Pisma urzędowe
Status: Nieoceniane

Pismo
z dnia 30 kwietnia 2015 r.
Izba Skarbowa w Poznaniu
ILPP2/4512-1-97/15-3/AD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z 5 lutego 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest właścicielem cmentarza komunalnego, który do listopada 2013 r. był nieodpłatnie udostępniony na rzecz Zakładu Usług Komunalnych (dalej: ZUK). Obecnie, tj. po przekształceniu ZUK w Zakład Usług Komunalnych A. sp. z o.o. (dalej: Spółka) cmentarzem administruje Spółka. Spółka pobiera w imieniu i na rzecz Gminy opłaty cmentarne za usługi świadczone na terenie cmentarza (dalej: usługi cmentarne).

Do opłat za usługi cmentarne należą w szczególności:

* opłata za miejsce pogrzebowe,

* opłata za rezerwację miejsca pod przyszły pochówek,

* opłata za wykopanie dołu pogrzebowego,

* opłata za udostępnienie kaplicy cmentarnej,

* opłata za wjazd na teren cmentarza.

Przedmiotowe usługi są świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych, których stroną jest Gmina. Z tytułu wykonania usług, Spółka wystawia w imieniu i na rzecz Gminy faktury VAT.

Obrót z tytułu świadczonych usług cmentarnych Gmina wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT i rozlicza z tego tytułu VAT należny.

Wydatki bieżące, tzn. koszty związane z funkcjonowaniem cmentarza, m.in. koszty usuwania nieczystości, utrzymania porządku czy drobnych prac remontowych (dalej: wydatki bieżące) ponoszone są przez Spółkę, która z tego tytułu na podstawie zawartej z Gminą umowy otrzymuje rekompensatę ponoszonych kosztów. Faktury dokumentujące ponoszenie wydatków bieżących wystawione są na Spółkę.

Gmina natomiast ponosi wydatki inwestycyjne i widnieje na fakturach wystawionych przez kontrahentów jako nabywca towarów i usług.

Dotychczas Gmina nie dokonywała odliczeń VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z cmentarzem. Kwestię tę w pierwszej kolejności Gmina zamierza potwierdzić w drodze interpretacji indywidualnej.

Gmina pragnie również podkreślić, że wydatki objęte niniejszym wnioskiem dotyczą tylko i wyłącznie cmentarza komunalnego, na którym świadczone są usługi cmentarne. W szczególności nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby innych nieruchomości gminnych lub obiektów niemających związku ze świadczonymi przez Gminę usługami cmentarnymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, związanych z cmentarzem komunalnym, ponoszonych przez nią po przekształceniu ZUK w Spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, związanych z cmentarzem komunalnym, ponoszonych przez nią po przekształceniu ZUK w Spółkę.

UZASADNIENIE stanowiska Gminy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

* nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz

* nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z uzasadnienia stanowiska Gminy w zakresie pytania 1, w ocenie Gminy (i) w ramach świadczonych przez Gminę usług, powinna być ona uznawana za podatnika VAT oraz (ii) świadczone przez Gminę usługi stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, w ocenie Gminy, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenie, nie przewidują zwolnienia z VAT dla przedstawionych usług.

Konsekwentnie, zdaniem Gminy, wskazane powyżej przesłanki są w analizowanym przypadku spełnione. Tym samym, stosownie do przytoczonego powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od ponoszonych przez nią wydatków inwestycyjnych związanych z cmentarzem.

Gmina pragnie przy tym podkreślić, iż w jej opinii, za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków związanych z cmentarzem jest konieczne i bezpośrednio związane ze świadczeniem przez Gminę usług cmentarnych. Zdaniem Gminy bowiem, bez ich poniesienia, świadczenie przedmiotowych usług byłoby praktycznie niemożliwe lub też bardzo utrudnione. W konsekwencji, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków związanych z cmentarzami, w ocenie Gminy spełniona jest przesłanka związku dokonywanych zakupów z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych VAT. Nie można bowiem odpłatnie udostępniać miejsc pochówku na cmentarzu, na którym nie ma już miejsca - trzeba odpowiednio powiększyć jego powierzchnię, ogrodzić teren, etc.

Przedstawione przez Gminę stanowisko w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego w analizowanej sytuacji zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 listopada 2014 r., sygn. ILPP2/443-1066/14-3JMR, Dyrektor stwierdził, iż: "w przedmiotowej sprawie są/zostaną spełnione przestanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki (...) inwestycyjne ponoszone na cmentarze komunalne są/będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT".

