ILPP3/443-12/11-3/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2011 r. (data wpływu 14 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania alkoholu etylowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania alkoholu etylowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 2010 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zakupił od likwidowanego X w Likwidacji wyroby w postaci spirytusu rektyfikowanego, destylatu winnego i innych wyrobów alkoholowych w przeliczeniu na 100% alkohol etylowy. Wyroby te były przed ich nabyciem objęte decyzją naczelnika Urzędu Celnego z dnia 7 maja 2008 r. skierowaną do X określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc maj 2007 r. z tytułu posiadania przez podatnika wyrobów akcyzowych, od których nie została zapłacona akcyza, a procedura zawieszenia poboru akcyzy została zakończona w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Po zamknięciu składu podatkowego w X pozostał bowiem zapas wyrobów akcyzowych, od których określono ww. decyzją zobowiązanie podatkowe obciążające X, a zapas wyrobów akcyzowych sprzedany został w toku postępowania likwidacyjnego. X zwrócił się z zapytaniem ofertowym sprzedaży alkoholu do różnych przedsiębiorców, w tym do Zainteresowanego, i związku z tym zakupił on alkohol do swojej firmy. Cena została zapłacona, a towar odebrany z byłego X. Zakupiony alkohol może zostać dalej sprzedany producentom wyrobów alkoholowych w takiej postaci w jakiej został zakupiony albo też może być zużyty przez Wnioskodawcę do produkcji wódek w jego rozlewni.

W momencie przeznaczenia wódek do sprzedaży jest od nich naliczany i odprowadzany podatek akcyzowy.

Od spirytusu zakupionego z X nie był naliczony podatek akcyzowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek akcyzowy ma jednofazowy (jednokrotny) charakter co oznacza ze podatek jest pobierany na pierwszym szczeblu obrotu, a każda kolejna transakcja, której przedmiotem są już raz opodatkowane wyroby akcyzowe, nie powinna podlegać opodatkowaniu. Zarówno ustawa z roku 2004 jak i ustawa z roku 2008 o podatku akcyzowym stanowią, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest wyprowadzenie ze składu podatkowego wyrobów akcyzowych.

W opisanej sytuacji nastąpiło to w momencie zamknięcia składu podatkowego X, co potwierdza decyzja określająca zobowiązanie podatkowe.

Wobec tego w stosunku do tych samych wyrobów nie może powstać ponownie obowiązek podatkowy. Dotyczy to zarówno nabycia przez Zainteresowanego w roku 2010 wyrobów akcyzowych od X w Likwidacji, jak i dalszej sprzedaży tych wyrobów w stanie nieprzetworzonym innym podmiotom, a także wyrobów akcyzowych (wódek) powstałych później z użyciem wyrobów już opodatkowanych w części, w jakiej zawarty jest w nich wyrób akcyzowy (spirytus) wcześniej opodatkowany akcyzą.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, m.in. w sprawie WWW "Koneser" w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady opodatkowania wyrobów akcyzowych podatkiem akcyzowym, tj. zasady i tryb wprowadzania do obrotu wyrobów objętych akcyzą oraz zwolnienia od akcyzy określa ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwana dalej ustawą.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot:

Prawodawca uregulował w art. 13 ust. 2 do ust. 6 ustawy, szczególne przypadki dotyczące instytucji podatnika podatku akcyzowego.

