ILPP2/443-876/09-4/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko I., przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2009 r. (data wpływu 7 lipca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 września 2009 r. (data wpływu 14 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 7 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 września 2009 r. (data wpływu 14 września 2009 r.) o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwany dalej Instytutem) jest Instytutem naukowo-badawczym. Jest także operatorem i właścicielem ogólnopolskiej sieci optycznej X., a także Miejskiej Sieci Komputerowej Y. Ogólnopolskiej Sieci X. zbudowana została z dotacji Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego (dawniej Ministerstwo Nauki i Informatyzacji). Głównym celem powstania i funkcjonowania sieci X. było i jest połączenie jednostek badawczych i szkół wyższych na terenie całego kraju (22 jednostki). Jednostki te na terenie kraju pogrupowane są w środowiskowe sieci miejskie, które reprezentowane są przez tzw. jednostki wiodące będące operatorami tych sieci na terenie innych województw. Zasady funkcjonowania sieci X., zarządzania siecią, a także zasady pokrywania kosztów jej funkcjonowania określa umowa Konsorcjum X. w skład którego wchodzą jednostki naukowe i szkoły wyższe będące operatorami miejskich sieci naukowych na terenie innych województw. Właścicielem sieci X. jest Instytut. Zgodnie z umową konsorcjum w kosztach utrzymania sieci udział biorą jednostki naukowe i szkoły wyższe wchodzące w skład konsorcjum, tj. jednostki korzystające z sieci X. Na podstawie umów zawartych z poszczególnymi jednostkami korzystającymi z sieci X. Instytut obciąża je fakturami. Instytut w celu pełnego i efektywnego wykorzystania sieci podjął działania zmierzające do uruchomienia nowych usług stwarzając tym samym nowe możliwości dla rozwoju badań naukowych, edukacji. Usługi te przesyłane i udostępniane są za pośrednictwem sieci X. Na ten cel Instytut pozyskał środki strukturalne na realizacje projektu w ramach Programu Operacyjnego Innowacja Gospodarka - oś priorytetowa 2 "Infrastruktura sfery B+R", działanie 2.3. inwestycje związane z rozwojem infrastruktury informatycznej nauki. Projekt określony został jako Z. Celem projektu jest rozwój krajowej infrastruktury informatycznej nauki (sieci X.) o aplikacje i usługi wspierające badania naukowe i prace rozwojowe polskich zespołów badawczych na rzecz innowacyjnej gospodarki. Bezpośrednim celem jest wdrożenie nowoczesnych usług teleinformatycznych, takich jak:

* usługa wideokonferencji,

* usługa eduroam,

* usługa powszechnej archiwizacji,

* usługi kampusowe,

* usługa naukowej interaktywnej telewizji.

Celami jakościowymi projektu są:

* wzrost jakości usług oferowanych przez jednostki naukowe (przez Instytut),

* unowocześnienie bazy dydaktycznej.

Produktem są nowoutworzone aplikacje oraz usługi teleinformatyczne oraz infrastruktura informatyczna. Produkt umożliwia zakup specjalistycznej infrastruktury i oprogramowania, a także świadczenie nowoczesnych usług informatycznych w sieci X. dla środowiska naukowego. Rezultatem tych działań jest możliwość korzystania przez kolejne jednostki naukowe z zaawansowanych aplikacji i usług.

Tak więc, usługi realizowane w ramach projektu Z. stanowią integralną część usługi w sieci X. Stworzenie wspomnianych usług i udostępnianie ich, użytkownikom tej sieci nie ma wpływu wysokość obciążeń poszczególnych jednostek. Rezultaty projektu Z. nie są elementem samodzielnym, mogą działać wyłącznie w powiązaniu z siecią X. Dostęp jednostek naukowych do sieci X. jest jednocześnie dostępem do nowych usług będących rezultatem projektu Z. Instytut nie zwiększa opłat za dostęp do sieci. Usługi nazwane w projekcie "usługami wspólnymi" stanowią usługę dodaną do podstawionej usługi dostępu do sieci X. W celu wdrożenia (uruchomienia tej usługi) w ramach wspomnianego projektu dokonywane są również zakupy sprzętu informatycznego.