Podobne stanowisko przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. IPPP1/443-908/09-2/AP, w myśl której "Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od 2007 r. prowadzi budowę cmentarza komunalnego. Prace budowlane polegały na przystosowaniu istniejącego obiektu do aktualnych potrzeb. Wydatki na realizację tej inwestycji pokryto w całości środkami gminnego budżetu. W chwili obecnej oddano do użytku część cmentarza. Za udostępnienie miejsca do pochówku i grobowca pobierana jest opłata objęta podatkiem VAT. Wnioskodawca wskazuje, iż wszystkie działania związane z budową cmentarza miały na celu prowadzenie przez gminę sprzedaży opodatkowanej, konkretnie udostępnianie miejsc do pochówku zmarłych, która to usługa sklasyfikowana w dziale PKWiU 93.03 podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT. Reasumując, odnosząc przedstawiony stan faktyczny do zacytowanych powyżej przepisów stwierdzić należy, iż skoro przedmiotowa inwestycja będzie w przyszłości wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT - zakupy związane z przedmiotową inwestycją będą związane z czynnościami opodatkowanymi Gminy. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z przedmiotową inwestycją".

W ocenie Gminy, stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż "prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny".

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu realizacji tej sprzedaży. Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a.

nabycia towarów i usług,

b.

dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest wykorzystywania zakupionych towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest właścicielem cmentarza komunalnego, który do listopada 2013 r. był nieodpłatnie udostępniony na rzecz Zakładu Usług Komunalnych (dalej: ZUK). Obecnie, tj. po przekształceniu ZUK w Zakład Usług Komunalnych A. sp. z o.o. (dalej: Spółka) cmentarzem administruje Spółka. Spółka pobiera w imieniu i na rzecz Gminy opłaty cmentarne za usługi świadczone na terenie cmentarza (dalej: usługi cmentarne).

Do opłat za usługi cmentarne należą w szczególności:

* opłata za miejsce pogrzebowe,

* opłata za rezerwację miejsca pod przyszły pochówek,

* opłata za wykopanie dołu pogrzebowego,

* opłata za udostępnienie kaplicy cmentarnej,

* opłata za wjazd na teren cmentarza.

Przedmiotowe usługi są świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych, których stroną jest Gmina. Z tytułu wykonania usług, Spółka wystawia w imieniu i na rzecz Gminy faktury VAT.

Obrót z tytułu świadczonych usług cmentarnych Gmina wykazuje w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT i rozlicza z tego tytułu VAT należny.

Wydatki bieżące, tzn. koszty związane z funkcjonowaniem cmentarza, m.in. koszty usuwania nieczystości, utrzymania porządku czy drobnych prac remontowych (dalej: wydatki bieżące) ponoszone są przez Spółkę, która z tego tytułu na podstawie zawartej z Gminą umowy otrzymuje rekompensatę ponoszonych kosztów. Faktury dokumentujące ponoszenie wydatków bieżących wystawione są na Spółkę.

Gmina natomiast ponosi wydatki inwestycyjne i widnieje na fakturach wystawionych przez kontrahentów jako nabywca towarów i usług.

Dotychczas Gmina nie dokonywała odliczeń VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z cmentarzem. Kwestię tę w pierwszej kolejności Gmina zamierza potwierdzić w drodze interpretacji indywidualnej.

Gmina pragnie również podkreślić, że wydatki objęte niniejszym wnioskiem dotyczą tylko i wyłącznie cmentarza komunalnego, na którym świadczone są usługi cmentarne. W szczególności nie są to wydatki o charakterze ogólnym, które dotyczyłyby innych nieruchomości gminnych lub obiektów niemających związku ze świadczonymi przez Gminę usługami cmentarnymi.

W odniesieniu do powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych, związanych z cmentarzem komunalnym, ponoszonych przez Gminę po przekształceniu ZUK w Spółkę.

Jak wskazano powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że w interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2015 r. nr ILPP2/4512-1-97/15-2/AD tut. Organ wskazał, że odpłatne dokonywanie przez Wnioskodawcę czynności, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym stanowi/będzie stanowić świadczenie usług podlegających opodatkowaniu VAT, niekorzystających ze zwolnienia od VAT.

Analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w przedmiotowej sprawie są/zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki inwestycyjne związane z cmentarzem komunalnym ponoszone przez niego po przekształceniu ZUK w Spółkę są/będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Reasumując, Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z cmentarzem komunalnym ponoszonych przez nią po przekształceniu ZUK w Spółkę.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych. Z kolei wniosek w zakresie opodatkowania świadczonych usług cmentarnych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2015 r. nr ILPP2/443-1-97/15 -2/AD.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl