ILPP2/443-996/08-2/MR - Czy podatnik słusznie zafakturował usługi jako niepodlegające podatkowi od towarów i usług, na podstawie art. 27 ust. 3 pkt 2 w powiązaniu z ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2008 r. (data wpływu 31 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia - jest prawidłowe.

W dniu 31 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zajmuje się planowaniem, badaniem możliwości powstania parku wiatrowego na terenie Polski, wdrożeniem projektu poprzez wzniesienie i uruchomienie parku wiatrowego. Działalność Wnioskodawcy zaklasyfikowano jako:

Spółka zafakturowała swoje dotychczasowe działania kontrahentowi niemieckiemu, zarejestrowanemu oraz zidentyfikowanemu na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Niemczech, polegające na: potwierdzeniu notarialnym umów dzierżawy gruntów, na których planowane jest wzniesienie parku wiatrowego; wpisie do ksiąg wieczystych praw wynikających z tych umów; kosztach porad prawnych; badaniach i ekspertyzach niezbędnych do realizacji inwestycji.

Wszystkie te usługi, co do charakteru, mieszczą się w usługach wymienionych w ustawie o podatku od towarów i usług w art. 27 ust. 4 pkt 3. Ponadto, zmierzają w przyszłości do powstania parku wiatrowego, a co za tym idzie, przekazu energii elektrycznej (art. 27 ust. 4 pkt 13 i 14 ww. ustawy). Należy dodać, iż nie są to usługi związane z nieruchomościami, ponieważ wg stanowiska Ministra Infrastruktury zawartego w pismach z dnia 29 lipca 2005 r. Nr RZL/AM/Inn/023/219/05 oraz z dnia 19 września 2005 r. Nr RZL/AM/Inn/023/219b/05, w myśl którego za budowlę nie można uznać całej elektrowni wiatrowej, a jedynie jej części budowlane (takie jak: fundamenty, maszty, słupy) jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast, urządzenia i instalacje technologiczne przekształcające energię wiatru w energię mechaniczną przekazywaną do generatora, takie jak: wirniki z łopatkami, generator, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania - nie są obiektami budowlanymi (tu: budowlą) ani urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, a jedynie stanowią wyposażenie techniczno-technologiczne elektrowni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka słusznie zafakturowała wskazane usługi jako niepodlegające podatkowi od towarów i usług, na podstawie art. 27 ust. 3 pkt 2 w powiązaniu z ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, ze względu na miejsce ich świadczenia w miejscu siedziby kontrahenta.

Zdaniem Wnioskodawcy, miał on prawo zafakturować ww. usługi jako niepodlegające podatkowi od towarów i usług, ponieważ co do ich charakteru mieszczą się one w usługach wymienionych w ustawie o podatku od towarów i usług w art. 27 ust. 4 pkt 3. Nie można uznać ponadto, iż są to usługi związane z nieruchomościami, ponieważ nie uznaje się całej elektrowni wiatrowej jako budowli, a jedynie jej elementy, takie jak: maszty, słupy, fundamenty. Zatem, urządzenia i instalacje technologiczne przekształcające energię wiatru w energię mechaniczną, (kwintesencja działania elektrowni wiatrowej), nie są obiektami budowlanymi w rozumieniu prawa, co za tym idzie badania i ekspertyzy dotyczące możliwości powstania parku wiatrowego, porady prawne oraz uregulowania prawne zmierzające do realizacji inwestycji, nie można uznać za usługi na nieruchomościach (tutaj fundamentach, masztach, słupach itp.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Od powyższej zasady wprowadzono szereg wyjątków, określających inne niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na ich charakter.

Szczególny sposób określenia miejsca świadczenia przewidziano m.in. dla usług związanych z nieruchomościami, co reguluje art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców majątkowych i pośredników w obrocie nieruchomościami oraz usług przygotowania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego - miejscem świadczenia usług jest miejsce położenia nieruchomości.

W przepisie tym przyjęto, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu są wykonywane, gdzie ma siedzibę usługodawca oraz gdzie faktycznie (fizycznie) wykonuje tę usługę. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowany zajmuje się planowaniem, badaniem możliwości powstania parku wiatrowego na terenie Polski, wdrożeniem projektu poprzez wzniesienie i uruchomienie parku wiatrowego, badaniem i ekspertyzami niezbędnymi do realizacji inwestycji. W ocenie Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi mieszczą się w usługach wymienionych w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy i nie stanowią usług związanych z nieruchomościami.

Ze stanowiska Ministra Infrastruktury zawartego w pismach z dnia 29 lipca 2005 r. Nr RZL/AM/lnn/023/219/05 oraz z dnia 19 września 2005 r. Nr RZL/AM/lnn/023/219b/05 wynika, iż: "za budowlę nie można uznać całej elektrowni wiatrowej, a jedynie części budowlane (takie jak: fundamenty, maszty, słupy) jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Natomiast urządzenia i instalacje przekształcające energię wiatru w energię mechaniczną przekazywaną do generatora, takie jak: wirniki z łopatkami, generator, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania nie są obiektami budowlanymi (tu: budowlą) ani urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, a jedynie stanowią wyposażenie techniczno-technologiczne elektrowni".

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i powołane przepisy ustawy należy stwierdzić, że jeżeli nie uznaje się całej elektrowni wiatrowej jako budowli, a jedynie jej elementy, to urządzenia i instalacje technologiczne przekształcające energię wiatru w energię mechaniczną nie są obiektami budowlanymi w rozumieniu prawa. W związku z powyższym, świadczone przez Wnioskodawcę usługi m.in.: w zakresie badania i ekspertyz dotyczących możliwości powstania parku wiatrowego, porad prawnych oraz uregulowań prawnych zmierzających do realizacji inwestycji nie stanowią usług związanych z nieruchomością. Zatem w opisanej sytuacji, dla ustalenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług nie będzie miał zastosowania art. 27 ust. 2 pkt 1 ustawy.

W świetle art. 27 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz:

Zgodnie z art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się do usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1); w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2); prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1); architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1; w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3); przetwarzania danych i dostarczania informacji; tłumaczeń.

Reasumując, jeżeli Wnioskodawca świadczy na rzecz podatnika niemieckiego usługi wymienione w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy, które nie stanowią usług związanych z nieruchomością, miejscem ich świadczenia jest miejsce, gdzie podmiot ten ma swoją siedzibę i stosownie do art. 27 ust. 3 ustawy, pozostają one poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

O sposobie rozliczania podatku od wartości dodanej i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają w takim przypadku przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi, tj.: przepisy niemieckie.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zawarte są w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 27 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 9, 11-23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, zgodnie z § 27 ust. 2 rozporządzenia, powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Biorąc pod uwagę przedstawione przepisy stwierdzić należy, iż Zainteresowany prawidłowo wystawił fakturę VAT dla podatnika niemieckiego, dokumentującą wykonane usługi, których miejscem świadczenia nie jest terytorium kraju.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), w której wprowadzono m.in. zmianę w art. 27 ust. 4 pkt 3, który otrzymał brzmienie: "przepis ust. 3 stosuje się do usług doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności:

oraz wprowadzono art. 8 ust. 4 w brzmieniu: "przy określaniu miejsca świadczenia usług, o którym mowa w art. 27 i 28, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne".

Należy ponadto zwrócić uwagę, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.