ILPP2/4512-1-803/15-2/RW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku sygnowanym datą 20 lipca 2015 r. (data wpływu 29 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla prowadzenia usług szkoleniowych - jest prawidłowe.

W dniu 29 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy dla prowadzenia usług szkoleniowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. działa od 10 lutego 2015 r. Jej głównym przedmiotem działalności jest 85.59.B czyli pozaszkolne formy edukacji. Firma organizuje kursy i szkolenia podnoszące poziom wiedzy lekarzy stomatologów. Przedmiotem jej działania jest świadczenie usług polegających na szkoleniu stomatologów, którzy szkoląc się podnoszą własne kwalifikacje. Firma organizuje rocznie kilkanaście kursów.

Zakres świadczonej usługi obejmuje kompleksową organizację imprezy od przygotowania merytorycznego programu, przygotowania umów cywilnoprawnych zlecających przeprowadzenie wykładów osobom posiadającym stosowną wiedzę i uprawnienia, poprzez zgłoszenie szkolenia w izbie lekarskiej i uzyskanie punktów edukacyjnych, rezerwację sali, wysłanie ofert szkoleniowych do osób potencjalnie zainteresowanych tematyką, przygotowanie druków zaproszeń, potwierdzeń udziału w szkoleniu itp., zamówienie cateringu i cały szereg organizacyjnych czynności koniecznych do wykonania przy organizacji kongresu. Firmy (kliniki, NZOZ-y) lekarze prowadzący działalność gospodarczą, tytułem uczestnictwa w szkoleniu wpłacają zaliczkę za udział i otrzymują fakturę wraz z adnotacją o wpłaceniu całości kwoty.

Firma nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT ale niedługo po przekroczeniu progu nim się stanie. Prawo do prowadzenia szkoleń dla lekarzy i lekarzy stomatologów wynika z uchwał Prezydium Okręgowej Rady Lekarskiej Izby Lekarskiej. Prezydium Okręgowej Rady Lekarskiej wpisało Sp. z o.o. do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów.

Firma nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu Ustawy z dnia 7 września 1991 r. z późn. zm. o systemie oświaty. W art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT wymienione są jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania, uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, których to warunków Sp z o.o. nie spełnia, bowiem świadczone przez nią usługi są usługami kształcenia zawodowego dla stomatologów tj. grupy zawodowej. Kształcenie to ujmowane jest jako proces zdobywania wiedzy, umiejętności i podnoszenia kwalifikacji w kontekście zawodowym o czym mówi art. 18 ust. 1 Ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty z dnia 5 grudnia 1996 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 226, poz. 1943) w brzmieniu: "Lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego".

Prowadzone przez firmę szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych. Szkolenia podnoszące kwalifikacje stomatologów spełniają szeroko rozumianą koncepcję kształcenia ustawicznego. Korzystając z materiałów (...) cytuję: "koncepcja ta utożsamiana jest z ideą uczenia się przez całe życie - prezentowaną w dokumentach międzynarodowych". W Rezolucji Rady Unii Europejskiej z 27 czerwca 2002 r. pojawia się zapis, że "pojęcie lifelong learning powinno dotyczyć uczenia się od fazy przedszkolnej do późnej emerytalnej, włączając w to całe spektrum uczenia się formalnego (w szkołach i innych placówkach systemu edukacji), poza formalnego (w instytucjach poza systemem edukacji) i nieformalnego (naturalnego). Ponadto, powinno się ono odnosić do wszelkiej, trwającej przez całe życie, aktywności uczenia się, mającej na celu rozwój wiedzy, kompetencji i umiejętności w perspektywie osobistej, obywatelskiej, społecznej oraz zorientowanej na zatrudnienie. Zasadniczym odniesieniem w tym względzie powinna być osoba, jako podmiot uczenia się, co podkreślać ma znaczenie prawdziwej równości szans jakości w procesie uczenia się".

Podkreśla tę konieczność również Ustawa o Zakładach Opieki Zdrowotnej z dnia 30 sierpnia 1990 r., Ustawa z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i dentysty. Kodeks Etyki Lekarskiej, Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów, Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 21 lipca 2005 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów, Stanowisko nr 9 08 Naczelnej Rady Lekarskiej.

