skażalników zawartej w załączniku nr 2 rozporządzenia MF w sprawie skażania lub też na liście skażalników w rozporządzeniu 3199. Tymczasem 1 gram bitrexu dodawany przez Spółkę nie jest wymieniony jako dopuszczony skażalnik zarówno w przepisach rozporządzenia MF w sprawie skażania alkoholu etylowego jak i rozporządzenia 3199.

Ad. 4

Normy ubytków oraz normy zużycia alkoholu etylowego skażonego, zgodnie z art. 85 ust. 1 ustawy akcyzowej są wydawane w drodze decyzji, na wniosek podmiotu magazynującego i zużywającego dla alkoholu etylowego skażonego środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych w drodze rozporządzenia (rozporządzenia w sprawie skażania).

Wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że normy ubytków oraz normy zużycia wydawane są dla alkoholu etylowego skażonego. Zdaniem Spółki zasadne jest wydawanie norm zużycia oddzielnie dla alkoholu skażonego różnymi skażalnikami (ponieważ różne mogą być właściwości fizykochemiczne takiego alkoholu, co może implikować konieczność wyższego lub niższego zużycia do wyprodukowania konkretnego wyrobu), jednak nie jest zasadne, wydawanie nowych norm ubytków dla alkoholu, który jest skażony większą ilością IPA (tj. 6,1% zamiast 6%) lub też powstaje po dodaniu przez Spółkę bitrexu. W obydwu przypadkach alkohol etylowy objęty ustalonymi Spółce normami został już wydany do produkcji, a straty wyrobu, który zostanie w wyniku tej produkcji wytworzony, czyli kosmetyków, nie stanowią ubytków i nie podlegają opodatkowaniu akcyzą.

Prawidłowość takiej interpretacji wynika również z faktu, że instytucje norm ubytków i norm zużycia mają za zadanie umożliwienie organowi podatkowemu sprawowania kontroli nad ilością otrzymanego, wydanego do produkcji i wykorzystywanego alkoholu etylowego skażonego, który podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego.

Prawidłowość takiej interpretacji wynika również z faktu, że instytucje norm ubytków i norm zużycia mają za zadanie umożliwienie organowi podatkowemu sprawowania kontroli nad ilością otrzymanego, wydanego do produkcji i wykorzystywanego alkoholu etylowego skażonego, który podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.