ILPP2/4512-1-656/15-2/AW - Ustalenie w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2015 r. (data wpływu 27 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A.z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C. (dalej "Wnioskodawca" lub "A." lub "Zbywca") prowadzi działalność gospodarczą na polskim rynku nieruchomości.

W chwili obecnej Wnioskodawca posiada wraz z B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w C. (dalej: "B.") (dalej łącznie: "Zbywcy") tytuł prawny do nieruchomości położonej w D., składającej się z kompleksu centrum handlowego o nazwie "P." oraz gruntu, na którym posadowiony jest budynek przedmiotowego centrum handlowego, który Zbywcy zamierzają zbyć na podstawie umowy lub umów sprzedaży zawartych w formie aktu notarialnego (dalej: "transakcja") spółce E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. (dalej: "Nabywca"). Nabywca zamierza w ten sposób rozpocząć działalność na rynku nieruchomości.

Zbywca jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Zbywcy i Nabywca planują zawarcie umowy sprzedaży w II półroczu 2015 r.

i. Opis nieruchomości

Zbywcy zamierzają zbyć Nabywcy udziały w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w D., z którymi związany jest również udział w prawie własności budynku centrum handlowego "P." oraz towarzyszących budowli. Mianowicie, transakcja, której przedmiotem będzie nieruchomość, obejmuje zbycie:

Grunt A oraz Grunt B, wraz z posadowionymi na nich budynkiem "P." oraz służącym do jego obsługi parkingiem (a także innymi istniejącymi urządzeniami i budowlami) w dalszej części wniosku będą określane łącznie jako "Nieruchomość". Natomiast Nieruchomość w części odnoszącej się do udziałów przypadających na Wnioskodawcę w dalszej części wniosku określana będzie jako "Nieruchomość Wnioskodawcy".

Nie można wykluczyć, że w ramach transakcji Zbywcy sprzedadzą również pewne ruchomości związane z działalnością prowadzoną w budynku centrum handlowego oraz jego obsługą (o wartości nieistotnej z perspektywy Transakcji).

ii. Nabycie Nieruchomości przez Zbywców

Pozwolenie na użytkowanie budynku "P." zostało wydane w dniu 10 października 2003 r. na rzecz jednego z wcześniejszych współużytkowników wieczystych Nieruchomości tj. "F." S.A. Zgodnie z posiadanymi informacjami, wcześniejsi współużytkownicy wieczyści wynajmowali pomieszczenia handlowo-usługowe w budynku "P.".

B. nabył:

* udział w wysokości 12975/24845 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o nr 231/35,371/35, 402/35, 406/35, 408/35, 414/35, 405/35, 412/35, 243/35, 401/35 o łącznej powierzchni 52,317 m² (wraz z udziałem w prawie własności znajdującego się na nim parkingu oraz innych istniejących urządzeń i budowli) - od X sp. z o.o. na podstawie umowy przenoszącej udział w prawie użytkowania wieczystego z dnia 11 lipca 2007 r. zawartej w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży z dnia 17 maja 2007 r.;

* udział w wysokości 15000/24845 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o nr 403/35, 226/35, 413/35, 400/35, 410/35, 227/35, 404/35, 331/35, 409/35 o łącznym obszarze 39.738 m² (wraz z udziałem w prawie własności znajdującego się na nim budynku "P." oraz towarzyszącej infrastruktury w postaci budowli) - od X sp z o.o. na podstawie umowy sprzedaży z dnia 17 maja 2007 r.

A. nabył:

* udział w wysokości 11870/24845 wprawie użytkowania wieczystego działek gruntu o nr 231/35, 371/35, 402/35, 406/35, 408/35, 414/35, 405/35, 412/35, 243/35, 401/350 łącznej powierzchni 52,317 m² (wraz z udziałem w prawie własności znajdującego się na nim parkingu oraz innych istniejących urządzeń i budowli) - od Y sp. z o.o. na podstawie umowy przenoszącej udział w prawie użytkowania wieczystego z dnia 11 lipca 2007 r. zawartej w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży z dnia 17 maja 2007 r.;

* udział w wysokości 9845/24845 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o nr 403/35, 226/35, 413/35, 400/35, 410/35, 227/35, 404/35, 331/35, 409/35 o łącznym obszarze 39.738 m² (wraz z udziałem w prawie własności znajdującego się na nim budynku "P." oraz towarzyszącej infrastruktury w postaci budowli) - od Y sp. z o.o. na podstawie umowy sprzedaży z dnia 17 maja 2007 r.

Powyższe transakcje podlegały przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: "ustawa o VAT") stanowiąc transakcje opodatkowane podatkiem od towarów i usług (dalej: "VAT").

W momencie nabycia udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów wchodzących w skład Nieruchomości, działki te były już zabudowane budynkiem i budowlami tworzącymi kompleks centrum handlowego (dalej: "Oryginalnie Istniejące Budynek i Budowle").

Po nabyciu udziałów w prawie wieczystego użytkowania, Zbywcy nie wybudowali na działkach gruntu wchodzących w skład Nieruchomości żadnych dodatkowych budynków. Wybudowane zostały wyłącznie pojedyncze budowle takie jak m.in. ogrodzenie czy wiata nad jednym z wejść (dalej: "Nowe Budowle").

W związku z tym, iż nabycie Oryginalnie Istniejących Budynków i Budowli oraz budowa Nowych Budowli zostały dokonane z zamiarem prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (wynajmu powierzchni handlowej w centrum handlowym), Zbywcy dokonali odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem/wybudowaniem powyższego budynku i budowli.

