ILPP3/443-147/10-2/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2010 r. (data wpływu 24 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obniżenia kwoty akcyzy należnej od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi - jest prawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obniżenia kwoty akcyzy należnej od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, m.in. produkuje papierosy w składzie podatkowym. W odniesieniu do większości produkowanych papierosów, Spółka uiszcza należny podatek akcyzowy (np. wskutek wyprowadzenia papierosów ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy).

Zainteresowany importuje z Japonii aromaty spożywcze o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, które są zużywane w składzie podatkowym do produkcji papierosów, jako ich składnik.

Co do zasady, Spółka zgłasza importowane aromaty do procedury dopuszczenia do obrotu. Z tego tytułu Zainteresowany deklaruje w zgłoszeniach celnych, m.in. należny podatek akcyzowy od aromatów, a następnie uiszcza go w ustawowych terminach (dalej jako: "akcyza zapłacona ze zgłoszeń celnych"). Zapłata akcyzy ze zgłoszeń celnych ma miejsce przed uregulowaniem przez Spółkę akcyzy należnej od konkretnej partii papierosów, do produkcji których aromaty objęte zgłoszeniami celnymi zostały zużyte.

W związku z importem aromatów przez Wnioskodawcę, w przeszłości wystąpiły sytuacje, w których Spółka nie zadeklarowała w zgłoszeniach celnych należnego podatku akcyzowego związanego z dopuszczeniem do obrotu tych wyrobów. W takich sytuacjach Wnioskodawca występował z wnioskami o korektę zgłoszeń celnych poprzez naliczenie podatku akcyzowego oraz zmianę kwoty importowego podatku od towarów i usług. W wyniku działań Spółki, zostały wydane decyzje przez właściwego Naczelnika Urzędu Celnego, w których Spółce określono podatek akcyzowy należny z tytułu importu aromatów. W wykonaniu przedmiotowych decyzji, Spółka uiściła należny podatek akcyzowy (dalej jako: "akcyza zapłacona z decyzji administracyjnych"). Zapłata akcyzy z decyzji administracyjnych w niektórych sytuacjach mogła mieć miejsce po uregulowaniu przez Spółkę akcyzy należnej od konkretnej partii papierosów, do produkcji których aromaty objęte decyzją zostały zużyte.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony, na podstawie art. 21 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu sprzed i po 1 września 2010 r., do obniżania kwot akcyzy należnych od papierosów wyprodukowanych w składzie podatkowym o akcyzę zapłaconą od importowanych aromatów, zużywanych do produkcji papierosów (pyt 1).

Spółka nabywa prawo do obniżenia kwot akcyzy należnych od papierosów wyprodukowanych w składzie podatkowym o akcyzę zapłaconą od importowanych aromatów (akcyzę ze zgłoszeń celnych) po uregulowaniu akcyzy ze zgłoszeń celnych (pyt 2).

Zainteresowany nabywa prawo do obniżenia kwot akcyzy należnych od papierosów wyprodukowanych w składzie podatkowym o akcyzę zapłaconą od importowanych aromatów (akcyzę z decyzji administracyjnych) po uregulowaniu akcyzy z decyzji administracyjnych. Dotyczy to również sytuacji, w których zapłata akcyzy z decyzji administracyjnych miała miejsce po uregulowaniu przez niego akcyzy należnej od konkretnej partii papierosów, do produkcji których aromaty objęte decyzją zostały zużyte (pyt. 3).

Stanowisko w sprawie oceny prawnej okoliczności stanu faktycznego opisanych w niniejszym wniosku w podziale na trzy pytania, z tym, że stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 2 i 3 zostało zawarte w jednym punkcie (pkt 2) uzasadnienia.

"Kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym (...), może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych".

Z kolei przepis ten w brzmieniu po 1 września 2010 r. stanowi, że:

"Kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym (...), może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi".

Różnica dotyczy zakresu zastosowania zacytowanych powyżej regulacji. Przepis art. 21 ust. 8 ustawy w brzmieniu sprzed 1 września 2010 r. miał szersze zastosowanie, bowiem do celów obniżenia akcyzy należnej od wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym, nie było istotne, jaki wyrób akcyzowy i w jaki sposób został zużyty do produkcji tych wyrobów. Prawo do obniżenia akcyzy należnej od wyrobów wyprodukowanych w składzie podatkowym mogło dotyczyć kwot akcyzy zapłaconych od wszelkich wyrobów akcyzowych zużytych do wyprodukowania tych wyrobów (np. kwot akcyzy zapłaconych od energii elektrycznej zużywanej w procesach produkcyjnych innych wyrobów akcyzowych). Od 1 września 2010 r., zakres tej regulacji został ograniczony. Obecnie prawo do obniżenia kwoty akcyzy należnej od wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym dotyczy jedynie kwot akcyzy zapłaconej od wyrobów akcyzowych, które mogą zostać uznane za "składniki" wyprodukowanych wyrobów akcyzowych.

