ILPP3/443-180/09/10-S/JK - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym alkoholu etylowego wykorzystywanego w całości do prowadzonych badań naukowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 602/10 - stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. reprezentowanej przez doradcę podatkowego przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2009 r. (data wpływu 20 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia alkoholu etylowego do badań naukowych - jest:

* prawidłowe - w zakresie pytania pierwszego,

* nieprawidłowe - w zakresie pytania drugiego.

W dniu 20 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia alkoholu etylowego do badań naukowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, którego podstawowym przedmiotem działalności są badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych, technicznych, biotechnologii, analizy laboratoryjne oraz prace walidacyjne, wykonywane na zlecenie innych podmiotów oraz jako "produkcja" z zamiarem późniejszej sprzedaży, nabywa alkohol etylowy, który następnie w całości wykorzystuje w prowadzonych przez siebie badaniach.

Łączna ilość alkoholu etylowego 100% vol w stanie nieskażonym, nabywanego i wykorzystywanego do badań przez Spółkę, nie przekracza rocznie 3 000 dm ³.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego z dnia 24 lutego 2009 r. nie definiuje pojęcia badania naukowego. Pojęcie to stosuje się jednak w ww. rozporządzeniu (§ 13 ust. 1 pkt 2), gdzie określone zostały przypadki, w których napoje alkoholowe mogą zostać zwolnione z podatku akcyzowego.

Aby zatem stwierdzić, czy do badań prowadzonych przez Zainteresowanego ma zastosowanie przepis wskazany powyżej należy odnieść się do słownikowej definicji badania naukowego, zgodnie z którą przez badania naukowe należy rozumieć: prace eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobycia nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów, jak również badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności celem opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzenia znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca wskazał, iż podstawowym przedmiotem jego działalności jest wykonywanie badań i analiz laboratoryjnych w dziedzinie farmacji, zatem uważa on, że zgodnie z definicją słownikową, prowadzi badania naukowe. Zdaniem Spółki, przy spełnieniu pozostałych warunków przewidzianych w ustawie o podatku akcyzowym oraz rozporządzeniu w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, alkohol wykorzystywany przez Zainteresowanego do prowadzonych badań będzie podlegał zwolnieniu od podatku akcyzowego.

Ad. 2.

Wnioskodawca prowadzi samodzielne laboratorium, do badań w nim przeprowadzanych wykorzystuje alkohol wcześniej nabyty od podmiotu będącego składem podatkowym. Przedmiotem działalności Zainteresowanego nie jest uzyskiwanie przez niego alkoholu etylowego w trakcie prowadzonych badań.

Łączna ilość uzyskiwanego alkoholu podczas badań naukowych prowadzonych przez Spółkę nie przekracza progu granicznego, którego przekroczenie skutkuje powstaniem obowiązku wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego w stosunku do alkoholu etylowego.

W opinii Spółki, może ona korzystać ze zwolnienia z wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego przewidzianego w § 7 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego, zgodnie z którym przepis, z którego wynika wykonywanie szczególnego nadzoru podatkowego w stosunku do alkoholu etylowego nie ma zastosowania do jednostek naukowych, kontrolnych i doświadczalnych oraz samodzielnych laboratoriów naukowych i doświadczalnych, w których w ciągu roku łączna ilość uzyskanego alkoholu etylowego nie przekracza 300 dm ³ alkoholu etylowego 100% vol.

Spółka uważa, iż jest również zwolniona z urzędowego sprawdzania pomieszczeń i urządzeń zgodnie bowiem z § 51 ust. 2 ww. rozporządzenia w podmiotach, które są jednostką naukową, doświadczalną, szkołą, samodzielnym laboratorium, szpitalem, jednostką opieki zdrowotnej lub apteką zużywającą lub przerabiającą w ciągu roku alkohol w ilości do 3 000 dm ³ alkoholu etylowego 100% vol w stanie nieskażonym oraz do 20 000 dm ³ alkoholu etylowego 100% vol w stanie skażonym. Wnioskodawca jest jednostką posiadającą samodzielne laboratorium badawcze. Zużycie alkoholu do prowadzonych przez Spółkę badań nie przekracza progów dopuszczalnych wskazanych § 51 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego, a zatem nie ma wobec niej zastosowania przepis mówiący o obowiązku urzędowego sprawdzania pomieszczeń i urządzeń.