Szkolenia organizowane są przez Sp. z o.o. w imieniu własnym na rzecz osób, które wyrażą chęć uczestniczenia w proponowanych szkoleniach. Certyfikat ze szkolenia oraz program i regulamin każdorazowo rejestrowane są w izbie lekarskiej. Szkolenia stanowią nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą i zawodem uczestników szkolenia ale jednocześnie mają na celu również uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Każdorazowo szkolenie rejestrowane jest w Okręgowej Izbie Lekarskiej w celu przyznania punktów edukacyjnych lekarzom w nim uczestniczącym. Usługi wynajmu sali, zamówienia cateringu są ściśle związane z usługami podstawowymi, tj. usługami szkoleniowymi i są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Głównym celem świadczenia tych usług nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia lecz uzupełnienie usług szkoleniowych o obowiązkowe elementy. Z zawartych z usługobiorcami umów wynika, że przedmiotem transakcji jest jedna usługa - świadczenie usług szkoleniowych. Na fakturze jest wyłącznie usługa szkoleniowa nie ma innych pozycji typu wyżywienie. Umowy z podwykonawcami zawarte są oddzielnie na świadczenie każdej usługi (najmu sali, cateringu itp.) jednak usługobiorca - lekarz nie płaci osobno za wyżywienie czy salę - płaci za szkolenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy świadcząc powyżej opisane usługi Sp. z o.o. ma prawo stosować stawkę zwolnioną zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku VAT z 11 marca 2004 z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2011 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to iż zgodnie z KRS jedną z głównych działalności firmy jest 85.59.Z pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej nie klasyfikowane, oraz po spełnieniu wymogów art. 19 ustawy z 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty, czyli zarejestrowaniu szkolenia oraz uzyskaniu akredytacji, Sp. z o.o. ma prawo do stosowania stawki zwolnionej w zakresie organizowanych dla lekarzy szkoleń.

W dniu 10 maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wydał pozytywną interpretację indywidualną IBPP1/443-216/11/KW w sprawie analogicznej działalności.

Ciągłe doskonalenie zawodowe jest warunkiem niezbędnym do kompetentnego wykonywania zawodu lekarza. Szkolenia spełniają warunki art. 19 ust. 1 Ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty z dnia 5 grudnia 1996 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 226, poz. 1943).

Artykuł 19

1. Kształcenie podyplomowe lekarzy lekarzy dentystów mogą prowadzić:

2. Warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

3. Spełnienie warunków prowadzenia kształcenia określonych w ust. 2 przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, potwierdza okręgowa rada lekarska właściwa ze względu na miejsce prowadzenia kształcenia lub Naczelna Rada Lekarska w odniesieniu do okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia oraz organizatora kształcenia zamierzającego prowadzić kształcenie na terenie całego kraju.

Artykuł 19a

Kształcenie podyplomowe wykonywane przez przedsiębiorcę jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 i Nr 180, poz. 1280 oraz z 2008 r. Nr 70, poz. 416 i Nr 116, poz. 732).

Artykuł 19b

1. Organizator kształcenia zamierzający wykonywać działalność w zakresie kształcenia podyplomowego przedstawia dane potwierdzające spełnienie warunków, o których mowa w art. 19 ust. 2, oraz składa do właściwej rady lekarskiej wniosek o wpis do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwanego dalej "rejestrem", zawierający dane, o których mowa w art. 19c ust. 3 pkt 1-6.

2. Wraz z wnioskiem wnioskodawca składa oświadczenie następującej treści:

"Oświadczam, że:

3. Oświadczenie powinno również zawierać:

6. Wpis do rejestru, z wyjątkiem rejestru prowadzonego przez Naczelną Radę Lekarską, podlega opłacie.

7. Opłata, o której mowa w ust. 4, stanowi przychód okręgowej izby lekarskiej, która dokonała wpisu do rejestru.

8. Minister właściwy do spraw zdrowia, po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej, określi, w drodze rozporządzenia:

Artykuł 19c

1. Organem prowadzącym rejestr jest okręgowa rada lekarska właściwa dla siedziby organizatora prowadzenia kształcenia, a w przypadku okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia Naczelna Rada Lekarska.

* 1a. Organizator kształcenia obowiązany jest przekazać informację, o której mowa w ust. 5, również okręgowej radzie lekarskiej właściwej dla miejsca prowadzenia kształcenia, jeśli zamierza prowadzić kształcenie na terenie nieobjętym działaniem organu prowadzącego rejestr.