Jednocześnie, Zbywcy ponosili wydatki na ulepszenie budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, ale wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej udziału danego Zbywcy w Nieruchomości.

Po dacie nabycia przez Zbywców udziałów w prawie użytkowania wieczystego opisanych powyżej działek gruntu, na podstawie decyzji Prezydenta Miasta D. z dnia 14 stycznia 2008 r. nastąpił podział działek o numerach 401/35 i 409/35. Spośród działek powstałych w wyniku powyższego podziału, B. i A. posiadają obecnie udziały w prawie użytkowania wieczystego działek o nr 427/35 oraz 430/35 (wchodzących w skład Nieruchomości), natomiast prawo użytkowania wieczystego pozostałych działek powstałych w wyniku podziału zostało zbyte przez B. i A.

Budynek "P." jest użytkowany przez Zbywców na zasadzie współwłasności, zgodnie z Umową o Sposób Zarządu i Korzystania z Nieruchomości Wspólnej, zawartą przez Zbywców.

Powierzchnie w budynku "P." były przekazywane najemcom w posiadanie w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT zarówno jeszcze przez poprzednich właścicieli (w okresie przed nabyciem Nieruchomości przez Zbywców), jak i przez Zbywców w okresach późniejszych (w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT).

Od momentu oddania do użytkowania wyżej wymienionej powierzchni handlowej, najemcy oraz ich klienci korzystali również z powierzchni wspólnych budynku centrum handlowego, tj. takich, które nie są przeznaczone wyłącznie do użytku przez konkretnego najemcę oraz budowli przeznaczonych do wspólnego użytku najemców i/lub klientów centrum handlowego (dalej."Powierzchnie wspólne"). Powierzchnie wspólne obejmują, w szczególności parking, klatki schodowe, windy, schody ruchome, toalety czy też korytarze w ramach budynków. Zgodnie z zawartymi umowami najmu, wszyscy lub niektórzy najemcy są zobowiązani do ponoszenia kosztów utrzymania powierzchni wspólnych, m.in. w szczególności kosztów mediów (energii elektrycznej, wody, ciepła), kosztów utrzymania czystości, kosztów serwisu technicznego, kosztów ochrony, kosztów zarządzaniem. Wyżej wymienione opłaty są dokonywane na podstawie faktur VAT wystawianych przez Zbywców na rzecz każdego z najemców.

Należy jednak wskazać iż pewne powierzchnie budynku centrum handlowego o przeznaczeniu technicznym oraz budowle (w tym Nowe Budowle) nigdy nie były wynajmowane przez Zbywców. Powierzchni tych nie można również zaliczyć do powierzchni wspólnych. Są to np. pomieszczenia ochrony, sieci technicznej, jak również inne budowle, które nie są bezpośrednio użytkowane przez najemców i/lub klientów centrum handlowego

Wynajem powierzchni w Nieruchomości, oraz świadczenie dodatkowych usług na rzecz najemców Nieruchomości (w tym - w szczególności - usług marketingowych) stanowi główne źródło przychodów operacyjnych Zbywców, a wartość Nieruchomości stanowi przeważającą większość aktywów Zbywców.

Do chwili obecnej nie została podjęta ostateczna decyzja dotycząca dalszej działalności Zbywców po sprzedaży Nieruchomości w zależności od różnych czynników, w szczególności warunków rynkowych, mogą zostać podjęte różne kroki takie jak restrukturyzacja obejmująca przekształcenie Zbywców, ich połączenie z innymi podmiotami lub ewentualnie postawienie Zbywców w stan likwidacji.

iii. Przedmiot Transakcji

Przedmiotem Planowanej sprzedaży będą udziały w prawie użytkowania wieczystego Gruntu A oraz Gruntu B wraz z udziałem w prawie własności znajdujących się na nich budynku "P.", parkingu oraz innych istniejących urządzeń i budowli.

Jednocześnie zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm., dalej. "Kodeks cywilny") - z mocy prawa na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywców wynikające z umów najmu zawartych z poszczególnymi najemcami.

Przewiduje się także, iż Nabywca potencjalnie może przejąć również prawa ściśle związane z Nieruchomością, w szczególności:

* prawa z zabezpieczeń najmowych np. gwarancje bankowe, kaucje, poddania się egzekucji, poręczenia, itp.,

* ewentualne majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i innych projektów dotyczących prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Nieruchomości i adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców,

* prawa wynikające z gwarancji jakości i rękojmi za wady, a także inne prawa związane z jakością wykonania budynku "P." i innych urządzeń i instalacji, udzielone przez wykonawców robót, projektantów podmioty z nimi powiązane oraz inne właściwe podmioty;

* ewentualne zabezpieczenia związane z prawami określonymi powyżej,

* dokumentację prawną i techniczną związaną z Nieruchomością,

* ewentualnie prawa do znaków towarowych oraz domen internetowych związanych z Nieruchomością

* ewentualnie prawo własności przedmiotów dodatkowych stanowiących odrębne środki trwałe, będących, w zależności od przypadku, ruchomościami lub częściami składowymi Nieruchomości w tym m.in. monitory LCD, instalacja oblodzeniowa, system CCTV, punkt informacyjny Infokiosk oraz interaktywny plac zabaw.

Ponadto, na Nabywcę mogą zostać przeniesione decyzje administracyjne związane z korzystaniem z Nieruchomości.

Możliwe jest, iż po transakcji dojdzie pomiędzy Nabywcą i Zbywcami oraz najemcami do rozliczenia zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, które w ciągu danego roku najemcy wpłacali Zbywcom oraz do rozliczenia z tytułu ewentualnych zachęt (np. pokrycie kosztów aranżacji) udzielonych najemcom.