W uzupełnieniu Zainteresowany wskazał, że przedstawiony we wniosku projekt realizowany jest przez Instytut z udziałem 22 partnerów (jednostki naukowe i szkoły wyższe). Jednostki te tworzą również Konsorcjum Ogólnopolskiej Sieci X., której operatorem jest Instytut. Dla realizowanego projektu Instytut jest koordynatorem. Usługi wymienione we wniosku, a które powstały w wyniku realizowanego projektu są osadzone w infrastrukturze sieci X. Celem projektu jest rozwój sieci X., poprzez dodanie i udostępnienie usług użytkownikom - jednostkom naukowym, szkołom wyższym, korzystającym z zasobów sieci X. w całym kraju. Planowane udostępnienie poszczególnych usług jest wartością dodaną do usług świadczonych w ramach sieci X. zwiększając jej możliwości i atrakcyjność dla dotychczasowych użytkowników sieci X. jak i przyszłych ewentualnych użytkowników ze środowiska naukowego. Inaczej mówiąc: opisane we wniosku rezultaty projektu są włączone do koszyka usług świadczonych przez Instytut dla jednostek wiodących-członków konsorcjum X. w ramach dostępu do sieci X. Za dostęp do sieci X. jednostki wiodące wnoszą opłaty na podstawie faktur VAT wystawianych przez Instytut (stawka 22%).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Instytut ma prawo do odliczenia strukturą podatek VAT naliczony w fakturach zakupu sprzętu, materiałów i usług niezbędnych do realizacji projektu Z. finansowanego ze środków strukturalnych w ramach programu Innowacyjna Gospodarka.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w celu realizacji projektu Z. Zarówno sprzęt jak i rezultaty projektu w postaci nowych usług są ściśle związane i nieodłączne z siecią X. Warunkiem zasadniczym jest, aby jednostka naukowa mogła korzystać z usług dodanych do sieci X. musi mieć możliwość dostępu do tej sieci. Jednostki naukowe i szkoły wyższe maja dostęp do sieci poprzez wnoszenie comiesięcznych opłat, biorąc tym samym udział w partycypacji kosztów utrzymania tej sieci, a po uruchomieniu omawianych wyżej usług także w ich utrzymaniu. Z uwagi na fakt, że sieć X. służy potrzebom Instytutu do celów badawczo-rozwojowych realizowanych w ramach projektów finansowanych 6 i 7 PR, a także projektów finansowanych przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego, Instytut ma prawo do odliczenia w sposób określony w art. 86 ustawy, tj. strukturą. W roku 2009 dla Instytutu wskaźnik sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej przekroczył 98% stąd VAT odliczany jest w 100%.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że jego zdaniem występuje związek zakupionych towarów i usług, który odbywa się i będzie dokonywany w ramach projektu Z. ze sprzedażą usług opodatkowanych podatkiem VAT. Jednostki naukowe i szkoły wyższe, aby mogły korzystać z nowo tworzonych usług muszą mieć dostęp do sieci X. i muszą tak jak dotychczas wnosić opłaty na podstawie wystawianych faktur VAT za dostęp do usług tej sieci.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy).

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto z powyższego wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi nie są do nich wykorzystywane.