W przypadku aromatów importowanych przez Spółkę, które są następnie zużywane do procesów aromatyzacji tytoniu w procesie produkcji papierosów, powyżej opisana różnica w brzmieniu art. 21 ust. 8 ustawy, nie ma znaczenia. Wynika to z faktu, że aromaty są wyrobami akcyzowymi (zawartość alkoholu przewyższająca 1,2% objętości), które są składnikami papierosów. Tym samym, na podstawie art. 21 ust. 8 ustawy, zarówno w brzmieniu sprzed, jak i po 1 września 2010 r., Spółce przysługiwało/przysługuje prawo do obniżenia kwot akcyzy należnej od papierosów o kwoty akcyzy zapłacone z tytułu importu aromatów, zużywanych do produkcji tych papierosów.

Aby takie uprawnienie jej przysługiwało, konieczne jest spełnienie łącznie warunków, o których mowa w art. 21 ust. 8 ustawy, tj.:

* musi istnieć kwota akcyzy należna od wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym - tu: kwota akcyzy należnej od papierosów produkowanych w składzie podatkowym, np. w sytuacji wyprowadzenia papierosów ze składu podatkowego poza procedurę zawieszenia poboru akcyzy.

* musi istnieć również kwota akcyzy zapłacona od wyrobów zużytych następnie do wyprodukowania wyrobów w składzie podatkowym (od 1 września 2010 r. zapłacona kwota akcyzy musi dotyczyć wyrobów akcyzowych, które mogą zostać uznane za składniki wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym) - tu: kwota akcyzy zapłacona z tytułu importu aromatów zawierających alkohol, zużywanych w procesie aromatyzacji papierosów.

W przypadku Spółki, obydwa wyżej wymienione warunki ustawowe są spełnione, aby miała ona prawo do obniżenia, o którym mowa w art. 21 ust. 8 ustawy.

Minister Finansów, w interpretacji indywidualnej nr IPPP3/443-1246/09-2/JK wydanej w jego imieniu przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 lutego 2010 r., wskazał na warunki zastosowania preferencji, o której mowa w art. 21 ust. 8 ustawy. W interpretacji tej zaznaczono, że aby możliwe było obniżenie akcyzy należnej od wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym konieczne jest aby:

* nabyte wyroby podlegały obowiązkowi podatkowemu i nie były zwolnione od akcyzy;

* podatnik posiadał dowód, że zapłacił kwotę akcyzy wynikającą z faktur i faktur korygujących, a w przypadku dokumentów celnych - kwotę akcyzy wynikającą z tych dokumentów;

* podatnik zużył nabyte wyroby akcyzowe bezpośrednio do produkcji wyrobu akcyzowego (w interpretacji: do produkcji piwa),

* podatnik prowadził ewidencję wyrobów akcyzowych zużytych do produkcji wyrobu akcyzowego (w interpretacji: do produkcji piwa),

* podatnik był w stanie wykazać, jaką część wyrobów akcyzowych zużył bezpośrednio do produkcji wyrobów akcyzowych (w interpretacji: do produkcji piwa).

Zakładając, że wszystkie wyżej wymienione warunki są przez Spółkę spełnione, może ona co do zasady korzystać z prawa do obniżenia kwot akcyzy należnej od papierosów produkowanych w składzie podatkowym o kwoty akcyzy zapłacone od importowanych aromatów, zużywanych do produkcji tych papierosów.

Mając na uwadze dwie sytuacje przedstawione w stanie faktycznym niniejszego wniosku (płacenie akcyzy na bieżąco ze zgłoszeń celnych oraz sytuacje, w których akcyza była płacona dopiero z tytułu decyzji administracyjnych), kwestią kluczową jest, kiedy Spółka może dokonać obniżenia akcyzy należnej od papierosów wyprodukowanych w składzie podatkowym o kwoty akcyzy zapłacone od aromatów zużywanych do ich produkcji.

