ILPP2/443-965/09-5/EWW - Określenie stawki podatku od towarów i usług w eksporcie pośrednim dokonywanym na rzecz kontrahentów z siedzibą w Holandii oraz Wielkiej Brytanii.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2009 r. (data wpływu 27 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku w eksporcie pośrednim na rzecz kontrahenta angielskiego - jest prawidłowe.

W dniu 27 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku w eksporcie pośrednim na rzecz kontrahenta angielskiego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją produktów z branży GSM, IT oraz multimediów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie dokonywał dostaw towarów na rzecz kontrahentów z innych państw członkowskich (Holandii i Wielkiej Brytanii). Dostawy te będą dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz tych podmiotów. Nabywcy będą dokonywać następnie dostawy tych towarów na rzecz podmiotów mających siedziby na terytorium państw trzecich (w Stanach Zjednoczonych i Zjednoczonych Emiratach Arabskich). Towary, będące przedmiotem dostaw, będą transportowane bezpośrednio z siedziby Zainteresowanego do nabywców w krajach trzecich, przy czym:

Dokumentacja ta będzie obejmować:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonywana przez niego dostawa towarów, na gruncie ustawy o VAT stanowić będzie eksport pośredni, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) tej ustawy.

1. Kwalifikacja transakcji dostawy towarów na gruncie ustawy o VAT

Na gruncie ustawy o VAT, przedstawiona transakcja stanowi przykład tzw. dostawy łańcuchowej, realizowanej przez kilka podmiotów dokonujących dostawy tego samego towaru, który jest dostarczany bezpośrednio od pierwszego do ostatniego w kolejności nabywcy. W opisanym przypadku, Spółka, jako pierwszy w łańcuchu dostaw podmiot, dokonywać będzie dostawy towarów na rzecz nabywcy z innego kraju członkowskiego, który z kolei dostarczy ten towar podmiotowi mającemu siedzibę w państwie trzecim. Na fakturach wystawionych przez Wnioskodawcę w pozycji "Nabywca" wskazywany będzie kontrahent unijny, jednakże Spółka ma świadomość, iż ostatecznym nabywcą dostarczanych przez nią towarów będzie podmiot z państwa trzeciego. Fakt ten znajdzie również potwierdzenie w gromadzonej przez nią dokumentacji dotyczącej poszczególnych dostaw danego towaru.

W stosunku do tego rodzaju transakcji, ustawa o VAT przewiduje specjalne zasady określania miejsca opodatkowania poszczególnych dostaw, występujących w łańcuchu.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Ponadto, stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku tego rodzaju transakcji, "dostawę towarów, która:

Odnosząc powyższe regulacje do przedmiotowej sytuacji, należy uznać, iż transport towarów z Polski do państwa trzeciego, realizowany przez firmę spedycyjną działającą na rzecz nabywcy z państwa członkowskiego, będzie przypisany do dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę na rzecz tego kontrahenta, co oznacza, że dostawy te podlegać będą opodatkowaniu w Polsce. Dostawy towarów dokonywane przez nabywcę z innego państwa członkowskiego na rzecz ostatniego w łańcuchu podmiotu z kraju trzeciego należy uznać natomiast za opodatkowane poza terytorium Polski.

Na powyższe nie będzie miał wpływu fakt, iż transport towarów będących przedmiotem dostaw Wnioskodawcy będzie dokonywany w dwóch etapach, tj. w pierwszej kolejności zobowiązany on będzie dostarczyć te towary do magazynu firmy spedycyjnej, zlokalizowanego na terytorium Polski, a dopiero stamtąd dane towary będą transportowane na rzecz podmiotu z innego państwa członkowskiego poza terytorium Wspólnoty. W przypadku transakcji o charakterze międzynarodowym, gdy rzeczą naturalną jest, iż w trakcie transportu zmienia się przewoźnik i/lub środek transportu towarów, oczywistym jest, że musi nastąpić chwilowe przerwanie ciągłości transportu w celu przepakowania lub przeładowania towaru, czasowego magazynowania go itp. Jednakże nie zmienia to faktu, iż nadal będzie to ta sama czynność przewozu towarów, przypisana do jednej konkretnej dostawy. Jednocześnie należy zauważyć, iż w każdym przypadku, za transport towarów odpowiedzialny będzie pierwszy i/lub drugi podmiot w łańcuchu dostaw.

