ILPP2/443-891/08-5/GZ - Odliczenie podatku naliczonego w części dotyczącej stwierdzonych braków towarowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez Pełnomocnika Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2008 r. (data wpływu 1 października 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 listopada 2008 r. (data wpływu 1 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT wykazanego w importowym dokumencie celnym - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT wykazanego w importowym dokumencie celnym. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 listopada 2008 r. (data wpływu 1 grudnia 2008 r.) o brakujące pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) dokonuje transakcji importu towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT. W związku z powyższym, zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka dokonuje zgłoszenia celnego, w którym oblicza i wykazuje kwotę VAT należnego z tytułu importu towarów.

Ilości, ceny jednostkowe oraz wartości importowanych towarów, którymi Spółka posługuje się dokonując zgłoszenia celnego odpowiadają wartościom wynikającym z otrzymywanych przez nią od dostawców rachunków (które z kolei wynikają z zamówień złożonych przez Spółkę). Dane te służą Spółce do obliczenia wartości celnej importowanych towarów, która zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy o VAT stanowi element podstawy opodatkowania dla transakcji importu towarów.

W niektórych przypadkach zdarza się, iż ilość rzeczywiście dostarczonych Spółce towarów jest niższa (niedobory) od ilości widniejącej na otrzymanym przez nią rachunku od dostawcy, i tym samym od ilości towarów, którą wykazała w zgłoszeniu celnym.

Należy przy tym podkreślić, iż dokonując zgłoszenia celnego Spółka nie posiada jeszcze wiedzy w tym zakresie, gdyż przedmiotowe niedobory identyfikowane są w terminie późniejszym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy ilość rzeczywiście dostarczonych Spółce towarów jest niższa (niedobory) od ilości, którą wykazała w zgłoszeniu celnym, mimo, iż nie wystąpi ona do naczelnika urzędu celnego o wydanie decyzji określającej VAT należny w prawidłowej wysokości, ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w kwocie wykazanego w zgłoszeniu celnym VAT należnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy ilość rzeczywiście dostarczonych mu towarów jest niższa (niedobory) od ilości, którą wykazał w zgłoszeniu celnym, mimo, iż nie wystąpi on do naczelnika urzędu celnego o wydanie decyzji określającej VAT należny w prawidłowej wysokości, ma prawo do odliczenia VAT naliczonego w kwocie wykazanego w zgłoszeniu celnym VAT należnego.

UZASADNIENIE

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

Zgodnie z powyższym, w zakresie w jakim nabywane towary będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokumentu celnego.

W myśl art. 33 ust. 1-3 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Naczelnik urzędu celnego może określić kwotę podatku w decyzji dotyczącej należności celnych. Po przyjęciu zgłoszenia celnego podatnik może wystąpić do naczelnika urzędu celnego o wydanie decyzji określającej podatek w prawidłowej wysokości.

Organem podatkowym właściwym w sprawie postępowań dotyczących odroczenia terminu płatności podatku, rozłożenia na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, zwrotu nadpłaty oraz ulg podatkowych określonych w Ordynacji podatkowej jest naczelnik urzędu skarbowego właściwy dla podatnika (art. 39 ustawy).

Natomiast w myśl art. 40 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku pomniejszyła kwotę podatku należnego.

Tak więc w ww. przepisach ustawodawca wprowadził zasadę, zgodnie z którą w przypadku, gdy kwota podatku została nadpłacona, podatnikowi nie przysługuje zwrot nadpłaconego podatku, jeżeli kwota nadpłaconego w imporcie podatku pomniejszyła kwotę podatku należnego. Należy stwierdzić, że jeżeli nie doszło do odliczenia kwoty podatku wykazanego na dokumencie celnym, to zastosowanie znajdą przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące zwrotu nadpłaty (przepisy art. 72-80 ustawy Ordynacja podatkowa).

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie istotne jest ustalenie czy możliwe jest odliczenie kwoty podatku naliczonego wykazanej w importowym dokumencie celnym, która obliczana jest od ilości (i wartości) towarów wykazanej na fakturze od zagranicznego kontrahenta, mając na uwadze fakt, iż ilość ta jest wyższa od ilości towarów faktycznie otrzymanych przez Spółkę.

W przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Jednak w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania cyt. art. 86 ust. 12 ustawy. Ograniczenie to bowiem nie odnosi się do kwot podatku wynikającego z dokumentu celnego (art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy).

Stosownie natomiast do przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i lit. b ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności, bądź podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością.

Z powyższych przepisów wynika, iż uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie ma wtedy, gdy wystawiona faktura (dokument celny) w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury lub dokumentu celnego, bądź też zaistniało pomiędzy innymi (niż to stwierdza faktura czy dokument celny) podmiotami gospodarczymi.

Podkreślenia wymaga fakt, iż prawo do obniżenia podatku należnego jest wyraźnie związane z nabyciem towarów i usług i jest uwarunkowane rzeczywistym nabyciem konkretnego towaru, który został wprowadzony do obrotu gospodarczego.

Zatem w zaistniałej sytuacji należy stwierdzić, iż w zakresie stwierdzonych braków ilościowych nie doszło do importu - trudno bowiem uznać brakujące towary za przywiezione z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Jeżeli więc czynność wymieniona w dokumencie celnym nie została dokonana - nie miał miejsca import brakujących towarów, to tym samym nie doszło do nabycia brakujących towarów. Tym samym zastosowanie znajdzie przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, zgodnie z którym Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentu celnego, w części dotyczącej czynności, które nie zostały dokonane - tj. w części dotyczącej stwierdzonych braków towarowych.

W związku z powyższym, tj. brakiem prawa do odliczenia w części podatku naliczonego wynikającego z dokumentu celnego, zastosowanie znajdą przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące zwrotu nadpłaty (przepisy art. 72-80 Ordynacji podatkowej).

W kwestii przywołanego przez Stronę wyr. Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdzić należy, iż został on wydany w indywidualnej sprawie i tylko do niej się zawęża.

Powyższe wynika z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), w myśl którego wyroki sądów wydawane są w konkretnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Jest to również zgodne z art. 87 Konstytucji RP, w którym postanowiono, iż źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Także wskazane decyzje Organów podatkowych stanowią rozstrzygnięcia wyłącznie w sprawach, w których zostały wydane.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) oraz rozporządzenia Ministra Finansów wydane na podstawie ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w zakresie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT wykazanego w importowym dokumencie celnym - zdarzenie przyszłe - został wydana indywidualna interpretacja z dnia 24 grudnia 2008 r. Nr ILPP2/443-891/08-7/GZ.

Natomiast w zakresie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystąpienia do naczelnika urzędu celnego o wydanie decyzji:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.