Z wskazanych powyżej przepisów wynika, iż podatnikiem akcyzy jest przede wszystkim osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynność podlegającą opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Podatnikiem będzie zatem taki podmiot, którego zachowanie (czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym lub stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą) wskazane zostało jako podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku, Wnioskodawca zakupił w roku 2010 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej od X w Likwidacji wyrób w postaci spirytusu rektyfikowanego, destylatu winnego i innych wyrobów alkoholowych w przeliczeniu na 100% alkohol etylowy. Wyroby te były przed ich nabyciem objęte decyzją naczelnika Urzędu Celnego z dnia 7 maja 2008 r. skierowaną do X określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiąc maj 2007 r. z tytułu posiadania przez podatnika wyrobów akcyzowych, od których nie została zapłacona akcyza, a procedura zawieszenia poboru akcyzy została zakończona w związku z zaprzestaniem wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Po zamknięciu składu podatkowego w X pozostał zapas wyrobów akcyzowych, od których określono ww. decyzją zobowiązanie podatkowe obciążające X, a zapas wyrobów akcyzowych sprzedany został w toku postępowania likwidacyjnego. X zwrócił się z zapytaniem ofertowym sprzedaży alkoholu do Zainteresowanego i związku z tym zakupił on alkohol do swojej firmy. Cena została zapłacona, a towar odebrany z byłego X. Wnioskodawca wskazał, iż zakupiony alkohol może zostać dalej sprzedany producentom wyrobów alkoholowych w takiej postaci w jakiej został zakupiony albo też może być zużyty przez niego do produkcji wódek w jego rozlewni.

W momencie przeznaczenia wódek do sprzedaży jest od nich naliczany i odprowadzany podatek akcyzowy.

Od spirytusu zakupionego z X nie był naliczony podatek akcyzowy.

Wątpliwości Zainteresowanego związane są z ewentualnym obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego, gdyby nie został on uiszczony na wcześniejszych etapach obrotu.

Zauważyć należy, iż prawodawca w art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy wskazał, iż faktura to faktura w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W przepisie § 5 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) wskazano, iż na żądanie nabywcy podatnik podatku akcyzowego, który nie został zwolniony z obowiązku podatkowego w tym podatku, określa w fakturze kwotę podatku akcyzowego, zawartą w wartości towarów wykazanych w tej fakturze.

Powyższe wskazuje, iż określenie w fakturze kwoty podatku akcyzowego, zawartej w wartości towarów wykazanych w tej fakturze stanowi dla nabywającego od podatnika podatku akcyzowego wyroby akcyzowe poświadczenie, iż podmiot ten (podatnik podatku akcyzowego) sprzedaje wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą, tj. takie które dopuszczone zostały przez niego do konsumpcji.

Nie oznacza to jednak, iż nabywcy takich wyrobów akcyzowych nie mogą stać się podatnikami tego podatku.

Wyjaśnić bowiem należy, iż podatek akcyzowy jest szczególnym rodzajem podatku pośredniego. W odróżnieniu od podatku od towarów i usług płacony jest - zgodnie z zasadą jednokrotności zapłaty tego podatku - w momencie oddania wyrobu do konsumpcji. Wówczas, kolejne etapy obrotu tymi wyrobami, nie podlegają już z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem akcyzowym uregulowany został m.in. w art. 8 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

Z kolei w świetle uregulowań art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

Z powyższego wynika, iż prawodawca jako podatnika akcyzy traktuje zarówno producentów czy np. importerów wyrobów akcyzowych oraz w określonych przypadkach także pozostałe podmioty biorące udział w obrocie tymi wyrobami oraz podmioty, które używają takich wyrobów.

W szczególności opodatkowane akcyzą może być nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych, które znajdują się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Głównym warunkiem tego opodatkowania jest brak zapłaty akcyzy w należnej wysokości (co potwierdzone zostaje w wyniku ww. czynności organu podatkowego).

W tym przypadku, obowiązek podatkowy powstaje w trybie art. 10 ust. 10 ustawy, tj. z tytułu nabycia lub posiadania wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy. Powstaje on z dniem nabycia lub wejścia w posiadanie tych wyrobów, z zastrzeżeniem ust. 11 tego artykułu.

Przepis ten podlega stosownej modyfikacji w związku z czynnościami, które może wykonać np. producent wyrobu akcyzowego. Zgodnie bowiem z przepisem art. 8 ust. 6 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Jak wynika z powyższego, czynnością tą - po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy - jest zadeklarowanie, np. przez producenta (lub określenie przez organ podatkowy) kwoty akcyzy w należnej wysokości.