Z drugiej strony, planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Zbywców (z zastrzeżeniem ewentualnie depozytów wykonawców z tytułu części wynagrodzenia zatrzymanych w charakterze kaucji gwarancyjnych oraz ewentualnych zabezpieczeń złożonych przez najemców na podstawie umów najmu i innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu). Lista aktywów zobowiązań Zbywców niepodlegających przeniesieniu na rzecz Nabywcy obejmuje m.in.:

* prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywców (w tym rachunków bankowych za pośrednictwem których Zbywcy dokonują rozliczeń z najemcami);

* prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem administracją i bieżącą obsługą budynku "P.", w tym umowy z dostawcami mediów;

* środki pieniężne (z wyjątkiem ewentualnie przelewu, depozytów, wykonawców czy kaucji i depozytów pieniężnych najemców, co stanowić będzie konsekwencję wstąpienia w stosunek najmu przez Nabywcę);

* zobowiązania finansowe z tytułu kredytu,

* zobowiązania finansowe z tytułu ewentualnych pożyczek wewnątrzgrupowych;

* prawa i obowiązki z tytułu umowy o zarządzanie Nieruchomością;

* prawa i obowiązki z umowy o świadczenie usług księgowych oraz usług z zakresu obsługi korporacyjnej;

* księgi rachunkowe Zbywców i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywców działalności gospodarczej;

* nazwa firmy Zbywców (przy czym przeniesieniu podlegać może natomiast prawo do używania nazwy znaku towarowego " "P."");

* tajemnice przedsiębiorstwa Zbywców oraz know-how związany z metodologią wyszukiwana i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności.

Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z powyższych umów (na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/ Zbywcą przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń Pomiędzy stronami) - do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę.

Zbywcy nie zatrudniają żadnych pracowników, w związku z czym wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją Nieruchomością jak również funkcjonowaniem Zbywców są wykonywane na rzecz Zbywców na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecim. Obecnie, Zbywcy nie prowadzą w Polsce innej działalności gospodarczej poza wynajmem Nieruchomości, oraz ewentualnie świadczeniem dodatkowych usług (w tym - w szczególności - usług marketingowych) na rzecz najemców Nieruchomości

Zbywcy zamierzają rozwiązać powyższe umowy w związku ze sprzedażą Nieruchomości, dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających. Nowe umowy w tym zakresie zostaną zawarte przez Nabywcę. Niemniej jednak, nie można wykluczyć, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywcy rozwiązują określone umowy, a Nabywca zawiera nową umowę). Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywców. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez Nabywcę i Zbywców i jeśli będzie miała miejsce to będzie to sytuacja wyjątkowa, wynikająca w szczególności z wymogów bądź wewnętrznych regulaminów usługodawcy.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży nie stanowi finansowo lub organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywców

iv. Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po nabyciu Nieruchomości.

Nabywca jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Po nabyciu udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości od Zbywców, Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w budynku "P.", która będzie opodatkowana VAT Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie (względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców).

Mając na uwadze, iż umowy dotyczące bieżącego zarządzania Nieruchomością oraz utrzymania Nieruchomości nie będą - co do zasady - przenoszone na Nabywcę, w celu dalszego, nieprzerwanego wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Nabywca będzie we własnym zakresie zobowiązany m.in. do:

Ponadto, Wnioskodawca informuje, iż w stosunku do konsekwencji planowanej transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wystąpił także Nabywca, tj. E. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (nr NIP (...)). Jednocześnie z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku VAT wystąpił również drugi zbywca, tj. B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (nr NIP (...)), do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie poprawności swojego stanowiska w odniesieniu do następującego pytania:

1. Czy planowane zbycie Nieruchomości Wnioskodawcy będzie:

i. w odniesieniu do Oryginalnie Istniejących Budynku i Budowli - w części odnoszącej się do Nieruchomości Wnioskodawcy - zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania transakcji w części odnoszącej się do Nieruchomości Wnioskodawcy podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, oraz

ii. w zakresie odpowiadającym Nowym Budowlom - w części odnoszącej się do Nieruchomości Wnioskodawcy - opodatkowane VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i I0a, w związku z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Planowane zbycie Nieruchomości Wnioskodawcy będzie:

i. w odniesieniu do Oryginalnie istniejących Budynku i Budowli - w części odnoszącej się do Nieruchomości Wnioskodawcy - zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym stronom będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania transakcji podatkiem VAT w części odnoszącej się do Nieruchomości Wnioskodawcy na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, oraz

ii. w zakresie odpowiadającym Nowym Budowlom - w części odnoszącej się do Nieruchomości Wnioskodawcy - opodatkowane VAT wg stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i I0a, w związku z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1.

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy transakcja może być opodatkowana VAT konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Natomiast w świetle art. 7 ust. 1 pkt 7 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (wśród tych praw wymienione jest między innymi prawo wieczystego użytkowania gruntów).

Równocześnie, zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej ZCP) nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma kluczowe znaczenie dla oceny jego sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu planowanej transakcji opodatkowaniu VAT bądź p.c.c., a związane z tym obciążenie podatkowe w postaci p.c.c. lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu, będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej inwestycji. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Stąd - zdaniem Wnioskodawcy - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów "przedsiębiorstwo" i "zorganizowana część przedsiębiorstwa" użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej transakcji (tekst jedn.: oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09), w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/GI 1044/08) oraz w wyroku NSA z dnia 4 listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09).

Klasyfikacja przedmiotu transakcji.

