ILPP3/443-160/12-2/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko X przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2012 r. (data wpływu 30 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wyrobów węglowych - jest prawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie wyrobów węglowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również Spółka) posiada status pośredniczącego podmiotu węglowego (dalej również PPW). Podstawowy zakres prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej obejmuje produkcję oraz sprzedaż koksu objętego kodem C1. Głównym surowcem zużywanym w prowadzonym przez Zainteresowanego procesie produkcji jest węgiel kamienny o kodzie C2 (dalej: węgiel koksowy). Węgiel koksowy Spółka nabywa od podmiotów krajowych oraz dostawców zagranicznych mających swoje siedziby w innych krajach Unii Europejskiej bądź w krajach nie zrzeszonych.

Zasadniczo całość nabywanego przez Spółkę węgla koksowego zużywana jest do produkcji koksu. Niemniej jednak w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej mogą mieć miejsce sytuacje, w których węgiel ze względu na utratę właściwości koksotwórczych, wynikającą ze zbyt długiego okresu magazynowania, będzie podlegał odsprzedaży na rzecz innych podmiotów. Jednakże powyższe sytuacje mają charakter incydentalny i w ostatnich latach, takie transakcje nie miały miejsca.

Prowadzony przez Wnioskodawcę proces produkcji koksu (proces koksowania) polega na odgazowaniu węgla w wysokiej temperaturze bez dostępu powietrza, w wyniku czego dochodzi do jego rozkładu. Proces ten przeprowadzany jest w wielkokomorowych bateriach koksowniczych i rozpoczyna się od ich zasypania odpowiednio przygotowanym węglem.

Po zasypaniu węglem, baterie podgrzewane są od zewnątrz do pożądanej temperatury ok. 1340°C. W tym celu Spółka wykorzystuje gaz koksowniczy, który spalany jest w specjalnych palnikach, zabudowanych w ścianach grzewczych. W wyniku zachodzącego w baterii procesu odgazowania (pirolizy) powstaje gorący koks, który po wypchnięciu z baterii, poddawany jest następnie procesom schładzania w instalacjach mokrego gaszenia.

Całość cyklu produkcyjnego trwa około 40 godzin.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy węgiel koksowy zużywany jako surowiec do produkcji koksu jest wyrobem akcyzowym, do którego zastosowanie znajdą przepisy ustawy akcyzowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, węgiel koksowy zużywany do produkcji koksu nie będzie stanowić wyrobu akcyzowego podlegającego przepisom ustawy akcyzowej.

Przepisy unijne.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.), dalej ustawa akcyzowa, reguluje zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym (dalej "akcyza") wyrobów takich jak produkty energetyczne, energia elektryczna, produkty tytoniowe czy też wyroby alkoholowe. Implementuje ona regulacje prawa unijnego mające na celu zapewnienie właściwego funkcjonowania rynku wewnętrznego poprzez zharmonizowanie zasad poboru podatku akcyzowego. Okoliczność ta decyduje o tym, że akcyza jest podatkiem, analogicznie do podatku od towarów i usług, zharmonizowanym na poziomie wszystkich państw członkowskich Unii Europejskiej.

Podstawowym aktem prawnym dotyczącym systemu podatku akcyzowego jest Dyrektywa Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego (dalej "Dyrektywa Horyzontalna") uchylającą z dniem 1 kwietnia 2010 r. dyrektywę 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania. Zawiera ona ogólne regulacje odnoszące się do zasad opodatkowania wyrobów akcyzowych. Została wprowadzona w celu określenia na poziomie Unii Europejskiej jednolitego pojęcia akcyzy i warunków wymagalności tego podatku.

Natomiast Dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (dalej "Dyrektywa Energetyczna") zawiera szczegółowe regulacje mające na uwadze charakter wyrobów jakimi są produkty energetyczne, do których zalicza się m.in. węgiel kamienny zaklasyfikowany do kodu C2. Ma ona zapewniać wprowadzenie spójnego systemu podatku akcyzowego na terenie Unii Europejskiej, nie tylko ustanawiając minimalne poziomy opodatkowania, ale także w sposób szczegółowy regulując kwestie zakresu opodatkowania.