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany jest operatorem i właścicielem ogólnopolskiej sieci optycznej X., a także Miejskiej Sieci Komputerowej P. Głównym celem powstania i funkcjonowania sieci X. było i jest połączenie jednostek badawczych i szkół wyższych na terenie całego kraju (22 jednostki). Jednostki te na terenie kraju pogrupowane są w środowiskowe sieci miejskie, które reprezentowane są przez tzw. jednostki wiodące będące operatorami tych sieci na terenie innych województw. Zasady funkcjonowania sieci X., zarządzania siecią, a także zasady pokrywania kosztów jej funkcjonowania określa umowa Konsorcjum X., w skład którego wchodzą jednostki naukowe i szkoły wyższe będące operatorami miejskich sieci naukowych na terenie innych województw. Właścicielem sieci X. jest Wnioskodawca. Zgodnie z umową konsorcjum w kosztach utrzymania sieci udział biorą jednostki naukowe i szkoły wyższe wchodzące w skład konsorcjum, tj. jednostki korzystające z sieci X. Na podstawie umów zawartych z poszczególnymi jednostkami korzystającymi z sieci X. Instytut obciąża je fakturami. Zainteresowany w celu pełnego i efektywnego wykorzystania sieci podjął działania zmierzające do uruchomienia nowych usług stwarzając tym samym nowe możliwości dla rozwoju badań naukowych, edukacji. Usługi te przesyłane i udostępniane są za pośrednictwem sieci X. Projekt określony został jako Z. Celem projektu jest rozwój krajowej infrastruktury informatycznej nauki (sieci X.) o aplikacje i usługi wspierające badania naukowe i prace rozwojowe polskich zespołów badawczych na rzecz innowacyjnej gospodarki. Produktem są nowoutworzone aplikacje oraz usługi teleinformatyczne oraz infrastruktura informatyczna. Produkt umożliwia zakup specjalistycznej infrastruktury i oprogramowania, a także świadczenie nowoczesnych usług informatycznych w sieci X. dla środowiska naukowego. Rezultatem tych działań jest możliwość korzystania przez kolejne jednostki naukowe z zaawansowanych aplikacji i usług.

Tak więc, usługi realizowane w ramach projektu Z. stanowią integralną część usługi w sieci X., a rezultaty projektu Z. nie są elementem samodzielnym, mogą działać wyłącznie w powiązaniu z siecią X. Za dostęp do sieci X. jednostki wiodące wnoszą opłaty na podstawie faktur VAT wystawianych przez Instytut (stawka 22%).

Ponadto Wnioskodawca zaznaczył, że w roku 2009 dla Instytutu wskaźnik sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej przekroczył 98% stąd VAT odliczany jest w 100%.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami zwolnionymi od podatku, jak i opodatkowanymi, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 i 91 ustawy, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Dokonanie takiego podziału powoduje, że podatnik odlicza podatek związany ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast nie odlicza podatku związanego ze sprzedażą zwolnioną, bądź niepodlegającą opodatkowaniu.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w powyższym przepisie, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

W oparciu o art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu w takiej części, w jakiej zakupy te związane będą ze sprzedażą opodatkowaną, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy Zainteresowany nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją, obliczoną według zasad określonych w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy).

Zainteresowany wskazał we wniosku, że usługi realizowane w ramach projektu Z. nie są elementem samodzielnym, mogą działać wyłącznie w powiązaniu z siecią X. Ponadto za dostęp do sieci X. jednostki wiodące wnoszą opłaty na podstawie faktur VAT wystawianych przez Wnioskodawcę ze stawką 22%. Zatem w takim przypadku można stwierdzić, że zakupy związane z projektem Z. są związane z wykonywaniem wyłącznie czynności opodatkowanych. Wnioskodawcy przysługuje więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości.

Jednak w dalszej części wniosku Zainteresowany zaznaczył, że w roku 2009 dla Instytutu wskaźnik sprzedaży opodatkowanej do zwolnionej przekroczył 98% stąd VAT naliczony odliczany jest w 100%.

Zatem, o ile zakupy ponoszone w ramach projektu mają również związek ze sprzedażą zwolnioną, Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu sprzętu, materiałów i usług niezbędnych do realizacji projektu Z., z uwzględnieniem przepisów art. 90 i 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wniosek w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego został rozstrzygnięty pismem z dnia 30 września 2009 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.