W świetle powyższej definicji dostawy towarów oraz praktyki organów i sądów administracyjnych, jak również z uwagi na fakt, iż planowana transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawcy, mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Zgodnie bowiem z utrwaloną i jednolitą ostatnią praktyką sądów administracyjnych, sprzedaż udziału w prawie własności nieruchomości, jak również w prawie użytkowania wieczystego powinna być traktowana jak dostawa towarów. Takie stanowisko zostało przedstawione m.in. w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: "NSA") z 24 października 2011 r. (sygn. I FPS 2/11), wyroku NSA z 9 stycznia 2013 r. (sygn. I FSK 222/12), wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: "WSA") w Łodzi z 5 grudnia 2012 r. (sygn. I SA/Łd 472/12), wyroku WSA w Gliwicach z 9 października 2012 r. (sygn. III SA/GI 1252/12), wyroku WSA w Gliwicach z 23 sierpnia 2012 r. (sygn. III SA/Gl 287/12), wyrok NSA z 23 sierpnia 2012 r. (sygn. I FSK 449/12), wyroku NSA z 13 marca 2012 r. (sygn. I FSK 817/11), wyroku NSA z 7 grudnia 2011 r. (sygn. I FSK 244/11).

Podobnie, stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż udziału w prawie własności nieruchomości stanowi dostawę towarów zostało zaprezentowane w szeregu indywidualnych interpretacji podatkowych (np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 stycznia 2012 r., sygn. IBPP3/443-1208/11/IK, bądź w interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2011 r., sygn. IPPP1/443-1147/10-6/AW).

Ponadto - zdaniem Wnioskodawcy - analizowana transakcja sprzedaży udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwa" dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55 ze znaczkiem 1 Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w tym artykule przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa

* przedsiębiorstwa),

* własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do

* korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

* koncesje, licencje i zezwolenia,

* patenty i inne prawa własności przemysłowej,

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

* tajemnice przedsiębiorstwa,

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27 lit. e ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, nie można uznać, że sprzedaż Nieruchomości stanowi zbycie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej transakcji w całości, jak i w części odnoszącej się do Nieruchomości Wnioskodawcy, nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

* należności i zobowiązania związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy,

* prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości,

* środki pieniężne (z wyjątkiem kaucji złożonych przez poszczególnych najemców),

* zobowiązania finansowe z tytułu pożyczek wewnątrzgrupowych i kredytu,

* prawa i obowiązki z umowy o świadczenie usług księgowych oraz usług z zakresu obsługi korporacyjnej,

* prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług bankowych,

* tajemnice przedsiębiorstwa, know-how, księgi rachunkowe i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz funkcjonowaniem Zbywcy.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (która była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe - odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku). Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem - jak zaznaczono w stanie faktycznym - w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer należności ani zobowiązań każdego ze zbywców (z zastrzeżeniem ewentualnie depozytów wykonawców z tytułu części wynagrodzenia zatrzymanych w charakterze kaucji gwarancyjnych oraz zabezpieczeń złożonych przez najemców i innych zobowiązań wobec najemców wynikających z umów najmu, o ile takie będą istniały w dacie transakcji). A zatem, po dacie planowanej transakcji istnieją należności i zobowiązania bezpośrednio związane z Nieruchomością, jak także inne zobowiązania (w tym w szczególności zobowiązania/należności kredytowe/pożyczkowe Zbywców) pozostaną u każdego ze Zbywców. Względnie, nie jest też wykluczone, iż po dacie transakcji strony mogą jeszcze dokonywać wzajemnych rozliczeń z tytułu rozrachunków z najemcami, z dostawcami mediów (np. za miesiąc transakcji) itp. Dokonywanie takich wzajemnych rozliczeń jeszcze po dacie transakcji wynikać może m.in. ze specyficznych terminów fakturowania obowiązujących w relacjach z niektórymi dostawcami mediów.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r. sygn. S.A./Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż: zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie będzie towarzyszył transfer innych aktywów Zbywców. Mianowicie, w ramach przedmiotowej transakcji Nabywca nabędzie jedynie aktywa trwałe w postaci udziału danego Zbywcy w Nieruchomości, wraz ze ściśle związanymi z nim gwarancjami budowlanymi, zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców oraz majątkowymi prawami autorskimi i prawami pokrewnymi do projektów architektonicznych i prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Nieruchomości. Tym samym, po dacie dokonania transakcji na Nabywcę nie przejdą istotne aktywa takie jak środki pieniężne, prawa i obowiązki z umów związanych z zarządzaniem budynku, tajemnice przedsiębiorstwa, know-how, księgi rachunkowe.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (Wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn. SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. sygn.: I SA/Kr 1189/99) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem.

Zdaniem Wnioskodawcy składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywców, jak też zasadniczo prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą budynku (w tym umów zarządzania, umów z dostawcami mediów) nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości nie stanowi także zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest bowiem, aby:

* istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie,

* zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,

* zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby zatem można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Tymczasem, jak zostało już wskazane, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu, m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywców jak też zasadniczo prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą budynku nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/I1/PS). Wyodrębnienie organizacyjne spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Tymczasem jak zostało już wskazane, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywców nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie któregokolwiek ze Zbywców. Podobnie jak Wnioskodawca zaznaczył już też w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa któregokolwiek ze Zbywców (w tym dla celów rachunkowości zarządczej).