Taki przebieg transportu wynika z zawartych z kontrahentami unijnymi ustaleń podyktowanych względami praktycznymi. Jako że towary będą wywożone poza Wspólnotę transportem lotniczym, niezbędnym będzie ich dostarczenie w odpowiednim terminie do danego portu lotniczego, w którym nastąpi załadunek i odprawa celna. Ponadto, z uwagi na fakt, iż w niektórych przypadkach, towary Spółki, ze względu na swoje rozmiary mogą stanowić tylko część danej przesyłki realizowanej jednym transportem, istotna będzie możliwość ich przechowania w pobliżu portu lotniczego do czasu wylotu. Ze względów organizacyjnych, aby zapobiec ewentualnym zakłóceniom w organizacji transportu, zdaniem Zainteresowanego, praktykowany przez niego przebieg jednego transportu towarów w dwóch etapach będzie jak najbardziej uzasadniony. Jednocześnie, jako że w każdym przypadku transport ten dotyczyć będzie jednej konkretnej dostawy w stosunku do której znany będzie od początku odbiorca towarów w kraju trzecim, nie może on być rozpatrywany jako dwie odrębne czynności opodatkowane (dostawa z siedziby Wnioskodawcy do portu lotniczego oraz dostawa z portu lotniczego do miejsca przeznaczenia w państwie trzecim).

Dodatkowym potwierdzeniem powyższego jest również fakt, iż jak wynika z posiadanych przez Spółkę listów przewozowych CMR i AWB, pomiędzy opuszczeniem towarów jej magazynu, a ich odprawą celną i przyjęciem zgłoszenia celnego do procedury wywozu ze Wspólnoty upływa zwykle tylko jeden dzień.

W konsekwencji, należy uznać, iż transport tych towarów, bez względu na jego "etapowość", przypisany będzie do dostawy dokonywanej przez Zainteresowanego na rzecz kontrahenta unijnego, która z tego względu podlegać będzie opodatkowaniu VAT w Polsce. Jako że powyższe regulacje odnoszą się wyłącznie do miejsca świadczenia, dla określenia stawki, jaką należy zastosować przy opodatkowaniu tego rodzaju dostawy, należy w każdym przypadku rozpoznać jej istotę.

Mając na względzie okoliczności planowanych dostaw, a w szczególności fakt, iż miejscem ostatecznego przeznaczenia sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów w każdym przypadku będzie terytorium państwa trzeciego, należy uznać, iż dostawy te spełniać będą definicję eksportu pośredniego wymienioną w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, eksportem pośrednim jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu.

Z powyższego przepisu wynika, iż aby zaistniał eksport pośredni, spełnione muszą być następujące warunki:

Jako że w opisanej przez Zainteresowanego sytuacji, wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty dokonywany będzie przez firmę spedycyjną działającą na rzecz nabywcy, należy uznać, iż każdy z powyższych warunków zostanie spełniony, co będą potwierdzać faktury i kopie dokumentów celnych posiadanych przez niego. Konsekwentnie, planowane dostawy kwalifikować się będą do uznania ich za eksport pośredni.

2. Opodatkowanie dostawy realizowanej przez Spółkę

W myśl art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, eksport pośredni opodatkowany jest 0% stawką VAT pod warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny, określony w przepisach celnych, potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem wywozu.