W dniu 19 lutego 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPP3/443-180/09-2/TK stwierdzając, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2009 r. (data wpływu: 20 listopada 2009 r.) jest nieprawidłowe. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 12 marca 2010 r., zaś odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 6 kwietnia 2010 r. nr ILPP3/443/W-3/10-2/TW (skutecznie doręczonym w dniu 8 kwietnia 2010 r.).

W dniu 10 maja 2010 r. wpłynęła do tut. Organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2010 r. oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej kosztów postępowania według norm przypisanych.

Wyrokiem z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 602/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację i zasądził od Ministra Finansów na rzecz Strony skarżącej kwotę 457 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 602/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie pytania pierwszego,

* nieprawidłowe - w zakresie pytania drugiego.

Zasady opodatkowania wyrobów akcyzowych podatkiem akcyzowym, tj. zasady i tryb wprowadzania do obrotu wyrobów objętych akcyzą oraz zwolnienia od akcyzy określa ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwana dalej ustawą.

W myśl art. 32 ust. 3 ustawy, zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

Stosownie do art. 32 ust. 5 ustawy, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

Zgodnie z art. 32 ust. 6-11 ustawy, warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1, 3 i 5 ustawy, jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 ustawy.

Ewidencja, o której mowa w art. 32 ust. 5 pkt 3 ustawy, może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia i powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz informacje o dokumentach dostawy oraz powinna być przechowywana do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została sporządzona.

Dokument dostawy może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy i znajduje swoją podstawę w porozumieniach międzynarodowych lub w przepisach prawa Wspólnoty Europejskiej. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy, stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy.

Nabywca wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy.

Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 38 ust. 2 ustawy, Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228) zwanym dalej rozporządzeniem określił:

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, którego przedmiotem działalności są badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych, technicznych, biotechnologii, analizy laboratoryjne oraz prace walidacyjne, wykonywane na zlecenie innych podmiotów oraz jako "produkcja" z zamiarem późniejszej sprzedaży, nabywa alkohol etylowy, który następnie w całości wykorzystuje w prowadzonych przez siebie badaniach.

Łączna ilość alkoholu etylowego 100% obj. w stanie nieskażonym, nabywanego i wykorzystywanego do badań przez Spółkę, nie przekracza rocznie 3 000 dm ³.

W opinii Zainteresowanego, podstawowym przedmiotem jego działalności jest wykonywanie badań i analiz laboratoryjnych w dziedzinie farmacji, zatem uważa on, że zgodnie z definicją słownikową prowadzi badania naukowe.

Wyjaśnić zatem należy, iż na mocy § 13 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się od akcyzy napoje alkoholowe używane:

Zwolnienia, o których mowa w § 13 ust. 1 rozporządzenia, stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ww. art. 32 ust. 5-11 ustawy (§ 13 ust. 2 rozporządzenia).

Ustawa nie precyzuje, jak też nie czyni tego rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwolnień w podatku akcyzowym, terminów "używać" czy "badania naukowe". Odnosząc się w pierwszej kolejności do Słownika Języka Polskiego PWN Warszawa 2003 r. wypada wskazać, że termin "używać" słownik ten łączy z pojęciem "użyć", co oznacza."zastosować coś jako środek, narzędzie"; "zrobić z czegoś użytek". Dodatkowo pod pojęciem "badanie" rozumie się "prace zmierzające do poznania czegoś za pomocą analizy naukowej". Z kolei, pojęcie "naukowy" tłumaczy jako "odnoszący się do nauki - ogółu wiedzy lub poszczególnych dyscyplin badawczych, wchodzący w skład nauki, zgodny z jej zasadami, metodami, np. badanie naukowe". Jednocześnie należy zauważyć, że "do" stanowi w tym przypadku przyimek komunikujący o przeznaczeniu obiektu. Zatem wykładnia językowa przepisu § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów wskazuje wyraźnie, że zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy przeznaczony, mający zastosowanie w badaniach naukowych, czyli używany do badań naukowych. Z braku zawężenia zakresu badania naukowego co do określonego rodzaju badania należy przyjąć, że termin ten obejmuje wszelkie badania naukowe.