W szczególności też przenoszone udziały w Nieruchomości nie będą posiadać zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Tymczasem z uwagi na fakt, iż na rzecz Nabywcy nie zostaną zasadniczo przeniesione prawa i obowiązki z szeregu fundamentalnych umów, brak jest podstaw do uznania, aby przenoszony zespół praw i składników majątkowych był wystarczający do funkcjonowania centrum handlowego. Aby zatem zagwarantować niezakłóconą kontynuację jego działalności po dniu transakcji Nabywca będzie musiał zaangażować własny know-how, własne zasoby oraz zapewnić - już we własnym zakresie - zawarcie nowych umów o zarządzanie Nieruchomością, dostawę mediów, obsługę serwisową itp.

Analogicznie po dniu transakcji Nabywca będzie zobowiązany samodzielnie zapewnić obsługę administracyjno-księgową obszaru działalności związanego z nabytą Nieruchomością. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszone udziały w Nieruchomości nie będą posiadać same w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Tym samym sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania 1:

Opodatkowanie planowanej transakcji podatkiem VAT w części przypadającej na Nieruchomość Wnioskodawcy.

Z uwagi na to, iż planowana transakcja stanowi dostawę udziałów w prawie użytkowania wieczystego Gruntu A oraz Gruntu B wraz z udziałem w prawie własności znajdujących się nich budynku "P.", parkingu oraz innych istniejących urządzeń i budowli, będzie ona opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym również zbycie udziału w prawie użytkowania wieczystego jak to ma miejsce w przedmiotowym przypadku) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W przedmiotowym przypadku transakcja w części przypadającej na Nieruchomość Wnioskodawcy mogłaby podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub I0a ustawy o VAT. W związku z powyższym należy rozważyć, czy zastosowanie znajdzie któreś z tych zwolnień.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania. w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków. budowli lub ich części. po ich:

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe regulacje pierwsze zasiedlenie przeważającej części budynku "P." mogło nastąpić już w momencie wydania poszczególnych części budynku "P." najemcom w wykonaniu pierwszej umowy najmu dotyczącej danej powierzchni (po wydaniu pozwolenia na użytkowanie w dniu 10 października 2003 r. na rzecz wcześniejszego współużytkownika wieczystego Nieruchomości, tj. "F." S.A.). Niezależnie jednak od tego czy do pierwszego zasiedlenia powyższych powierzchni doszło niedługo po 10 października 2003 r., Wnioskodawca jest zdania, że do pierwszego zasiedlenia Oryginalnie Istniejących Budynku i Budowli doszło z całą pewnością najpóźniej w momencie wydania ich Zbywcom w wykonaniu umów sprzedaży udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz umów przenoszących udziały w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości zawartych - odpowiednio - w dniach 17 maja 2007 r. oraz 11 lipca 2007 r. Każda z tych transakcji podlegała przepisom ustawy o VAT będąc czynnością opodatkowaną VAT.

W konsekwencji, w odniesieniu do Oryginalnie Istniejących Budynku i Budowli, jako że od ich pierwszego zasiedlenia minęło ponad 2 lata, transakcja w części przypadającej na Nieruchomość Wnioskodawcy będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca, będą w momencie sprzedaży udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, strony będą uprawnione na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do rezygnacji ze zwolnienia opodatkowania podatkiem VAT zbycia Oryginalnie Istniejących Budynku i Budowli w części przypadającej na Nieruchomość Wnioskodawcy - pod warunkiem złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT.

Równocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż w odniesieniu do części transakcji o której mowa powyżej, obligatoryjne zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Zgodnie bowiem z przepisem powołanym wyżej, zwolniona z opodatkowania VAT może być dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa Nieruchomości Wnioskodawcy w powyższym zakresie będzie natomiast objęta zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Konsekwentnie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w stosunku do transakcji w tej części.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowane zbycie udziałów w Nieruchomości w części przypadającej na Nieruchomość Wnioskodawcy w odniesieniu do Oryginalnie Istniejących Budowli i Budynku, których pierwsze zasiedlenie nastąpiło najpóźniej w momencie wydania ich Zbywcom w wykonaniu umów sprzedaży udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz umów przenoszących udziały w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości zawartych - odpowiednio-w dniach 17 maja 2007 r. oraz 11 lipca 2007 r. (podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT) będzie objęte zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Strony zaś będą uprawnione do rezygnacji z powyższego zwolnienia oraz wyboru opcji opodatkowania przedmiotowej transakcji sprzedaży podatkiem VAT według podstawowej stawki, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W odniesieniu do Transakcji w dalszym zakresie, tj. w odniesieniu do Nowych Budowli w części przypadającej na Nieruchomość Wnioskodawcy, które nigdy nie były przedmiotem najmu, zbycie tych części Nieruchomości Wnioskodawcy nie zostanie objęte zwolnieniem z VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w odniesieniu do transakcji w powyższym zakresie nie będzie miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT również dostawę budynków budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

Tymczasem Zbywcy byli uprawnieni do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Oryginalnie Istniejących Budowli i Budynku, jak również w związku z późniejszą budową Nowych Budowli wchodzących w skład Nieruchomości. W konsekwencji, warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będzie spełniony, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w analizowanym przypadku.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy jako że dostawa Nieruchomości w części przypadającej na Nieruchomość Wnioskodawcy w zakresie odpowiadającym Nowym Budowlom, w stosunku do których nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia (tekst jedn.: które nigdy nie były przedmiotem najmu), nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnień z opodatkowania VAT przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a, planowane zbycie Nieruchomości w odniesieniu do tych jej części będzie opodatkowane VAT według stawki podstawowej na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Ponadto, stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom, co wynika bezpośrednio z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.), zwanej w dalszej części k.c. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (w tym nieruchomości) przysługuje kilku podmiotom. W sytuacji, gdy przepisy nie regulują pewnych kwestii dotyczących współwłasności, to wówczas stosujemy odpowiednio przepisy dotyczące własności. Stwierdzić należy, że udział każdego ze współwłaścicieli jest w swej istocie szczególną postacią prawną własności.