W opinii Wnioskodawcy, ocena spełnienia powyższych warunków uprawniających do zastosowania stawki 0% w eksporcie towarów, powinna być w każdym przypadku dokonywana z uwzględnieniem podstawowych zasad wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Jedną z naczelnych zasad wspólnego systemu podatku od wartości dodanej jest zwolnienie z opodatkowania VAT dostawy towarów, których miejscem przeznaczenia jest państwo nienależące do Wspólnoty. Jak podkreślają przedstawiciele doktryny prawa podatkowego, "Zwolnienie to zostało oparte na zasadzie opodatkowania w miejscu przeznaczenia lub ostatecznej konsumpcji". Ponadto, jak wskazuje doktryna, "podatkowi nie powinny podlegać transakcje, w których ostateczna konsumpcja ma miejsce poza Wspólnotą". W opinii Spółki, zasada ta obliguje podatników i organy podatkowe do takiej interpretacji przepisów ustawy o VAT, aby dostawy towarów, których miejscem przeznaczenia jest terytorium krajów trzecich nie były obciążone opodatkowaniem VAT. W analizowanym przypadku - co potwierdzać będą posiadane przez Zainteresowanego komunikaty celne oraz dodatkowe dokumenty - miejscem przeznaczenia (i konsumpcji) towarów będzie terytorium państw trzecich. Opodatkowanie realizowanych przez niego dostaw VAT należnym w Polsce, równałoby się z oczywiście nieprawdziwym wnioskiem, iż konsumpcja ta - pomimo niezaprzeczalnego faktu wywozu towarów poza Wspólnotę - będzie miała miejsce w Polsce. Dlatego, w jego opinii, interpretacja art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy o VAT, powinna być dokonana w taki sposób, aby osiągnięty został cel założony przez prawodawcę wspólnotowego, jakim jest zwolnienie od VAT (w przypadku Polski objecie 0% stawką VAT) planowanych przez Spółkę dostaw.

Zwolnienia z opodatkowania eksportu towarów (zastosowanie stawki 0%) nie należy postrzegać jako prawa podatników, z którego mogą oni korzystać po spełnieniu określonych warunków, lecz jako zasadę ogólną, od której wyjątkiem jest opodatkowanie według stawki właściwej dla dostawy krajowej.

Wnioskodawca przyznaje, iż wprowadzenie określonych warunków formalnych dla zastosowania stawki 0% znajduje uzasadnienie w przypadku eksportu towarów, z uwagi na ryzyko dokonywania nadużyć przez podatników, jednakże, jego zdaniem, przy ocenie spełnienia tych wymogów należy mieć na uwadze przede wszystkim cel, jaki przyświecał ustawodawcy wprowadzającemu te ograniczenia. Uważa on, że istotą wymogów przewidzianych dla podatników w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT jest udowodnienie, iż dostarczane przez nich towary faktycznie opuściły terytorium Wspólnoty.

W takim kontekście też, należy ocenić czy w powyższym przypadku posiadane przez niego dokumenty celne będą mogły zostać uznane za kopie dokumentów, w których urząd celny, określony w przepisach celnych, potwierdzi wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty.

Z posiadanych przez Spółkę dokumentów celnych wynikać będzie tożsamość dostarczanego przez nią i wywożonego poza terytorium Wspólnoty towaru, o której mowa w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT. Innymi słowy, z kopii dokumentów celnych winno wynikać, iż przedmiotem wywozu poza terytorium Wspólnoty były towary wskazane na fakturze sprzedaży wystawionej przez podatnika.

3. Forma dokumentów celnych posiadanych przez Spółkę

Przepisy ustawy o VAT wskazują, iż warunkiem uprawniającym do zastosowania stawki 0% w eksporcie pośrednim towarów jest posiadanie kopii dokumentu celnego, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Zasadniczo, dokumenty celne potwierdzające fakt wywozu towarów poza granice Wspólnoty przekazywane są bezpośrednio podmiotowi dokonującemu zgłoszenia celnego. Z uwagi na fakt, iż w przypadku eksportu pośredniego, odprawa celna wywożonych towarów dokonywana jest przez ich nabywcę lub na jego rzecz, zrozumiałym jest, że eksporter nie będzie dysponował oryginałem takiego potwierdzenia od urzędu celnego.

