ILPP2/4512-1-253/15-4/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia - brak daty sporządzenia wniosku (data wpływu 25 marca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz podpis osoby upoważnionej.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

W Kancelarii Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym odbędzie się licytacja nieruchomości w celu egzekucji należności pieniężnych od A. Spółka Akcyjna z siedzibą w (...), zarejestrowanej w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Przedmiotem licytacji będzie nieruchomość gruntowa (dalej: Nieruchomość), położona we W. przy ul. W., w granicach działek ewidencyjnych nr.../1,.../2,.../3,.../4,.../5,.../6,.../7 (AR-4) o łącznej powierzchni 0,9868 ha, obręb (...), powiat (...), województwo (...). Dla Nieruchomości IV Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego prowadzi elektroniczną księgę wieczystą o numerze (...).

Właścicielem Nieruchomości jest wymieniony wyżej dłużnik A. S.A. Aktualny stan Nieruchomości to nieużytkowany grunt bez zabudowy. Dla obszaru w rejonie ul. (...), na którym położona jest Nieruchomość, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przyjęty Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 4 listopada 2010 r., opublikowany w dzienniku Urzędowym Województwa. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczenie terenu Nieruchomości jest następujące: 52,51% terenu pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, 22,10% terenu pod ulice, drogi wewnętrzne, ciągi piesze i ciągi pieszo-rowerowe oraz 25,39% terenu ma inne przeznaczenie, jak rekreacja, infrastruktura techniczna itp. Zgodnie z pismem Wydziału Architektury i Budownictwa Urzędu Miejskiego dla Nieruchomości nie wydano żadnego pozwolenia na budowę. Poszczególne działki składające się na Nieruchomość nie pokrywają się ze strefami przeznaczenia wyznaczonymi w planie zagospodarowania przestrzennego. Aby doprowadzić do takiego pokrycia, konieczne jest w przyszłości przeprowadzenie podziału lub scalenia i podziału Nieruchomości w sposób zgodny ze strefami przeznaczenia określonymi w planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej zwanej UPTU, tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) przez tereny budowlane rozumie się grunty, które zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę. Grunty wchodzące w skład Nieruchomości przeznaczone są pod zabudowę, głównie mieszkaniową oraz pozostałą (ulice, drogi wewnętrzne, ciągi piesze i pieszo-rowerowe), a zatem Nieruchomość stanowi teren budowlany. Jeśli w wyniku licytacji zostanie wyłoniony nabywca Nieruchomości, który spełni warunki licytacyjne, sąd rejonowy wyda postanowienie o przysądzeniu własności Nieruchomości, po uprawomocnieniu się którego nabywca zostanie wpisany do księgi wieczystej jako właściciel Nieruchomości. Zatem w wyniku licytacji komorniczej własność Nieruchomości zostanie przeniesiona na nabywcę, co oznacza, że zostanie dokonana dostawa Nieruchomości w imieniu i na rzecz A. S.A., będącego przedsiębiorcą.

Organ wezwał Wnioskodawcę m.in. do uzupełnienia stanu faktycznego i wyjaśnienia, co to znaczy, że "25/39% terenu ma inne przeznaczenie, jak rekreacja, infrastruktura techniczna itp." Oraz zapytał wprost, czy na tej części terenu dopuszcza się zabudowę.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowa część terenu nie jest przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową. Nie dopuszcza się na tej części terenu upraw polowych i sadów, terenowych urządzeń sportowych, dróg wewnętrznych i szaletów. Natomiast dopuszcza się ciągi piesze, ciągi pieszo - rowerowe, ciągi rowerowe oraz obiekty infrastruktury technicznej. W planie zagospodarowania zawarto zastrzeżenie, że wymiar pionowy budowli nieprzykrytej dachem posadowionej na tym terenie, mierzony od poziomu terenu przy budowli do jej najwyższego punktu nie może być większy niż 7 m. Z powyższego wynika zatem, że na przedmiotowym terenie dopuszcza się zabudowę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaka stawka podatku VAT powinna być zastosowana do dostawy Nieruchomości, dokonanej przez Komornika Sądowego w imieniu i na rzecz dłużnika, tj. A. S.A....