Powyższe rozumienie przepisu § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, wynikające z językowych dyrektyw wykładni odróżnić należy od sytuacji, w której napoje alkoholowe nie są wykorzystywane do badań naukowych choć, zużywa je podmiot który prowadzi działalność klasyfikowana jako badania naukowe, np. badania i analizy laboratoryjne w dziedzinie farmacji. W szczególności sytuacja taka będzie miała miejsce, gdy alkohol będzie wykorzystywany do dezynfekcji czy czyszczenia. Zwolnienie to nie ma bowiem charakteru podmiotowego lecz przedmiotowy, tj. ze względu na ww. przeznaczenie.

Zatem, gdy spełnione będą warunki określone w § 13 ust. 2 rozporządzenia, napoje alkoholowe używane przez Zainteresowanego do badań naukowych i jako próbki do analiz oraz celów naukowych mogą skorzystać ze zwolnienia od akcyzy.

Odnośnie drugiego zagadnienia wyjaśnić należy, iż korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 64 ust. 9 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 z późn. zm.), Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 14 grudnia 2009 r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (Dz. U. Nr 222, poz. 1757) określił:

Stosownie do zapisu § 3 ww. rozporządzenia, z urzędowego sprawdzenia zwalnia się podmioty prowadzące działalność gospodarczą podlegającą kontroli, których działalność gospodarcza nie obejmuje:

W myśl § 6 ww. rozporządzenia, w toku urzędowego sprawdzenia w podmiotach prowadzących działalność gospodarczą w zakresie, o którym mowa w § 3 pkt 1-5, dokonuje się sprawdzenia:

Wnioskodawca wskazał, iż prowadzi samodzielne laboratorium.

Wyjaśnić zatem należy, iż na mocy § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku:

Przekroczenie przez podmiot wielkości rocznego zużycia alkoholu etylowego, określonej w ust. 1, wymaga zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie 7 dni od dnia wystąpienia przekroczenia (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 7 ust. 3 ww. rozporządzenia, w przypadku przekroczenia przez podmiot wielkości rocznego zużycia alkoholu etylowego, określonej w ust. 1, dokonuje się urzędowego sprawdzenia w zakresie określonym w § 6 pkt 1 i 2.

Zatem z uwagi na to, iż Wnioskodawca - samodzielne laboratorium, o którym mowa w § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia - zużywa w ciągu roku alkohol etylowy w ilości do 3 000 dm ³ alkoholu etylowego 100% obj. w stanie nieskażonym, urzędowe sprawdzenie przeprowadza się w zakresie określonym w § 6 pkt 3, tj. dokonuje się sprawdzenia wymaganych dowodów legalizacji - w przypadku przyrządów pomiarowych podlegających legalizacji.

Tut. Organ informuje, iż rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie wykonywania szczególnego nadzoru podatkowego z dnia 7 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 65, poz. 598 z późn. zm.) nie znajdzie zastosowania w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, gdyż utraciło ono ważność z dniem 28 grudnia 2009 r.

Reasumując, napoje alkoholowe używane przez Zainteresowanego mogą korzystać ze zwolnienia określonego w § 13 ust. 1 rozporządzenia z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228), przy spełnieniu warunków określonych w § 13 ust. 2 tego rozporządzenia. Z kolei urzędowe sprawdzenie przeprowadza się w zakresie określonym w § 6 pkt 3 rozporządzenia z dnia 14 grudnia 2009 r. w sprawie urzędowego sprawdzenia (Dz. U. Nr 222, poz. 1757), tj. dokonuje się sprawdzenia wymaganych dowodów legalizacji - w przypadku przyrządów pomiarowych podlegających legalizacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i w stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Dodatkowo wyjaśnia się, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast, w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Zainteresowanego dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.