Jednocześnie, przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia kopia dokumentu celnego. W szczególności, przepisy nie definiują co rozumieć przez kopię dokumentu celnego, który sporządzono w formie elektronicznego komunikatu IE-599. Tym samym, zdaniem Zainteresowanego, ustawodawca przewidział dla podatnika pewną swobodę decyzyjną w tym zakresie.

W analizowanej sytuacji, zgłoszenia towarów do wywozu obsługiwane będą w elektronicznym systemie kontroli eksportu (dalej: ECS), potwierdzeniem fizycznego wyprowadzenia towarów poza terytorium Wspólnoty będzie elektroniczny komunikat IE-599. Będzie on przesyłany zgłaszającemu przez urząd celny wywozu w formacie xml. Komunikat ten będzie podpisywany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych.

W przedstawionym przypadku, zgłaszającym towary do procedury wywozu będzie, działająca na rzecz kontrahenta unijnego, agencja celna (firma spedycyjna). W związku z tym, to do niej zostanie przesłany, zabezpieczony kluczem do bezpiecznej transmisji danych, komunikat IE 599. W konsekwencji, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu eksportu pośredniego towarów, Spółka zobowiązana będzie do uzyskania od podmiotu dokonującego zgłoszenia (tj. od wskazanej powyżej agencji celnej) kopii otrzymanego komunikatu.

Z uwagi na fakt, iż komunikaty IE-599 generowane są w formacie xml, zasadnym jest, że ich kopie także mogą być przesyłane w tej samej wersji. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, posiadanie elektronicznego komunikatu IE-599 w takiej samej formie (tj. nie zmodyfikowanej), jaka została przesłana zgłaszającemu przez urząd celny wywozu, tj. w postaci komunikatu zapisanego w formacie xml, wraz z kluczem do bezpiecznej transmisji danych, będzie wystarczające dla zastosowania 0% stawki VAT w eksporcie pośrednim.

Stanowisko takie zostało potwierdzone również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, który w piśmie z dnia 26 lutego 2009 r. o sygn. IPPP2/443-1755/08-2/MS, stwierdził, iż "W przypadku gdy towar jest odprawiany w Polsce i to polski urząd celny generuje komunikat IE-599, w opinii organu wydającego interpretację właściwe jest dokumentowanie eksportu pośredniego przez przesłanie tego komunikatu (w wersji XML) przez zagranicznego nabywcę do Wnioskodawcy (...)." Jedynie komunikaty IE-599 przechowywane w wersji elektronicznej w formacie xml stanowią dla celów VAT dokument potwierdzający dokonanie wywozu towarów poza obszar Wspólnoty, co oznacza, że podatnicy powinni przechowywać je w takiej formie, w jakiej zostały one wysłane przez urząd celny wywozu (np. na serwerze lub elektronicznych nośnikach informacji), zabezpieczonej podpisem elektronicznym. W interpretacji tej wskazano jednocześnie, iż taka forma dokumentu nie miałaby mocy dowodowej jedynie w przypadku dokonywania odprawy celnej w zagranicznym urzędzie celnym, gdyż wówczas polskie organy podatkowe nie miałyby możliwości zweryfikowania wiarygodności posiadanych komunikatów.

W powyższym piśmie, organ podatkowy potwierdził również, iż alternatywnym dokumentem, który uprawnia eksportera pośredniego do zastosowania 0% stawki VAT, jest kopia wydruku komunikatu lE-599 opatrzona podpisem i pieczęcią urzędu celnego wywozu. Tym samym, potwierdzone zostało, że "warunkiem dokumentowania eksportu pośredniego jest otrzymany komunikat IE-599 w formacie XML lub komunikat opatrzony pieczęcią i podpisem urzędu celnego". Podobne stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z dnia 30 września 2008 r. o sygn. IP-PP2-443-1045/08-2/MS.

