ILPP3/443-118/09-8/TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu 17 września 2009 r.) oraz pismem z dnia 5 października 2009 r. (data wpływu 9 października 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie organizacji obrotu wyrobami akcyzowymi - jest prawidłowe.

W dniu 20 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie organizacji obrotu wyrobami akcyzowymi. Pismem z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu 17 września 2009 r.) oraz pismem z dnia 5 października 2009 r. (data wpływu 9 października 2009 r.) uzupełniono wniosek w zakresie kodu CN wyrobów będących przedmiotem zapytania, własnego stanowiska w sprawie opisanego zdarzenia przyszłego oraz doprecyzowania pytania przyporządkowanego do zdarzenia przyszłego jak również informacji, że Wnioskodawca nie prowadzi składu podatkowego ani działalności jako zarejestrowany handlowiec.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza komponować (produkować) jako zleceniodawca takich czynności biopaliwa i paliwa z zawartością biokomponentu w rozumieniu ustawy o biopaliwach. Według klasyfikacji B100 jest oznaczane jako samoistne paliwo silnikowe kod CN 2710 19 41 20 (powszechnie zwane "biodieslem"), Olej napędowy (CN 2710 19 41) z domieszką do 20% estrów to CN 2710 19 41, ponad 20% to już CN 2710 19 41 20. Spółka zamierza podjąć produkcję z użyciem B100 (CN 3824 90 91 lub CN 2710 19 41 20), który to produkt jest estrem stanowiącym samoistne paliwo, który posiada identyczne właściwości biochemiczne jak biokomponent FAME (lub też przy użyciu samego FAME) i oleju napędowego. B100 jest wyrobem, od którego zapłacono akcyzę i opłatę paliwową i znajduje się w magazynie, natomiast czysty olej napędowy znajduje się w składzie podatkowym w trybie zawieszonej akcyzy lub magazynie z zapłaconą akcyzą. W praktyce B100/FAME/AME bez względu na przeznaczenie (samoistne paliwo silnikowe lub biokomponent) jest oznaczane kodem CN 3824 90 91, ale również zdarza się, że jest to kod CN 2710 19 41 20.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

ad 1.

Do komponowania paliw z dodatkiem biokomponentów możliwe jest użycie estrów stanowiących samoistne paliwo, tzw. B 100 o kodzie CN wskazanym w opisie stanu faktycznego. Z punktu widzenia technologicznego skład chemiczny tego estru jest taki sam jak FAME, czy estru stanowiącego biokomponent (chemicznie jest to ten sam produkt). W klasyfikacji jest on jednak inaczej oznaczany z uwagi na przeznaczenie. B 100 jest biopaliwem z zapłaconą w całości akcyzą, natomiast biokomponenty korzystają ze zwolnienia od akcyzy. Oprócz formalnych różnic nie ma przeszkód w traktowaniu naprzemiennie B 100 i FAME jako biopaliwa lub biokomponentu. Z punktu widzenia podatkowego ma to podstawowe znaczenie.

Biopaliwo w postaci B 100 może zostać dodane do oleju napędowego i z tego powstanie następnie paliwo z dodatkiem biokomponentów w postaci B 5, (do tego celu zostanie użyty ester stanowiący samoistne paliwo z zapłaconą akcyzą, a nie biokomponent zwolniony z akcyzy). Według podatnika istnieje taka możliwość. Zasada jednokrotnego opodatkowania podatkiem akcyzowym jest związana z jego istotą jako podatku konsumpcyjnego. Jeżeli dokonujemy przeklasyfikowania FAME (ester jako biokomponent) na B 100 (ester stanowiący samoistne paliwo) i z tego produkujemy inne biopaliwa lub paliwa z dodatkiem biokomponentów, to opodatkowaniu podlega wyłącznie produkcja tychże biopaliw i paliw ciekłych z dodatkiem biokomponentów.

ad. 2.

Jeżeli od oleju napędowego zapłacono akcyzę, a biokomponent jest zwolniony, to produkcja z użyciem wyrobów akcyzowych, z których powstają inne wyroby akcyzowe powinna odbywać się zawsze w składzie podatkowym.

ad. 3.

Jeżeli komponowanie jest dopuszczalne z użyciem B 100, od którego została zapłacona akcyza i z użyciem oleju napędowego z zawieszoną akcyzą to według podatnika obliczenie należnej akcyzy i opłaty paliwowej na dzień złożenia wniosku o interpretację powinno wyglądać następująco:

Zakładając produkcję ilości 1000 litrów B5

Zużywamy: 50 litrów estru (wartość akcyzy zapłaconej - 0,050m3 x 202 zł/m³ = 10,10 zł, opłata paliwowa - 0,050m3 x 0,880t/m³ x 115,76 zł/t = 5,09 zł)

950 litrów ON (bez akcyzy)

Wyprodukowano 1000l B5:

* wartość należnej akcyzy: 1048,00 zł

* Wartość zapłaconej akcyzy -10,10 zł

* Wartość ulgi = - 50.00 zł (50l x 1 zł/l)

Akcyza do zapłaty: 987,90 zł

Opłata paliwowa należna - 1m3 x 0,845t/m³ x 115,76 zł/t = 97,82 zł

Opłata paliwowa zapłacona - 5,09 zł

Opłata paliwowa do zapłaty: 92,73 zł

Podobnie wyglądałaby sytuacja, gdyby olej napędowy był z zapłaconą akcyzą. Wtedy odpowiednio większa będzie kwota zapłaconej akcyzy, a mniejsza akcyzy do zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W myśl art. 164 ust. 2 ustawy, przepisy art. 89 ust. 1 pkt 3, 7, 8 i 12 lit. b) stosuje się od dnia ogłoszenia pozytywnej decyzji Komisji Europejskiej o zgodności pomocy publicznej przewidzianej w tych przepisach ze wspólnym rynkiem.