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 18 UPTU Komornik Sądowy wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego jest płatnikiem podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Zgodnie z art. 106c UPTU, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu na rzecz dłużnika komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu Kodeksu postępowania cywilnego. Komornik Sądowy dokonując dostawy Nieruchomości, dokona jej w imieniu i na rzecz A. S.A. Czynność dostawy Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ (i) stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 UPTU oraz (ii) dokonywana jest w imieniu i na rzecz podmiotu (A. S.A.), objętego dyspozycją art. 15 UPTU jako wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą, a więc będącego podatnikiem. Zatem z tytułu dostawy Nieruchomości w wyniku wykonania czynności egzekucyjnych, Komornik Sądowy wystawi fakturę VAT w imieniu i na rzecz A. S.A.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 UPTU Nieruchomość stanowi teren budowlany, zatem na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 dostawa Nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. W art. 146a UPTU zostały wymienione stawki podatku VAT obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r.: stawka podstawowa oraz stawki obniżone przyporządkowane do poszczególnych przepisów UPTU, wyszczególniających towary i usługi opodatkowane stawką obniżoną. Dostawa terenów budowlanych, do których należy Nieruchomość, nie zalicza się do żadnej kategorii towarów lub usług, do których stosuje się obniżoną stawkę podatku.

W związku z powyższym dostawa Nieruchomości dokonana przez Komornika Sądowego w imieniu i na rzecz A. S.A. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów usług (VAT) wg stawki podstawowej, która w roku 2015 wynosi 23%, ponieważ dostawa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT ani też nie jest objęta żadną ze stawek obniżonych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Stosownie do art. 106c ustawy - faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiuje pojęcie dostawy towarów. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - jak wynika z art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zatem sprzedaż gruntu należy traktować w kategorii dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wszelkie zaś odstępstwa od tej zasady poprzez zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienie z opodatkowania, należy uznać za wyjątek w stosowaniu ww. przepisu.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zwrócić należy w tym miejscu uwagę na ustawę z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015 r. poz. 199), która - zgodnie z art. 1 ust. 1 - określa:

- przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (...) (art. 4 ust. 2 cyt. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że o przeznaczeniu danego terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zatem ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Analizując przepisy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy gruntu niezabudowanego należy podkreślić, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Jednocześnie należy zauważyć, że w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

W kontekście powyższego należy wskazać na orzecznictwo Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które to wskazuje na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. I tak np. w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdzono, że jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca przeprowadzi licytację, której przedmiotem będzie nieruchomość gruntowa. Aktualny stan nieruchomości to nieużytkowany grunt bez zabudowy. Dla obszaru, na którym położona jest Nieruchomość, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z przeznaczenie terenu Nieruchomości jest następujące: 52,51% terenu pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, 22,10% terenu pod ulice, drogi wewnętrzne, ciągi piesze i ciągi pieszo-rowerowe oraz 25,39% terenu ma inne przeznaczenie, jak rekreacja, infrastruktura techniczna itp., a w uzupełnieniu wniosku wskazano, że na przedmiotowym terenie dopuszcza się zabudowę. Nie wydano żadnego pozwolenia na budowę. Poszczególne działki składające się na Nieruchomość nie pokrywają się ze strefami przeznaczenia wyznaczonymi w planie zagospodarowania przestrzennego. Aby doprowadzić do takiego pokrycia, konieczne jest w przyszłości przeprowadzenie podziału lub scalenia i podziału Nieruchomości w sposób zgodny ze strefami przeznaczenia określonymi w planie zagospodarowania przestrzennego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zastosowania właściwej stawki podatku VAT do dostawy Nieruchomości dokonanej przez Komornika Sądowego w imieniu i na rzecz dłużnika.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że dostawa ww. nieruchomości, będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej, tj. 23%. Powyższe wynika z faktu, że dostawa działki stanowi czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, a dłużnik w związku z jej dostawą wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. Ponadto ze względu na przeznaczenie powyższej działki zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - pod zabudowę, a więc uznanie w świetle art. 2 pkt 33 ustawy, że powyższa działka stanowi teren budowlany, nie wystąpią przesłanki umożliwiające zastosowanie względem tejże transakcji zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednakże, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono - z dniem 1 stycznia 2014 r. - zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z wniosku nie wynika, aby Spółka Akcyjna A. (czynny podatnik podatku VAT) wykorzystywała przedmiotowy grunt wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem Wnioskodawca zobowiązany jest zastosować do dostawy Nieruchomości 23% stawkę podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ zwraca uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska w sprawie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.