2. Rejestr może być prowadzony w systemie informatycznym.

3. Do rejestru wpisuje się następujące dane:

4. Organizator kształcenia wpisany do rejestru jest obowiązany zgłaszać organowi prowadzącemu rejestr wszelkie zmiany danych, o których mowa w ust. 3 pkt 2-7 oraz w ust. 5 pkt 1-6, w terminie 14 dni od dnia ich powstania.

5. Organizator kształcenia wpisany do rejestru jest obowiązany do przekazania organowi prowadzącemu rejestr, nie później niż na 30 dni przed rozpoczęciem szkolenia, następujących informacji dotyczących określonej formy szkolenia:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Według art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

#8722; oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

#8722; oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z treści art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Stosownie do art. 43 ust. 17a www. ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Jednocześnie, stosownie do treści § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r. poz. 736), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Przytoczone wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Należy zauważyć, że powołane wyżej przepisy stanowią implementację art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

W tym miejscu wskazać należy, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1, z późn. zm). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, że przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Jak wynika z informacji zawartych we wniosku Spółka organizuje kursy i szkolenia podnoszące poziom wiedzy lekarzy stomatologów. Przedmiotem jej działania jest świadczenie usług polegających na szkoleniu stomatologów, którzy szkoląc się podnoszą własne kwalifikacje. Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu Ustawy z dnia 7 września 1991 r. z późn. zm. o systemie oświaty. Prawo do prowadzenia szkoleń dla lekarzy i lekarzy stomatologów wynika z uchwał Prezydium Okręgowej Rady Lekarskiej Izby Lekarskiej. Prezydium Okręgowej Rady Lekarskiej wpisało Sp. z o.o. do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów (...). Kształcenie to ujmowane jest jako proces zdobywania wiedzy, umiejętności i podnoszenia kwalifikacji w kontekście zawodowym o czym mówi art. 18 ust. 1 Ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty z dnia 5 grudnia 1996 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 226, poz. 1943) w brzmieniu: "Lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego".

Prowadzone przez Spółkę szkolenia nie są finansowane ze środków publicznych. Szkolenia organizowane są przez Sp. z o.o. w imieniu własnym na rzecz osób, które wyrażą chęć uczestniczenia w proponowanych szkoleniach. Certyfikat ze szkolenia oraz program i regulamin każdorazowo rejestrowane są w izbie lekarskiej. Szkolenia stanowią nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą i zawodem uczestników szkolenia ale jednocześnie mają na celu również uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Każdorazowo szkolenie rejestrowane jest w Okręgowej Izbie Lekarskiej w celu przyznania punktów edukacyjnych lekarzom w nim uczestniczącym. Usługi wynajmu sali, zamówienia cateringu są ściśle związane z usługami podstawowymi, tj. usługami szkoleniowymi i są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Głównym celem świadczenia tych usług nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia lecz uzupełnienie usług szkoleniowych o obowiązkowe elementy. Z zawartych z usługobiorcami umów wynika, że przedmiotem transakcji jest jedna usługa - świadczenie usług szkoleniowych. Na fakturze jest wyłącznie usługa szkoleniowa nie ma innych pozycji typu wyżywienie. Umowy z podwykonawcami zawarte są oddzielnie na świadczenie każdej usługi (najmu sali, cateringu itp.) jednak usługobiorca - lekarz nie płaci osobno za wyżywienie czy salę - płaci za szkolenie.

Jak wynika z analizy cytowanych wyżej przepisów dla oceny tego, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi z zakresu szkolenia podyplomowego lekarzy i lekarzy dentystów korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, konieczne jest stwierdzenie:

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty a świadczonych usług nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Zainteresowany nie jest uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk oraz jednostką badawczo-rozwojową świadczącą usługi kształcenia na poziomie wyższym.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę stwierdzić należy, że opisane we wniosku usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są spełnione przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

W związku z czym należy przeanalizować, czy spełnione zostały przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a-c powyższego przepisu.

Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Zwolnieniu podlegają również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, o czym stanowi § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia.

Wnioskodawca wskazał, że świadczone przez niego usługi z zakresu szkolenia podnoszące poziom wiedzy lekarzy stomatologów są usługami w zakresie ustawicznego kształcenia zawodowego. Zainteresowany zwrócił uwagę na bezpośredni związek świadczonej usługi z branżą medyczną i zawodem lekarza dentysty, gdzie skutkiem świadczenia jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych lekarzy dentystów poprzez uaktualnienie posiadanej przez nich wiedzy, która jest bardzo ważnym aspektem w związku ze stałym rozwojem medycyny.