Dodatkowo należy wskazać, że na podstawie Dyrektywy Rady 2004/74/WE z dnia 29 kwietnia 2004 r. zmieniającej Dyrektywę Energetyczną w zakresie możliwości stosowania przez określone Państwa Członkowskie czasowych zwolnień lub obniżek poziomu opodatkowania na produkty energetyczne i energię elektryczną (dalej "Dyrektywa Zmieniająca") Rzeczpospolita Polska uprawniona jest do stosowania okresu przejściowego (do dnia 1 stycznia 2012 r.) w zakresie opodatkowania węgla akcyzą.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że węgiel kamienny sklasyfikowany pod kodem C2 stanowi produkt energetyczny, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt b Dyrektywy Energetycznej. Jednakże Dyrektywa ta nie znajduje zastosowania do produktów energetycznych, które nie są przeznaczone do celów napędowych lub opałowych. Wynika to z art. 2 ust. 4 lit. b tiret pierwsze Dyrektywy Energetycznej.

Tak więc węgiel kamienny zużywany do celów innych niż napędowe lub opałowe został wyłączony spod systemu opodatkowania wprowadzonego Dyrektywą Energetyczną. Jak wskazał TSUE w wyroku w połączonych sprawach Fendt Italia C-145/06 oraz C-146/06 "Zgodnie z motywem dwudziestym drugim dyrektywy 2003/96 produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot wspólnotowych uregulowań ramowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa grzewcze lub paliwa silnikowe. Zatem zgodne z naturą i logiką systemu podatkowego jest wyłączenie z zakresu zastosowania tych uregulowań ramowych produktów energetycznych wykorzystywanych winny sposób niż jako paliwa silnikowe lub grzewcze".

Przepisy krajowe

Zgodnie z art. 1 ustawy akcyzowej, opodatkowaniu akcyzą podlegają wyroby akcyzowe oraz samochody osobowe.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej, pojęcie wyroby akcyzowe oznacza wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe określone w załączniku nr I do ustawy.

Załącznik nr 1, zawierający wykaz wyrobów akcyzowych oparty o kody Nomenklatury Scalonej (CN), w pozycji 19 zawiera produkty sklasyfikowane pod kodem ex C2, opisane jako węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stale wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Należy wskazać, że w załączniku nr 1 do ustawy akcyzowej wprowadzono w opisie kodu C2 dookreślenie "jeżeli są przeznaczone są do celów opałowych".

Istnienie takiego zapisu ustawy pozwala jednoznacznie stwierdzić, że polski ustawodawca nie obejmuje zakresem przedmiotowym ustawy akcyzowej węgla objętego pozycją C2 i wykorzystywanego do celów innych niż opałowe. Tym samym, do wyrobów akcyzowych nie można zaliczyć węgla, w tym węgla koksowego objętego pozycją C2, jeżeli jest przeznaczony do celów innych niż opałowe.

Natomiast określenie katalogu wyrobów energetycznych, wymienionych w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy akcyzowej, możliwe jest na podstawie art. 86 ust. 1 i następne tej ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby (...) objęte pozycjami C2, Cx oraz od Ca do Cz. W konsekwencji, wyrobami energetycznymi, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy akcyzowej są wyłącznie te wyroby, które zostały wymienione przez ustawodawcę w załączniku nr 1.

Tym samym, węgiel koksowy sklasyfikowany pod kodem C2 zużywany do celów innych niż opałowe, nie stanowi na gruncie przepisów ustawy akcyzowej zarówno wyrobu energetycznego, jak i wyrobu akcyzowego, a więc w konsekwencji nie podlega przepisom ustawy akcyzowej.

Powyższe rozumienie przytoczonych przepisów ustawy akcyzowej pozwala na osiągnięcie celu wyznaczonego przez Dyrektywę Energetyczną i objęcie zakresem krajowych regulacji akcyzowych wyłącznie węgla, który jest zużywany do celów opałowych.

Brak celu opałowego przy zużyciu węgla do produkcji koksu.