W rozumieniu art. 196 k.c. w przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział ten wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. W konsekwencji współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu jednak na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli, co wynika z art. 198 k.c. Podsumowując, uznać należy, że rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle art. 233 k.c., użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W świetle powyższego, grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu) oraz znajdujące się na nim nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W konsekwencji skoro przez dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarem jest budynek, budowla lub ich części, to sprzedaż zarówno całej rzeczy jak i jej ułamka zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania budynkiem lub budowlą jak właściciel. Istotne jest to, że w skutek nabycia prawa majątkowego - pełnej własności lub udziału - nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel, a warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy. Zatem na gruncie ustawy od podatku od towarów i usług zbycie udziału prawa użytkowania wieczystego wraz z udziałem w prawie własności budynków i budowli, także należy traktować jako dostawę towarów, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy - przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny.

Na mocy art. 55¹ k.c. - przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Ponadto art. 55² k.c. stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Jak wynika z powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład mogący realizować zadania gospodarcze. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki.

Wątpliwe jest, czy w sytuacji sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania nieruchomości oraz udziału we własności budynku może dojść do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa bądź przedsiębiorstwa, co prowadzi do konkluzji, że art. 6 pkt 1 ustawy nie znajdzie zastosowania.

Powyższy zakres wyłączenia jest zgodny z zakresem wyłączenia przewidzianym w art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG - Dz.U.UE. z dnia 13 czerwca 1977 r. L 145 s. 1 z późn. zm., którego implementację stanowi krajowy przepis art. 6 ustawy (odpowiednikiem art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy jest art. 19 obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE).

I tak, w świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz.Urz.UE.L 347 str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W wyroku z dnia 27 listopada 2007 r. sprawa C-497/01 TSUE wskazał, że z uwagi na cele Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając cel i kontekst regulacji. Zatem właściwego rozumienia pojęcia przedsiębiorstwa w znaczeniu nadanym przez przepis art. 6 pkt 1 ustawy, należy poszukiwać w orzecznictwie wspólnotowym, akcentującym aspekt funkcjonalny przedsiębiorstwa (możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej). I tak, w ww. wyroku TSUE wyjaśniał, że wyrażona w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy zasada braku dostawy ma zastosowanie do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa mogącego prowadzić działalność gospodarczą.

Ponadto, jak stwierdzono w powołanym wcześniej orzeczeniu z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. akt C-497/01, zasada neutralności podatku od wartości dodanej wymaga, aby wszystkie aktywa przekazane podatnikowi były używane dla celów związanych z jego transakcjami podlegającymi opodatkowaniu.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, ze zwolnienia korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz, ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 30 maja 2013 r. sygn. C-651/11, który co prawda dotyczył innej sprawy niż ta będąca przedmiotem wniosku, niemniej zawierał tezy mogące mieć zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. W wyroku tym Trybunał rozstrzygnął m.in.: "Czy przekazanie 30% udziałów w spółce - na rzecz której podmiot zbywający udziały świadczy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT - można zrównać z przekazaniem (części) aktywów w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy przy dostawie towarów lub w rozumieniu art. 6 ust. 5 tej dyrektywy przy świadczeniu usług...".

W pkt 46 wyroku wskazano, że ponadto należy podkreślić, że brzmienie art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy używa terminu "przekazujący" w liczbie pojedynczej, co oznacza, iż stosowanie rzeczonego przepisu nie jest przewidziane, w wypadku gdy kilku przekazujących sprzedaje swój udział jednemu nabywcy.

W efekcie TSUE stwierdził, że: "Artykuł 5 ust. 8 lub art. 6 ust. 5 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że zbycie 30% udziałów w spółce - na rzecz której podmiot zbywający udziały świadczy usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej - nie stanowi przekazania całości lub części towarów lub usług w rozumieniu powyższych przepisów, niezależnie od okoliczności, iż pozostali udziałowcy praktycznie równocześnie dokonują przekazania wszystkich pozostałych udziałów we wspomnianej spółce na rzecz tego samego podmiotu, a przekazanie to ma ścisły związek z wykonywaniem funkcji zarządu dla tej samej spółki".

W związku z powyższym, mając w szczególności na uwadze rozstrzygnięcie wynikające z wyroku TSUE sygn. C-651/11 należy stwierdzić, że zbycie udziałów w nieruchomości nie stanowi czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie ma wpływu na rozstrzygnięcie fakt, że pozostali udziałowcy również sprzedadzą udziały w opisanej nieruchomości.

W wyroku NSA z 24 października 2011 r., sygn. I FPS 2/11, sąd rozstrzygnął, że: "W związku z tym sprzedaż udziału we współwłasności budynku, tak jak i udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania tymi towarami tak jak właściciel.

W związku z tym na gruncie ustawy o VAT taka czynność nie może prowadzić do innych skutków prawnych niż sprzedaż towaru przez jedynego właściciela (użytkownika wieczystego), która niewątpliwie - w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - stanowi dostawę towarów bowiem w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel".

Tym samym, sprzedaż udziału w prawie własności gruntu lub budowli należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu nabywcy, najemcy (dzierżawcy).

