ILPP2/4512-1-456/15-2/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2015 r. (data wpływu 11 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia duplikatów faktur i duplikatów faktur korygujących, w zakresie w jakim dotyczą one transakcji dokonanych przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału, lecz związanych z działalnością wydzielonej i przeniesionej na Spółkę ZCP, przy czym duplikaty te powinny zawierać jako nazwę sprzedawcy nazwę Spółki Dzielonej - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia duplikatów faktur i duplikatów faktur korygujących, w zakresie w jakim dotyczą one transakcji dokonanych przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału, lecz związanych z działalnością wydzielonej i przeniesionej na Spółkę ZCP, przy czym duplikaty te powinny zawierać jako nazwę sprzedawcy nazwę Spółki Dzielonej.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka (dalej "Wnioskodawca" lub "Spółka") prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu rzeczy ruchomych (w tym maszyn, urządzeń i pojazdów samochodowych).

W 2014 r. Wnioskodawca nabył - w drodze umowy sprzedaży - akcje w innej spółce akcyjnej (dalej "Spółka Dzielona"), która również prowadzi działalność m.in. w zakresie leasingu rzeczy ruchomych.

W związku z tym, że zakresy działalności gospodarczej Wnioskodawcy oraz Spółki Dzielonej częściowo się pokrywają, może dojść do podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie części jej majątku, stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej "ZCP") w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i przeniesienia go na Wnioskodawcę (tekst jedn.: w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, majątek pozostający w Spółce Dzielonej również będzie stanowił ZCP w rozumieniu wskazanego powyżej przepisu.

Do dnia podziału przez wydzielenie Spółka Dzielona dokona określonych dostaw towarów i usług w związku z czym będzie zobowiązana udokumentować tę sprzedaż na gruncie podatku od towarów i usług (dalej "VAT") poprzez wystawienie faktur VAT.

Natomiast po dniu podziału, mogą wystąpić przypadki, w których zaistnieje konieczność wystawienia duplikatu faktury lub faktury korygującej (wystawionych pierwotnie przez Spółkę Dzieloną) dokumentujących transakcje dokonane przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału i dotyczących działalności wydzielonej ZCP, która została przeniesiona na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia duplikatów faktur i duplikatów faktur korygujących, w zakresie w jakim dotyczą one transakcji dokonanych przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału, lecz związanych z działalnością wydzielonej i przeniesionej na Spółkę ZCP, przy czym duplikaty te powinny zawierać jako nazwę sprzedawcy nazwę Spółki Dzielonej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia duplikatów faktur i duplikatów faktur korygujących, w zakresie w jakim dotyczą one transakcji dokonanych przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału, lecz związanych z działalnością wydzielonej i przeniesionej na Spółkę ZCP, przy czym duplikaty te powinny zawierać jako nazwę sprzedawcy nazwę Spółki Dzielonej.

Zgodnie z art. 106I ustawy o VAT, "w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie:

Przytoczony powyżej przepis reguluje zasady wystawiania duplikatów faktur, które są wystawiane w sytuacji, w której egzemplarz faktury znajdujący się albo w posiadaniu nabywcy albo w posiadaniu sprzedawcy zaginie lub ulegnie zniszczeniu.

Niemniej jednak, przepis ten nie odnosi się do kwestii obowiązku wystawiania duplikatów faktur i faktur korygujących w przypadku przeprowadzenia reorganizacji/restrukturyzacji, w tym m.in. dokonania podziału przez wydzielenie, w wyniku którego po dniu wydzielenia zaistnieje konieczność wystawienia duplikatu faktury lub duplikatu faktury korygującej dokumentującej transakcję dokonaną przez spółkę dzieloną przed dniem podziału, a dotyczącą działalności związanej z wydzieloną i przeniesioną ZCP.

Dlatego też - zdaniem Wnioskodawcy - dokonując rozstrzygnięcia powyższej kwestii, należy odnieść się do ogólnych zasad sukcesji praw i obowiązków, o których mowa w Ordynacji podatkowej.

I tak, zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują z dniem wydzielenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (stosownie do art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe uregulowanie jest wyrazem tzw. zasady sukcesji ograniczonej (częściowej), zgodnie z którą spółka przejmująca jest następcą podatkowym spółki dzielonej, ale tylko w takim zakresie w jakim prawa i obowiązki podatkowe pozostają w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku.

Niemniej jednak, sukcesji praw i obowiązków mogą podlegać wyłącznie prawa i obowiązki, które:

* pozostają w związku z przejmowaną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa;

* powstały przed dniem sukcesji (stały się przed podziałem "stanami otwartymi") oraz

* nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną (są nadal "stanami otwartymi" na dzień podziału).

Tym samym, jeżeli dane prawo lub obowiązek powstało przed dniem podziału przez wydzielenie i co więcej, zostało zrealizowane przez spółkę dzieloną, to - zdaniem Wnioskodawcy - nie powinno być ono przedmiotem sukcesji, o której mowa w art. 93c Ordynacji podatkowej. Podobnie, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tekst jedn.: nie jest "stanem otwartym", o którym mowa powyżej), to - zdaniem Wnioskodawcy - nie powinno być przedmiotem sukcesji "praw i obowiązków", o której mowa w art. 93c Ordynacji podatkowej, lecz powinno być prawem/obowiązkiem przysługującym i obciążającym spółkę przejmującą.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotową sukcesję ograniczoną (częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a związanych z wydzielonymi w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa składnikami majątkowymi. Dlatego też, spółka przejmująca będzie uprawniona i zobowiązana do skorzystania z praw / wypełnienia obowiązków, które powstały po dniu wydzielenia i tym samym, nie były przedmiotem sukcesji praw i obowiązków zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, lecz pozostają w związku z otrzymanymi w ramach podziału przez wydzielenie składnikami majątkowymi.