Zdaniem Zainteresowanego, powyższe wnioski organu podatkowego należy uznać za słuszne, bowiem dla eksportera pośredniego istotne powinno być posiadanie kopii dokładnie tego samego dokumentu, który został przekazany zgłaszającemu. Kluczowa w tym zakresie powinna być pewność eksportera, że otrzymany przez niego od nabywcy dokument nie ulegał żadnym modyfikacjom pomiędzy jego wystawieniem przez organ podatkowy, a otrzymaniem przez eksportera pośredniego. Zapewnienie takie stanowi właśnie albo pieczęć właściwego urzędu celnego z napisem "EXPORT", który poprzez jej zamieszczenie na wydruku komunikatu potwierdza, że wykazane w nim towary zostały faktycznie wywiezione poza terytorium Wspólnoty, albo klucz do bezpiecznej transmisji danych, którym opatrzony jest komunikat IE 599, przekazany w formacie xml. Klucz ten stanowi bowiem znak kodowy wspomniany w art. 199 ust. 2 Rozporządzenia Komisji (WE) z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Taką tezę potwierdza również opis klucza do bezpiecznej transmisji danych zawarty w Informacji dla eksporterów/zgłaszających w zakresie obsługi zgłoszeń wywozowych w systemie ECS - wersja 1.2. zamieszczonej na stronach Służby Celnej.

Zgodnie z akapitem 2 tego przepisu, "organy celne mogą również zezwolić, aby zgłoszenia sporządzane przy użyciu celnych systemów przetwarzania danych, w tym zgłoszenia tranzytowe sporządzane zgodnie z art. 353 ust. 2 lit. b), w miejsce ręcznego lub mechanicznego opatrywania pieczęcią urzędu celnego i podpisem upoważnionego urzędnika, były bezpośrednio poświadczane przez te systemy". Takim poświadczeniem zastępującym pieczęć jest właśnie klucz do bezpiecznej transmisji danych, jakim opatrzony jest komunikat IE-599.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, we wskazanym przypadku, posiadany przez niego dokument celny, tj. zarówno: komunikat IE-599 przesłany mu w formacie elektronicznym xml, w formie w żaden sposób niezmodyfikowanej, opatrzonym kluczem do bezpiecznej transmisji danych, jak i komunikat IE-599 w formie kserokopii opatrzonej okrągłą pieczęcią urzędu celnego wyjścia z napisem "EXPORT", może stanowić kopię dokumentu celnego, o której mowa w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, przy czym pierwszy z nich jest kopią w postaci elektronicznej, natomiast drugi kopią sporządzoną w formie papierowej. Obie formy dokumentów, jako że stanowią dokładne odzwierciedlenie oryginalnego komunikatu IE-599 przesyłanego przez system do zgłaszającego powinny zostać, zdaniem Spółki uznane za właściwie sporządzone kopie.

Decydującym o takim przekonaniu jest, fakt, iż wiarygodność tych dokumentów nie powinna budzić wątpliwości, bowiem są one zgodne z tym co zostało zatwierdzone przez urząd celny. Na pewność taką wpływa, w przypadku komunikatu w formacie elektronicznym xml klucz do bezpiecznej transmisji danych, umożliwiający wykrycie jakiejkolwiek edycji treści komunikatu IE 599 po jego wystawieniu przez urząd celny wyjścia, gwarantujący, iż jest to ten sam (o tej samej treści) komunikat, który został wygenerowany przez system ECS.

Zdaniem Wnioskodawcy, również druga forma komunikatu, jaki otrzyma on od swoich kontrahentów nie powinna być kwestionowana, bowiem poprzez zamieszczoną na wydruku pieczęć urzędu celnego dokument ten zostanie jednoznacznie uznany za wiarygodny.

Taka interpretacja art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, pozostaje w zgodzie ze wspomnianymi powyżej przepisami wspólnotowymi wprowadzającymi zasadę zwolnienia z opodatkowania VAT eksportu towarów poza terytorium Wspólnoty. Jednocześnie, zakwestionowanie możliwości wykorzystania analizowanych dokumentów w celu zastosowania 0% stawki VAT w eksporcie towarów, ze względu na samą ich formę - tj. bez względu na zawartą w nich treść - należałoby uznać za interpretację niezgodną z zasadami ustalonymi przez przepisy prawa wspólnotowego.