Przy czym zaznaczyć należy, że ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy - zgodnie z treścią ust. 11 ww. artykułu - musi zawierać:

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Zaznacza się, że ustawodawca przewidział również zwolnienie dla dostawy nieruchomości w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, który stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczą kwestii czy planowane zbycie Nieruchomości będzie w odniesieniu do Oryginalnie Istniejących Budynków i Budowli - w części odnoszącej się do Nieruchomości Wnioskodawcy - zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym stronom będzie przysługiwało prawo wyboru do opodatkowania Transakcji w części odnoszącej się do Nieruchomości Wnioskodawcy podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy. Z kolei w dalszej części wątpliwości Zainteresowanego dotyczą również opodatkowania Nowych Budowli, które według Spółki będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

Z opisu sprawy wynika, że planowana transakcja stanowi dostawę udziałów w prawie użytkowania wieczystego Gruntu A oraz Gruntu B wraz z udziałem w prawie własności znajdujących się na nich budynku "P.", parkingu oraz innych istniejących urządzeń i budowli. Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym również zbycie udziału w prawie użytkowania wieczystego jak to ma miejsce w przedmiotowym przypadku) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Spółka nabyła:

* udział w wysokości 11870/24845 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o nr 231/35, 371/35, 402/35, 406/35, 408/35, 414/35, 405/35, 412/35, 243/35, 401/35 o łącznej powierzchni 52,317 m² (wraz z udziałem w prawie własności znajdującego się na nim parkingu oraz innych istniejących urządzeń i budowli) - od Y sp. z o.o. na podstawie umowy przenoszącej udział w prawie użytkowania wieczystego z dnia 11 lipca 2007 r. zawartej w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży z dnia 17 maja 2007 r.;

* udział w wysokości 9845/24845 w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu o nr 403/35, 226/35, 413/35, 400/35, 410/35, 227/35, 404/35, 331/35, 409/35 o łącznym obszarze 39.738 m² (wraz z udziałem w prawie własności znajdującego się na nim budynku "P." oraz towarzyszącej infrastruktury w postaci budowli) - od Y sp. z o.o. na podstawie umowy sprzedaży z dnia 17 maja 2007 r.

W momencie nabycia udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntów wchodzących w skład Nieruchomości, działki te były już zabudowane budynkiem i budowlami tworzącymi kompleks centrum handlowego (dalej: "Oryginalnie Istniejące Budynek i Budowle").

Po nabyciu udziałów w prawie wieczystego użytkowania, Zbywcy nie wybudowali na działkach gruntu wchodzących w skład Nieruchomości żadnych dodatkowych budynków. Wybudowane zostały wyłącznie pojedyncze budowle takie jak m.in. ogrodzenie czy wiata nad jednym z wejść (dalej: "Nowe Budowle").

W związku z tym, iż nabycie Oryginalnie Istniejących Budynku i Budowli oraz budowa Nowych Budowli zostały dokonane z zamiarem prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (wynajmu powierzchni handlowej w centrum handlowym), Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem/wybudowaniem powyższego budynku i budowli.

Jednocześnie ponosił wydatki na ulepszenie budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, ale wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej udziału danego Zbywcy w Nieruchomości.

Po dacie nabycia przez Zbywców udziałów w prawie użytkowania wieczystego opisanych powyżej działek gruntu, na podstawie decyzji Prezydenta Miasta D. z dnia 14 stycznia 2008 r. nastąpił podział działek o numerach 401/35 i 409/35. Spośród działek powstałych w wyniku powyższego podziału, B. i A. posiadają obecnie udziały w prawie użytkowania wieczystego działek o nr 427/35 oraz 430/35 (wchodzących w skład Nieruchomości), natomiast prawo użytkowania wieczystego pozostałych działek powstałych w wyniku podziału zostało zbyte przez B. i A.

Budynek "P." jest użytkowany przez Zbywców na zasadzie współwłasności, zgodnie z Umową o Sposób Zarządu i Korzystania z Nieruchomości Wspólnej, zawartą przez Zbywców.

Powierzchnie w budynku "P." były przekazywane najemcom w posiadanie w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT zarówno jeszcze przez poprzednich właścicieli (w okresie przed nabyciem Nieruchomości przez Zbywców), jak i przez Zbywców w okresach późniejszych (w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT).

Od momentu oddania do użytkowania wyżej wymienionej powierzchni handlowej, najemcy oraz ich klienci korzystali również z powierzchni wspólnych budynku centrum handlowego, tj. takich, które nie są przeznaczone wyłącznie do użytku przez konkretnego najemcę oraz budowli przeznaczonych do wspólnego użytku najemców i/lub klientów centrum handlowego (dalej "Powierzchnie wspólne"). Powierzchnie wspólne obejmują, w szczególności, parking, klatki schodowe, windy, schody ruchome, toalety czy też korytarze w ramach budynków. Zgodnie z zawartymi umowami najmu, wszyscy lub niektórzy najemcy są zobowiązani do ponoszenia kosztów utrzymania Powierzchni wspólnych, m.in. w szczególności kosztów mediów (energii elektrycznej, wody, ciepła), kosztów utrzymania czystości, kosztów serwisu technicznego, kosztów ochrony, kosztów zarządzaniem. Wyżej wymienione opłaty są dokonywane na podstawie faktur VAT wystawianych przez Zbywców na rzecz każdego z najemców.

Należy jednak wskazać, iż pewne powierzchnie budynku centrum handlowego o przeznaczeniu technicznym oraz budowle (w tym Nowe Budowle) nigdy nie były wynajmowane przez Zbywców. Powierzchni tych nie można również zaliczyć do Powierzchni wspólnych, są to np. pomieszczenia ochrony, sieci technicznej, jak również inne budowle, które nie są bezpośrednio użytkowane przez najemców i/lub klientów centrum handlowego.