W dniu 15 października 2009 r. w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (2009/C 247/01) ogłoszona została pozytywna decyzja Komisji Europejskiej dotycząca przyznania Polsce środka pomocy w sprawie Pomoc Państwa N 57/2008 - Polska "Pomoc operacyjna w zakresie biopaliw".

Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 39 ust. 1 ustawy, Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 32, poz. 228) zwanym dalej rozporządzeniem, określił zasady zwolnienia od akcyzy.

Zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się od akcyzy:

Stosownie do § 38 rozporządzenia, przepisy § 11 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 5-6 tracą moc z dniem wskazanym w art. 164 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 86. ust. 1 pkt 2 i 8 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby objęte kodami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715, oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych.

W poz. 27 załącznika Nr 1 do ustawy zostały wskazane wyroby akcyzowe objęte kodem CN 2710 (oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów; oleje odpadowe), natomiast w poz. 40 tego załącznika wyroby klasyfikowane do kodu CN ex 3824 90 91 (monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych, zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów (FAMAE) - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych).

Jednocześnie w poz. 20 załącznika nr 2 do ustawy zostały wymienione wyroby objęte kodem CN od ex 2710 11 do ex 2710 19 69, a w poz. nr 25 tego załącznika wyroby o kodzie CN ex 3824 90 91 - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych. Umieszczenie ww. wyrobów akcyzowych w załączniku nr 2 do ustawy oznacza, iż do wyrobów tych, bez względu na ich stawkę akcyzy, stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy, a ich produkcja musi odbywać się w składzie podatkowym.

Wynika to wprost z art. 40 ust. 5 i art. 47 ust. 1 ustawy. W myśl tych przepisów ustawy procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się do wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 1. W przypadku wyrobów akcyzowych oznaczonych kodami CN 2710 11 21, 2710 11 25 oraz 2710 19 29 procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się, jeżeli wyroby te są przemieszczane luzem.

Produkcja wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy oraz wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, może odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym (..).

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 9 ustawy, do wyrobów energetycznych zalicza się pozostałe wyroby (inne niż wymienione w art. 86 ust. 1 pkt 1-8), z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1 ustawy, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 ustawy, paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Stosownie do art. 86 ust. 4 ustawy, biokomponentami są biokomponenty w rozumieniu ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o biokomponentach i biopaliwach ciekłych (Dz. U. Nr 169, poz. 1199 z późn. zm.):

* biokomponenty to: bioetanol, biometanol, ester, dimetyloeter, czysty olej roślinny oraz węglowodory syntetyczne,

* bioetanol to alkohol etylowy wytwarzany z biomasy, w tym bioetanol zawarty w eterze etylo-tert-butylowym lub eterze etylo-tert-amylowym.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość energetyczna brutto, wyrażona w gigadżulach (GJ).

Stosownie do art. 89 ust. 1 pkt 6 stawka akcyzy na wyroby energetyczne wynosi dla olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 - 1048,00 zł/1000 litrów;

Z kolei dla wyrobów powstałych ze zmieszania olejów napędowych, o kodzie CN 2710 19 41, z biokomponentami, zawierających powyżej 2% biokomponentów, wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - stawka akcyzy określona w pkt 6, obniżona o 1,048 zł od każdego litra biokomponentów dodanych do tych olejów napędowych, z tym że kwota należnej akcyzy nie może być niższa niż 10,00 zł/1000 litrów; (art. 89 ust. 1 pkt 7).

Spółka zamierza komponować (produkować) jako zleceniodawca takich czynności biopaliwa i paliwa z zawartością biokomponentu w rozumieniu ustawy o biopaliwach. Według klasyfikacji B100 jest oznaczane jako samoistne paliwo silnikowe kod CN 2710 19 41 20 (powszechnie zwane "biodieslem"), Olej napędowy (CN 2710 19 41) z domieszką do 20% estrów to CN 2710 19 41, ponad 20% to już CN 2710 19 41 20. Spółka zamierza podjąć taką produkcję z użyciem B100 (CN 3824 90 91 lub CN 2710 19 41 20), który to produkt jest estrem stanowiącym samoistne paliwo, który posiada identyczne właściwości biochemiczne jak biokomponent FAME (lub też przy użyciu samego FAME) i oleju napędowego. B100 jest wyrobem, od którego zapłacono akcyzę i opłatę paliwową i znajduje się w magazynie, natomiast czysty olej napędowy znajduje się w składzie podatkowym w trybie zawieszonej akcyzy lub magazynie z zapłaconą akcyzą W praktyce B100/FAME/AME bez względu na przeznaczenie (samoistne paliwo silnikowe lub biokomponent) jest oznaczane kodem CN 3824 90 91, ale również zdarza się, że jest to kod CN 2710 19 41 20.

Wmyśl art. 21 ust. 8 ustawy, kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 pkt 1, może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych.

Reasumując jeżeli współczynnik przeliczeniowy wyrobu został właściwie wskazany i podstawa opodatkowania wyrobów energetycznych została prawidłowo określona zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy, to stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.