W świetle przytoczonych powyżej regulacji unijnych oraz przepisów ustawy akcyzowej, w celu ustalenia czy węgiel koksowy zużywany przez Spółkę do produkcji koksu, stanowi wyrób akcyzowy podlegający ustawie akcyzowej, konieczne jest ustalenie czy w trakcie procesu koksowania zużywany jest on do celów opałowych.

Spółka pragnie wskazać, że ustawa o podatku akcyzowym, ani prawo unijne nie definiują pojęcia celu opałowego, dlatego też w celu dokonania prawidłowej wykładni tego terminu należy sięgnąć do jego potocznego rozumienia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (red. M. Szymczak, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., Warszawa 1998, s. 501) słowo opał oznacza "to czym się pali (np. w piecu), materiał służący do ogrzewania", zaś opałowy "dotyczący opału (...)" służący do palenia".

Zatem w potocznym znaczeniu cel opałowy oznacza wytworzenie ciepła w określony sposób, tj. przez spalanie różnego rodzaju materiałów (stałych, ciekłych lub gazowych) celem ogrzania np. pomieszczenia lub osoby.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, z celem opałowym będziemy mieć do czynienia, gdy wytworzenie ciepła (ogrzewanie) stanowić będzie ostateczny cel zużycia (np. spalenia) danego wyrobu.

Biorąc pod uwagę powyższe, wykładnia językowa zwrotu przeznaczone do celów opałowych wskazuje na to, że opodatkowany jest to taki węgiel koksowy, który przeznaczony jest do spalenia lub ogrzania - czy też szerzej - do celów wytworzenia wysokiej temperatury.

Celem zużycia węgla koksowego jest wyprodukowanie z niego koksu. Dla ilustracji można podkreślić, że do celów opałowych jest używane drewno w piecu (po to aby ogrzać ludzi, pomieszczenie albo przygotować posiłek), ale do celów opałowych nie jest używane drewno, gdy służy do budowy domu.

Cel opałowy został również zdefiniowany przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-240/01 z dnia 30 kwietnia 2004 r.

Zgodnie z uzasadnieniem "cel nakładania na oleje mineralne podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia "użycie jako paliwo opałowe (...)" jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego.

Z orzeczenia tego jednoznacznie wynika, że oleje mineralne są wtedy użyte jako paliwo opałowe, gdy (1) ulegają one spalaniu, a w ten sposób (2) wytworzona jest energia cieplna, która (3) używana jest do ogrzewania - nawet jeżeli to ogrzewanie służy np. do przetopu metalu.

W przypadku opisanego zdarzenia przyszłego węgiel koksowy nie jest spalany w celu wytworzenia energii cieplnej. Spalana jest natomiast inna substancja w celu podgrzania baterii, w której znajduje się węgiel koksowy. W wyniku zachodzącego w baterii procesu odgazowania węgla koksowego powstaje koks (wyrób węglowy objęty pozycją C1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem ex C2 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, natomiast w poz. 21 pod kodem CN ex yz koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji koksu - wyrobu węglowego objętego poz. CN. Spółka nabywa węgiel objęty pozycją C2 od dostawców krajowych, z krajów Unii Europejskiej oraz z innych krajów świata i wykorzystuje go do produkcji koksu (proces koksowania).

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należy zwrócić uwagę, iż jak wskazano powyżej, stosownie do postanowień załącznika nr 1 poz. 19 ustawy, za wyroby akcyzowe uznaje się klasyfikowane do kodu C2 węgiel, brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Przeznaczenie do celów opałowych determinuje zatem możliwość uznania jednego z ww. wyrobów za wyrób akcyzowy. Tym samym w sytuacji opisanej przez Spółkę, tj. nabycia węgla w celu zużycia go do produkcji koksu, które to zużycie nie ma celu opałowego, gdyż w przedmiotowej sytuacji węgiel nie ulega spalaniu w celu uzyskania energii cieplnej, uznać należy, że zakupiony i zużywany do produkcji koksu węgiel nie jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu ustawy. Nie podlega zatem przepisom ustawy o podatku akcyzowym.

Dopiero wyprodukowany koks jako wyrób gotowy przeznaczony do celów opałowych będzie wypełniał definicję wyrobu akcyzowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.