Wynajem powierzchni w Nieruchomości oraz świadczenie dodatkowych usług na rzecz najemców Nieruchomości (w tym - w szczególności - usług marketingowych) stanowi główne źródło przychodów operacyjnych Zbywców, a wartość Nieruchomości stanowi przeważającą większość aktywów Zbywców.

W podsumowaniu należy stwierdzić, że nabyte grunty, budynki oraz budowle były przez Wnioskodawcę wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej, a usługi (wynajem powierzchni oraz świadczenie usług, w tym marketingowych) realizowane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto z tytułu nabycia wskazanych Nieruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, w odniesieniu do tych nieruchomości nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tak więc mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w odniesieniu do Oryginalnie Istniejących Budynku i Budowli dostawa udziałów tych nieruchomości nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdyż do pierwszego zasiedlenia przeważającej części budynku "P." mogło nastąpić już w momencie wydania poszczególnych części budynku "P." najemcom w wykonaniu pierwszej umowy najmu dotyczącej danej powierzchni (po wydaniu pozwolenia na użytkowanie w dniu 10 października 2003 r. na rzecz wcześniejszego współużytkownika wieczystego Nieruchomości, tj. "F." S.A.). Niezależnie jednak od tego, czy do pierwszego zasiedlenia powyższych powierzchni doszło niedługo po 10 października 2003 r., Wnioskodawca jest zdania, że do pierwszego zasiedlenia Oryginalnie Istniejących Budynku i Budowli doszło z całą pewnością najpóźniej w momencie wydania ich Zbywcom w wykonaniu umów sprzedaży udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz umów przenoszących udziały w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości zawartych - odpowiednio - w dniach 17 maja 2007 r. oraz 11 lipca 2007 r. Każda z tych transakcji podlegała przepisom ustawy o VAT będąc czynnością opodatkowaną VAT.

Zainteresowany ponosił wydatki na ulepszenie budynku i budowli wchodzących w skład nieruchomości, ale wydatki te były niższe niż 30% wartości początkowej udziału Wnioskodawcy. Spełniony został również drugi warunek umożliwiający zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż między pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. nieruchomości minął okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym dostawa przedmiotowych budynków i budowli będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części podatkiem VAT, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca, będą w momencie sprzedaży udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, strony będą uprawnione na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania podatkiem VAT zbycia Oryginalnie Istniejących Budynku i Budowli w części przypadającej na Nieruchomość Wnioskodawcy - pod warunkiem złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT.

Równocześnie, Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż w odniesieniu do części Transakcji, o której mowa powyżej, obligatoryjne zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania. Zgodnie bowiem z przepisem powołanym wyżej, zwolniona z opodatkowania VAT może być dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa Nieruchomości Wnioskodawcy w powyższym zakresie będzie natomiast objęta zakresem zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Konsekwentnie, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w stosunku do Transakcji w tej części.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, planowane zbycie udziałów w Nieruchomości w części przypadającej na Nieruchomość Wnioskodawcy w odniesieniu do Oryginalnie Istniejących Budowli i Budynku, których pierwsze zasiedlenie nastąpiło najpóźniej w momencie wydania ich Zbywcom w wykonaniu umów sprzedaży udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz umów przenoszących udziały w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości zawartych - odpowiednio - w dniach 17 maja 2007 r. oraz 11 lipca 2007 r. (podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT) będzie objęte zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Strony zaś będą uprawnione do rezygnacji z powyższego zwolnienia oraz wyboru opcji opodatkowania przedmiotowej transakcji sprzedaży podatkiem VAT według podstawowej stawki, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki i budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, stosownie do którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów.

W myśl art. 29a ust. 9 ustawy, przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli.

W konsekwencji, w przypadku transakcji zbycia budynku i budowli wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu, stawka podatku właściwa dla budynków/budowli determinuje stawkę właściwą dla zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu. W związku z powyższym, do zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajdują się trwale z nim związane budynki/budowle objęte - na podstawie przepisów ustawy o VAT - zwolnieniem od podatku VAT, również będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane powyżej przepisy prawne, stwierdzić należy, że przedmiotowa dostawa udziału w nieruchomościach w Oryginalnie Istniejących: Budynku i Budowli korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Skutkiem powyższego względem dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budynki/budowle, Wnioskodawca winien także zastosować zwolnienie od podatku VAT, o czym stanowi art. 29a ust. 8 ustawy.

W odniesieniu do pytania drugiego, Wnioskodawca wskazał, że na działkach gruntu, które wchodzą w skład Nieruchomości wybudowane zostały wyłącznie pojedyncze budowle takie jak m.in. ogrodzenie czy wiata nad jednym z wejść (dalej: "Nowe Budowle"), które nie były nigdy przedmiotem najmu, a ponadto Zainteresowany był uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich budową. W konsekwencji zbycie Nowych Budowli nie zostanie objęte zwolnieniem VAT przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z uwagi na opis sprawy i przepisy prawa podatkowego uznać należy, że planowane zbycie Nieruchomości Wnioskodawcy w zakresie odpowiadającym Nowym Budowlom, będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki VAT 23%. Skutkiem powyższego względem dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budowle, Wnioskodawca winien także zastosować opodatkowanie podatkiem VAT, o czym stanowi art. 29a ust. 8 ustawy.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku - zapytania sformułowanego na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W szczególności, przedmiotową interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że ogrodzenie i wiata to budowle. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy - udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.