Analizując przedstawione powyżej okoliczności w kontekście powołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy i lekarzy dentystów, wobec powyższego mamy do czynienia z usługami kształcenia zawodowego.

W związku z powyższym wypełniona została pierwsza przesłanka umożliwiająca stosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w ww. przepisie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Zainteresowany podkreślił, że wykonywane przez niego usługi szkolenia lekarzy dentystów są świadczone na podstawie odrębnych przepisów, a mianowicie art. 18 ust. 1 ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty z dnia 5 grudnia 1996 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 464).

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego.

Minister właściwy do spraw zdrowia po zasięgnięciu opinii Naczelnej Rady Lekarskiej określi, w drodze rozporządzenia, sposób dopełnienia obowiązku, o którym mowa w ust. 1 (art. 18 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 19 ust. 1 tej ustawy, kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów mogą prowadzić:

Stosownie do art. 19 ust. 2 ww. ustawy, warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

Spełnienie warunków prowadzenia kształcenia określonych w ust. 2 przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 3, potwierdza okręgowa rada lekarska właściwa ze względu na miejsce prowadzenia kształcenia lub Naczelna Rada Lekarska w odniesieniu do okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia oraz organizatora kształcenia zamierzającego prowadzić kształcenie na terenie całego kraju (art. 19 ust. 3 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 19a ww. ustawy, kształcenie podyplomowe wykonywane przez przedsiębiorcę jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584).

Natomiast w myśl art. 19b ust. 1 cyt. ustawy, organizator kształcenia zamierzający wykonywać działalność w zakresie kształcenia podyplomowego przedstawia dane potwierdzające spełnienie warunków, o których mowa w art. 19 ust. 2, oraz składa do właściwej rady lekarskiej wniosek o wpis do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwanego dalej "rejestrem", zawierający dane, o których mowa w art. 19c ust. 3 pkt 1 6.

Organem prowadzącym rejestr jest okręgowa rada lekarska właściwa dla siedziby organizatora prowadzenia kształcenia, a w przypadku okręgowej izby lekarskiej będącej organizatorem kształcenia Naczelna Rada Lekarska - art. 19c ust. 1 ww. ustawy.

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. Nr 231, poz. 2326, z późn. zm.).

Przepis § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia stanowi, że doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej "specjalizacją", nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej "umiejętnością", oraz doskonalenie w innych formach kształcenia.

Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów określone zostały w § 3 powyższego rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego poprzez:

Jak wynika z informacji przedstawionych we wniosku Wnioskodawca został wpisany przez Prezydium Okręgowej Rady Lekarskiej w Poznaniu do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że doskonalenie zawodowe jest obowiązkiem lekarzy, szkolenie podyplomowe uznać należy jako jedną z możliwych form realizacji tego obowiązku, tj. za kształcenie zawodowe, którego zasady i formy prowadzenia zawarte są w odrębnych niż ustawa o podatku od towarów i usług przepisach.

Z kolei świadczone przez Wnioskodawcę usługi rezerwacji sali, wysłanie ofert szkoleniowych do osób potencjalnie zainteresowanych tematyką, przygotowanie druków zaproszeń, potwierdzeń udziału w szkoleniu itp., zamówienie cateringu i cały szereg organizacyjnych czynności koniecznych do wykonania przy organizacji kursów i szkoleń, można będzie uznać za usługi pomocnicze niezbędne do wykonania usługi podstawowej (usługi szkoleniowej), korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Wnioskodawca stwierdził, że usługi wynajmu sali, zamówienia cateringu są ściśle związane z usługami podstawowymi, tj. usługami szkoleniowymi i są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Głównym celem świadczenia tych usług nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia lecz uzupełnienie usług szkoleniowych o obowiązkowe elementy. Z zawartych z usługobiorcami umów wynika, że przedmiotem transakcji jest jedna usługa - świadczenie usług szkoleniowych. Na fakturze jest wyłącznie usługa szkoleniowa nie ma innych pozycji typu wyżywienie. Umowy z podwykonawcami zawarte są oddzielnie na świadczenie każdej usługi (najmu sali, cateringu itp.) jednak usługobiorca - lekarz nie płaci osobno za wyżywienie czy salę - płaci za szkolenie.

W świetle powyższego należy uznać, że usługi te w istocie stanowią kompleksowe świadczenie, w którym usługą główną jest świadczona przez Wnioskodawcę usługa edukacyjna.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że szkolenia organizowane na rzecz lekarzy dentystów przez Wnioskodawcę, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.