4. Treść dokumentów

Zdaniem Spółki, zastosowanie stawki 0% z tytułu dokonywanej dostawy towarów w analizowanym przypadku uzależnione będzie od wykazania, iż z posiadanych przez nią kopii dokumentów celnych wynikać będzie tożsamość dostarczanych przez nią towarów. Warunek ten w opinii Wnioskodawcy będzie spełniony. Fakt ten potwierdzać będą nie tylko kopie komunikatów IE-599, ale całość dokumentacji posiadanej przez niego w związku poszczególnymi transakcjami będącymi przedmiotem niniejszego zapytania.

Spółka zwróciła uwagę, iż w przedmiotowym przypadku, w treści otrzymanej przez nią kserokopii komunikatu IE-599 opatrzonej okrągłą pieczęcią urzędu celnego wyjścia z napisem "EXPORT", jako nadawca/eksporter zostanie wykazana firma brytyjska, ta sama, na którą zostanie wystawiona przez Wnioskodawcę faktura VAT, dokument WZ, faktura pro forma. W treści tego komunikatu wskazana będzie również nazwa i ilość towaru, tożsame z tymi, które zostaną wykazane na dokumentach sprzedażowych wystawionych przez Zainteresowanego. W komunikacie tym, w pozycji "Dokument wymagany" wskazany zostanie numer faktury wystawionej przez spółkę brytyjską z tytułu dostawy towarów na rzecz podmiotu z kraju trzeciego. Na posiadanej przez Spółkę kopii dokumentu AWB, potwierdzającej dostarczenie towarów do podmiotu mającego siedzibę na terytorium kraju trzeciego (tego samego kraju który wskazany będzie w komunikacie IE-599 jako miejsce przeznaczenia towarów) wskazany zostanie numer faktury wystawionej przez firmę brytyjską (nabywcę towarów), wskazującej z kolei nazwę i ilość sprzedanego towaru, tożsame z tym co widnieć będzie na fakturze VAT wystawionej przez Wnioskodawcę. Pod numerem tej faktury, wystawca dokumentu AWB umieści także numer faktury wystawionej przez Spółkę (wraz z datą jej wystawienia), określając ją jako fakturę poprzedzającą fakturę wystawioną przez podmiot brytyjski. W treści tego dokumentu ponadto wskazana będzie waga i liczba palet towarów, będących przedmiotem dostawy, zgodna ze wskazanymi w dokumencie CMR dotyczącym dostawy towarów z siedziby Zainteresowanego do portu lotniczego. Innymi słowy, dokument AWB wskaże, iż towary na nim wymienione to te same, które były przedmiotem dostawy realizowanej przez podmiot brytyjski, a jednocześnie, iż na poprzednim etapie obrotu zostały one zafakturowane przez Spółkę (wraz ze wskazaniem numeru jej faktury, tego samego o którym mowa w opisie sprawy). Skoro więc z kopii komunikatu lE-599 wynikać będzie, iż dokumentuje on wysyłkę towarów będących przedmiotem sprzedaży dokumentowanej fakturą wystawioną przez podmiot brytyjski, dokumentować będzie on jednocześnie wysyłkę towarów sprzedanych uprzednio temu podmiotowi przez Zainteresowanego.

Spółka dysponować będzie ponadto dokumentem towarzyszącym (EAD) opatrzonym okrągłą pieczęcią urzędu celnego wyjścia. Na dokumencie tym wskazana będzie firma brytyjska jako nadawca/eksporter, a także nazwa, waga i ilość towarów będących przedmiotem eksportu, zgodne ze wskazanymi na fakturze sprzedaży Wnioskodawcy oraz dokumencie CMR. W dokumencie tym zawarte będzie odesłanie do numeru faktury wystawionej przez firmę brytyjską na rzecz nabywcy z państwa trzeciego.