Podejście takie znalazło potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, w tym w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2015 r. (sygn. IBPBI/2/4510-104/15/AK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że: "w przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki «pozostające» w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. W przepisie tym ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie «stany otwarte», tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia «pozostają» jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które pozostawały w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia. W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział, powinno być rozliczone w tym właśnie czasie (...) Z kolei w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tekst jedn.: «pozostaje» w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółki przejmującej".

Dodatkowo, stanowisko takie znalazło potwierdzenie w znanym Wnioskodawcy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 października 2014 r. (sygn. akt I SA/Gd 898/14), w którym Sąd uznał, że: "gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tekst jedn.: pozostaje w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółki przejmującej lub nowo zawiązanej. Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą/nowo zawiązaną całości rozliczeń podatkowych wydzielanej części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem".

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy dane prawo lub obowiązek powstało w dniu lub po dniu podziału przez wydzielenie, lecz pozostaje w związku z przejmowaną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to spółka przejmująca (tu: Wnioskodawca) będzie uprawniona / zobowiązana do jego realizacji.

Z analizy przytoczonego powyżej art. 106I ust. 1 ustawy o VAT wynika, że obowiązek wystawienia duplikatów faktur oraz faktur korygujących powstaje w momencie złożenia wniosku o ich wystawienie przez m.in. nabywcę. Tym samym, do czasu złożenia takiego wniosku, na podatniku nie spoczywa obowiązek ich wystawienia. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że duplikaty wystawia się wyłącznie na wniosek, podatnik nie może wystawić duplikatu na własne potrzeby, sam z siebie. W konsekwencji, nie przysługuje mu prawo do wystawienia duplikatu.

W świetle powyższego - w ocenie Wnioskodawcy - w wyniku przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, Spółka będzie zobowiązana do wystawienia duplikatów faktur oraz duplikatów faktur korygujących, w sytuacji gdy:

* obowiązek ich wystawienia powstał przed dniem podziału przez wydzielenie, lecz obowiązek taki nie został zrealizowany do dnia podziału (w takiej sytuacji, Wnioskodawca występować będzie jako sukcesor praw i obowiązków Spółki Dzielonej w zakresie wydzielonego i przeniesionego na Spółkę ZCP, zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej) oraz

* obowiązek ich wystawienia powstał po dniu podziału przez wydzielenie (w takiej sytuacji, obowiązek powstanie bezpośrednio w odniesieniu do Spółki, która działać będzie jako kontynuator rozliczeń podatkowych związanych z wydzielanymi w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa składnikami majątkowymi).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w znanej Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej z dnia 31 sierpnia 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP2/443-579/12-6/AK), w której organ podatkowy wskazał, że: "w przypadkach, w których po dniu wydzielenia zaistniała konieczność wystawienia duplikatu faktury dokumentującej transakcję dokonaną przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału (wystawionej przez Spółkę Dzieloną), a dotyczącą działalności związanej z wydzieloną zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, Spółka Przejmująca ma prawo i obowiązek wystawiania duplikatów faktur i duplikatów faktur korygujących (...)".

Podobne podejście zostało zaprezentowane również w doktrynie, która wskazuje, że: "skoro następca prawny jest kontynuatorem poprzedniego podmiotu (przejmuje po nim wszelkie prawa i obowiązki), to wówczas na nim będzie ciążył obowiązek wystawienia duplikatu faktury, oczywiście jeśli po dniu dokonania podziału lub przejęcia nabywca towaru zażąda jego wystawienia" (P. Sarnik, K. Gierszewska, Faktura VAT w pytaniach i odpowiedziach, Wolters Kluwer S.A., 2014, s. 268-270).

Reasumując - zdaniem Wnioskodawcy - Spółka będzie zobowiązana do wystawienia duplikatów faktur i duplikatów faktur korygujących, w zakresie w jakim dotyczą one transakcji dokonanych przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału, lecz związanych z działalnością wydzielonej i przeniesionej na Spółkę ZCP. Powyższe - w ocenie Spółki - będzie wynikać z kontynuacji rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez Spółkę Dzieloną, a związanych z wydzielonymi w ramach ZCP składnikami majątkowymi.

Jednocześnie, analiza przytoczonego powyżej art. 106I ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że duplikat powinien być de facto powtórzeniem faktury pierwotnej, zawierającym dane zawarte w pierwotnej fakturze, której oryginał uległ zniszczeniu albo zaginął. W konsekwencji - zdaniem Wnioskodawcy - duplikat faktury winien zostać wystawiony zgodnie z danymi zawartymi na fakturze pierwotnej, gdyż powinien on stanowić egzemplarz jednobrzmiący z fakturą pierwotną. W konsekwencji, zdaniem Spółki, duplikaty faktur i faktur korygujących wystawione przez Spółkę powinny zawierać jako nazwę sprzedawcy nazwę Spółki Dzielonej. Jednocześnie, podmiot otrzymujący tak wystawiony duplikat powinien zostać poinformowany, że Wnioskodawca występuje jako następca prawny Spółki Dzielonej.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 czerwca 2013 r. (sygn. IBPP2/443-501/13/ICZ), w której organ podatkowy uznał, że: "duplikaty powinny zawierać jako nazwę sprzedawcy - nazwę Spółki Przejmowanej. Dokumenty te powinny bowiem stanowić egzemplarz jednobrzmiący z dokumentem pierwotnym".

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka będzie zobowiązana do wystawienia duplikatów faktur i faktur korygujących, w zakresie w jakim dotyczą one transakcji dokonanych przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału, lecz związanych z działalnością wydzielonej i przeniesionej na Spółkę ZCP, przy czym duplikaty te powinny zawierać jako nazwę sprzedawcy nazwę Spółki Dzielonej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.