Wyjaśnić przy tym należy, iż z ww. przepisów wynika, że podatnikiem akcyzy - z tytułu wyprowadzenia ze składu podatkowego lub sprzedaży opisanych we wniosku wyrobów będzie podmiot, od którego Wnioskodawca nabył wyroby akcyzowe.

Z treści art. 8 ust. 6 ustawy, wynika również, iż opisane w nim zdarzenia podatkowe nie będą miały miejsca, jeśli przepisy ustawy będą stanowiły inaczej.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść art. 5 ustawy, zgodnie z którym czynności lub stany faktyczne, o których mowa w art. 8 ust. 1-5, art. 9 ust. 1 oraz art. 100 ust. 1 i 2, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Zatem, jeśli w wyniku dokonanego nabycia wyrobu akcyzowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, a więc z "z zapłaconą akcyzą" podatek ten nie został przez podatnika uiszczony, to kolejne czynności - o których mowa w art. 8 ust. 1-5 ustawy - dokonane przez Zainteresowanego będą podlegały opodatkowaniu.

Artykuł 8 ust. 6 ustawy nie będzie miał tu zastosowania. Czynności te nie będą więc zwolnione od podatku akcyzowego.

Stąd też jeśli Wnioskodawca nabył spirytus rektyfikowany, destylat winny i inne wyroby alkoholowe, w stosunku do których zadeklarowana została (po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy) przez podatnika tego podatku kwota akcyzy w należnej wysokości, zanim powstanie - wskazany w cyt. powyżej art. 10 ust. 10 ustawy - obowiązek podatkowy, to na nim nie będzie ciążył obowiązek zapłaty akcyzy.

W przeciwnym wypadku zgodnie z przepisem cyt. powyżej art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy podatnikiem akcyzy będzie mógł stać się również Zainteresowany.

Natomiast zgodnie z art. 13 ust. 4 ustawy, jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podatnikach z tytułu dokonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 2, 3 i 5, których przedmiotem są te same wyroby akcyzowe, zapłata akcyzy związanej z tymi wyrobami przez jednego z tych podatników powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego pozostałych podatników.

Zatem, zapłata podatku przez jednego z ww. podatników podatku akcyzowego powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego pozostałych podatników.

Ponadto, na mocy art. 21 ust. 8 ustawy, kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1 może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi.

Zatem Wnioskodawca może obniżyć kwotę akcyzy należną od wyrobów akcyzowych o kwotę akcyzy zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi, nie będzie miał natomiast prawa do zwolnienia od podatku akcyzowego zakupionych wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą, gdyż przepisy dotyczące zwolnień od podatku akcyzowego tej kwestii nie regulują.

Reasumując, podatkiem akcyzowym obciążony jest co do zasady producent, importer lub nabywca wewnątrzwspólnotowy wyrobów akcyzowych. Jednakże do zapłaty podatku akcyzowego może być zobowiązany również nabywca lub posiadacz takich wyrobów w sytuacji, gdy nie została od nich zapłacona akcyza w należytej wysokości. Wskazana regulacja ma na celu zabezpieczenie przed wprowadzeniem do obrotu (wydaniem do konsumpcji) wyrobu akcyzowego bez zapłaconej akcyzy.

W konsekwencji na podstawie powołanych przepisów, Wnioskodawca może zostać zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego w sytuacji, gdy od nabytych (posiadanych) przez niego wyrobów akcyzowych nie była zapłacona akcyza, choć obowiązek podatkowy powstał na wcześniejszych etapach obrotu.

Nadmienia się, że wskazane w ww. wniosku, wyroki polskich sądów administracyjnych i rozstrzygnięcia polskich organów podatkowych dotyczą konkretnych spraw podatników, osadzonych w określonych stanach faktycznych. Rozstrzygnięcia dokonane przez polskie sądy administracyjne i polskie organy podatkowe są wiążące wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane, a Polskie organy podatkowe nie są związane rozstrzygnięciami polskich sądów administracyjnych i polskich organów podatkowych w indywidualnych sprawach.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.