Z danych zawartych w posiadanej przez Spółkę kserokopii komunikatu celnego wynikać będzie więc nie tylko nazwa i ilość towarów będących przedmiotem wywozu, tożsamych ze wskazanymi na jej fakturze sprzedażowej, lecz również numer dokumentu, z treści którego wynikać będzie jednoznacznie, że przedmiotem wywozu są towary będące uprzednio jej własnością, a następnie przedmiotem dostawy na rzecz firmy brytyjskiej. Tym samym, zdaniem Zainteresowanego, należy stwierdzić, że z posiadanego przez niego dokumentu celnego oraz dodatkowych dokumentów wynikać będzie, iż wskazane w jego treści towary są tożsame z towarami będącymi przedmiotem zrealizowanej przez niego dostawy na rzecz podmiotu brytyjskiego.

W konsekwencji, mając na uwadze, iż w odniesieniu do analizowanego przypadku spełnione będą warunki określone w art. 41 ust. 11 ustawy o VAT (a więc posiadanie kopii dokumentów celnych potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty), zdaniem Spółki będzie ona uprawniona do opodatkowania tych dostaw według 0% stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku o którym, mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją produktów z branży GSM, IT oraz multimediów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, dokonywać będzie dostawy towarów na rzecz kontrahenta z Wielkiej Brytanii. Dostawa ta będzie dokumentowana fakturą VAT wystawioną na rzecz tego podmiotu. Nabywca dokonywać będą następnie dostawy przedmiotowych towarów na rzecz podmiotów mających siedziby na terytorium państw trzecich (w Stanach Zjednoczonych i Zjednoczonych Emiratach Arabskich). Towary, będące przedmiotem dostaw będą transportowane bezpośrednio z siedziby Zainteresowanego do nabywców w krajach trzecich, przy czym:

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że dostawę przedmiotowych towarów należy uznać za dokonaną na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż Zainteresowany dokona eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a), stawka podatku wynosi 0%. Zgodnie natomiast z przepisem art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Oznacza to, iż prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów uzależnione jest od posiadania przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (art. 41 ust. 8 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy art. 41 ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b), jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne, eksportem towarów jest więc potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów. Ustalając zakres zastosowania przepisu art. 41 ust. 6, 7 i 11 ustawy, właściwym staje się przyjęcie uregulowań zawartych w przepisach prawa celnego. Warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki 0% jest bowiem posiadanie stosownych dokumentów spełniających warunki określone w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza granicę Wspólnoty.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki oraz w jakiej formie powinien być sporządzony dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. W takim przypadku należy odwołać się do regulacji zawartych w przepisach celnych, wskazujących jednoznacznie na rodzaj dokumentów jednoznacznie potwierdzających wywóz towarów poza obszar celny Wspólnoty.

Zgodnie z pkt 14 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, organy celne zostały zobowiązane do zastąpienia procedury wywozu, uszlachetnienia biernego oraz powrotnego wywozu, obecnej procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych.

Od dnia 31 sierpnia 2007 r. w Polsce zaczęła w pełni funkcjonować I faza Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS). Od tego momentu zmianie uległy zasady dokonywania zgłoszeń celnych procedury wywozu, procedury uszlachetnienia biernego i powrotnego wywozu. System ECS pozwala na dokonywanie i obsługę zgłoszenia w formie elektronicznej, zarówno w urzędzie wywozu jak i wyprowadzenia. System ten opiera się na obiegu dokumentów pomiędzy urzędami a podmiotami dokonującymi zgłoszeń.

Zgodnie z art. 796e Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006 r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, urząd wywozu po otrzymaniu komunikatu "Wyniki kontroli w urzędzie wyprowadzenia", o którym mowa w art. 796d ust. 2, potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów, przesyłając zgłaszającemu komunikat "Potwierdzenie wywozu" lub informując go w innej określonej w tym celu przez ten urząd formie.

Komunikat IE-599 podpisany przez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Komunikat ten zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE-599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu.