W celu rozstrzygnięcia tej kwestii, zdaniem Wnioskodawcy, istotne jest przede wszystkim ustalenie momentu zapłacenia przez niego akcyzy od aromatów zużywanych do produkcji papierosów. Na tę okoliczność zwraca również uwagę Minister Finansów w indywidualnej interpretacji nr IPPP3-443-982/09-2/JK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 stycznia 2010 r., stwierdzając, że:

"Mając na uwadze obowiązujące przepisy regulujące podatek akcyzowy w przedmiotowym przypadku akcyza od energii elektrycznej powinna być zapłacona przed realizacją przez Wnioskodawcę prawa wynikającego z art. 21 ust. 8 ustawy. W przeciwnym razie skorzystanie przez Zainteresowanego z uprawnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 8 ustawy nie jest możliwe. (...). Tym samym, Wnioskodawca uprawnienie do zmniejszenia kwoty należnej akcyzy od wyprodukowanego piwa o kwotę akcyzy od energii elektrycznej zużytej do jego wyprodukowania nabywa z chwilą zapłaty akcyzy zawartej w fakturze zakupu energii elektrycznej".

Zacytowana powyżej interpretacja indywidualna dotyczyła prawa do obniżenia akcyzy należnej od piwa produkowanego w składzie podatkowym o kwoty akcyzy zapłacone w cenie energii elektrycznej zużywanej w procesie produkcji piwa. Termin płatności należności za energię elektryczną (w tym akcyzy zawartej w cenie energii) zazwyczaj przypadał już po terminie płatności akcyzy należnej od piwa, do którego produkcji można byłoby bezpośrednio alokować zużytą energię elektryczną. Stąd po stronie wnioskodawcy pojawiła się wątpliwość, w jakim momencie będzie on uprawniony do obniżenia akcyzy należnej od piwa wyprodukowanego w składzie podatkowym o akcyzę zapłaconą od zużytej w procesach produkcyjnych energii elektrycznej.

Organ podatkowy wskazał, że prawo do obniżenia akcyzy należnej powstaje dopiero po dokonaniu zapłaty akcyzy należnej od energii elektrycznej wykorzystywanej do produkcji piwa. Obniżenie to zatem powinno nastąpić dopiero po zapłaceniu akcyzy należnej od energii elektrycznej poprzez odpowiednie obniżenie wysokości wpłaty dziennej dotyczącej akcyzy należnej od piwa.

Na tej podstawie należy stwierdzić, że art. 21 ust. 8 ustawy, nie może być interpretowany w taki sposób, że prawo do obniżenia akcyzy należnej od wyrobów akcyzowych produkowanych w składzie podatkowym może dotyczyć jedynie akcyzy zapłaconej od konkretnych wyrobów akcyzowych, zużytych do tej partii wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym, do której te inne wyroby akcyzowe zostały zużyte. Sformułowania art. 21 ust. 8 ustawy, tj. "kwota akcyzy od danych wyrobów akcyzowych" oraz "może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych" należy interpretować zatem jako dotyczące danej kategorii wyrobów akcyzowych (np. piwa, papierosów itd.), a nie konkretnej partii tych wyrobów. W innej sytuacji nie byłoby możliwe obniżenie akcyzy należnej od piwa o akcyzę zapłaconą od energii elektrycznej, bowiem w większości przypadków w momencie dokonania wpłaty dziennej tytułem zaliczki na podatek akcyzowy od piwa, akcyza od energii elektrycznej zużytej do produkcji akurat tej partii piwa nie została jeszcze uiszczona.

W tym też kontekście, przekładając powyższe rozważania na przypadek Spółki, wskazać należy, że dopiero warunek zapłacenia kwot akcyzy ze zgłoszeń celnych, jak również akcyzy z decyzji administracyjnych będzie uprawniał ją do obniżenia o te kwoty akcyzy należnej od papierosów. Obniżenie to powinno nastąpić poprzez obniżenie kwoty wpłaty dziennej uiszczanej tytułem zaliczki na podatek akcyzowy od papierosów (obniżeniu może podlegać jedynie ta wpłata dzienna, która ma miejsce po zapłaceniu akcyzy ze zgłoszeń celnych lub z decyzji administracyjnych).

Zatem, w przypadku akcyzy zapłaconej z decyzji administracyjnych, gdzie zapłata akcyzy mogła mieć miejsce po tym, jak została już uregulowana akcyza należna od konkretnej partii papierosów, do produkcji których zostały zużyte importowane aromaty objęte decyzją, Spółka może dokonać obniżenia wpłaty dziennej od papierosów następującej po zapłacie akcyzy z decyzji administracyjnej. Obniżenie to będzie dotyczyć akcyzy należnej od papierosów wyprodukowanych w składzie podatkowym, do których produkcji zużyto aromaty, ale nie będzie dotyczyć konkretnej partii papierosów, do których zostały zużyte aromaty objęte decyzją administracyjną, bowiem akcyza należna od tych papierosów zostanie rozliczona wcześniej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie dotyczącym stanu faktycznego. Kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 24 marca 2011 r. nr ILPP3/443-147/10-3/TK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.