W sytuacjach, gdy zgłaszającym jest podmiot mający siedzibę poza obszarem Wspólnoty wydawany mu jest przez urząd wyprowadzenia dokument potwierdzający fizyczne opuszczenie towaru obszaru Unii Europejskiej. Czynność ta wykonywana jest na dokumencie o nazwie Komunikat potwierdzający fizyczne wyprowadzenie towarów ze Wspólnoty, który jest opatrzony podpisem i pieczęcią właściwych władz celnych. W takim przypadku podatnik polski otrzyma jedynie kopię Komunikatu, która będzie uprawniała go do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów dokonanego przez nabywcę mającego siedzibę poza obszarem Wspólnoty.

Takie rozwiązanie podyktowane jest tym, że w przypadku eksportu towarów przepisy celne nie dokonują podziału eksportu na bezpośredni i pośredni, przewidziany w art. 2 pkt 8 ustawy. We wskazanym wcześniej rozporządzeniu Komisji (WE), podmiotem, którego władze celne informują o dokonaniu wywozu jest zgłaszający. W przypadku dokonania zgłoszenia celnego przez agencję celną na rzecz podmiotu nieposiadającego siedziby na terenie Wspólnoty, zgłaszającym w myśl przepisów celnych jest podmiot zagraniczny. W takiej sytuacji polski podatnik nie występuje jako zgłaszający w dokumentach celnych.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, że będzie dokonywać on eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy, a więc dla określenia prawidłowej stawki podatku zastosowanie znajdzie art. 41 ust. 11 ustawy.

Prawo do zastosowania stawki w wysokości 0% przysługuje, jeżeli podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Potwierdzenie dokonania wywozu towarów otrzymuje w tym przypadku zgłaszający, którym co do zasady jest nabywca - podmiot zagraniczny.

W omawianej sprawie, w przypadku gdy zgłoszenie celne obsługiwane jest w Systemie Kontroli Eksportu, właściwy urząd celny powinien potwierdzić wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty przez fizyczne wydanie podatnikowi nieposiadającemu siedziby na terytorium RP potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, polegające na wydruku komunikatu IE-599 oraz zamieszczeniu na nim pieczęci i podpisu. Kopia takiego potwierdzenia uprawnia podatnika do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b) ustawy.

Jak wynika z przedstawionych informacji, Zainteresowany będzie posiadać kserokopię komunikatu IE-599, opatrzoną okrągłą pieczęcią urzędu celnego wyjścia (polskiego urzędu celnego) z napisem "EXPORT", który poprzez jej zamieszczenie na wydruku komunikatu potwierdzać będzie, że wykazane w nim towary zostały faktycznie wywiezione poza terytorium Wspólnoty.

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy, stawka podatku w wysokości 0% ma zastosowanie dla eksportu pośredniego, jeżeli spełnione zostały warunki zawarte w tym przepisie. Dokumenty, jakimi Wnioskodawca powinien posłużyć się dla wykazania dokonania eksportu pośredniego winny tę okoliczność jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzać. Powinien zatem posiadać w swojej dokumentacji dowody wiarygodne i potwierdzające faktyczne dokonanie tych czynności.

W świetle powyższego, kserokopia komunikatu IE-599, opatrzona okrągłą pieczęcią urzędu celnego wyjścia (polskiego urzędu celnego) z napisem "EXPORT", który poprzez jej zamieszczenie na wydruku komunikatu potwierdzać będzie, że wykazane w nim towary zostały faktycznie wywiezione poza terytorium Wspólnoty, stanowić będzie wiarygodny dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 11 ustawy, uprawniający go do zastosowania 0% stawki podatku VAT z tytułu pośredniego eksportu towarów na rzecz kontrahenta angielskiego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo informuje się, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w jego stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie stawki podatku w eksporcie pośrednim na rzecz kontrahenta angielskiego. Pozostała część wniosku dotycząca stanu faktycznego w ww. zakresie została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2009 r. Nr ILPP2/443-965/09-4/EWW. Natomiast, część wniosku dotycząca stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie stawki podatku w eksporcie pośrednim na rzecz kontrahenta holenderskiego została rozstrzygnięta w interpretacjach z dnia 20 października 2009 r. Nr ILPP2/443-965/09-2/EWW oraz Nr ILPP2/443-965/09-3/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.