ILPP2/443-865/08-4/ISN - Zatrzymanie zadatku przez sprzedającego - wystawienie faktury korygującej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana reprezentowanego przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2008 r. (data wpływu 24 września 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 października 2008 r. (data wpływu 27 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania zatrzymanego zadatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania zatrzymanego zadatku. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 października 2008 r. (data wpływu 27 listopada 2008 r.) o brakującą kartę Nr 2/4 wniosku ORD-IN.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 17 stycznia 2008 r. przystąpił do przedwstępnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego niezabudowanej nieruchomości o pow. 2,3452 ha. Strony zgodnie ustaliły, że Sprzedający zobowiązuje się sprzedać a Kupujący zobowiązuje się kupić przedmiotową nieruchomość w terminie do dnia 31 maja 2008 r. Na poczet ceny nieruchomości Zainteresowany dokonał wpłaty zadatku w rozumieniu art. 394 k.c., w wysokości 2.459.016 PLN + 22% VAT. Wnioskodawca otrzymał od Sprzedającego fakturę VAT zaliczka na kwotę 3.000.000,00 brutto. Zainteresowany dokonał również dodatkowej wpłaty na poczet ceny zakupu w wysokości 300.000,00 PLN + 22% VAT oraz otrzymał drugą fakturę VAT zaliczka na kwotę 366.000,00 PLN brutto. Wnioskodawca nie przystąpił do umowy przenoszącej własność nieruchomości w terminie określonym w akcie notarialnym, a Sprzedający zatrzymał zgodnie z tym aktem całą kwotę wpłaconego zadatku, tj. w wysokości 3.366.000,00 PLN.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Zainteresowany powinien otrzymać od Sprzedającego notę obciążeniową dokumentującą zatrzymany zadatek czy faktury korygujące faktury zaliczkowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien otrzymać od Sprzedającego notę obciążeniową na całą otrzymaną kwotę zadatku. W tym przypadku zatrzymany zadatek traktowany jest, jako odszkodowanie dla Sprzedającego z tytułu nie przystąpienia przez Zainteresowanego do umowy przenoszącej własność nieruchomości w ustalonym terminie. W opinii Wnioskodawcy odszkodowania nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie powinien otrzymać od Sprzedającego faktur korygujących.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle oraz ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zadatku.

W znaczeniu słownikowym "zadatek" to suma pieniędzy wręczana przy zawarciu umowy w celu zapewnienia jej wykonania ("Mały Słownik Języka Polskiego" Wydawnictwo Naukowe PWN wydanie XII poprawione, Warszawa 1999, str. 1100).

Instytucja zadatku została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), w art. 394 § 1 który stanowi, że w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej. Natomiast w razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi (art. 394 § 2 Kodeksu cywilnego). Z art. 394 § 3 Kodeksu cywilnego wynika, że w razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo, za które ponoszą odpowiedzialność obie strony.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, to zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast w myśl art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że kwoty wpłacone (łącznie 3.366.000,00 PLN) Sprzedającemu przez Wnioskodawcę (Kupującego) przy zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości niezabudowanej stanowią zadatek. Ze względu na niewykonanie przez Kupującego zobowiązania określonego w akcie notarialnym, Sprzedający zatrzymał zgodnie z ww. aktem całą kwotę wpłaconego zadatku.

W świetle powyższych przepisów nie powinno budzić wątpliwości, że otrzymanie przez Sprzedającego kwot zadatku przy zawarciu przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości niezabudowanej rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. W przypadku, gdyby doszło do zawarcia umowy sprzedaży, kwota zadatku pomniejszałaby należność z tytułu dostawy towarów w miesiącu jej wykonania. Natomiast w przypadku niewykonania przedwstępnej umowy sprzedaży zatrzymana przez dostawcę kwota zadatku (podobnie jak kwota zadatku zwrócona nabywcy w podwójnej wysokości) nie może być postrzegana jako wynagrodzenie za dostawę towarów, ale jako odszkodowanie za ewentualne szkody.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Na mocy art. 106 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Ogólne regulacje dotyczące wystawiania faktur zawarte zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Stosownie do przepisu § 14 ust. 1 rozporządzenia w przypadku, gdy przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, który stanowi, że fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę). Zatem, Sprzedający miał obowiązek wystawić faktury dokumentujące kwoty zadatku w terminie do siedmiu dni od dnia, w którym wspomniane kwoty pobrano.

Według § 16 ust. 1 rozporządzenia w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Na podstawie ust. 2 ww. przepisu faktura korygująca powinna zawierać, co najmniej:

Natomiast, w myśl ust. 3 przepisy ust. 1 i ust. 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Mając na uwadze treść art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1), który stanowi, że w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie, przepis § 16 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia należy interpretować w sposób rozszerzający i uznać, że podatnik wystawia fakturę korygującą nie tylko w przypadku zwrotu zadatku nabywcy, ale także w przypadku zatrzymania zadatku.

Zgodnie z zapisem § 16 ust. 4 rozporządzenia, sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów, przypadków określonych w § 11 ust. 2 pkt 3, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz dostawy towarów, dla której miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 99 ust. 2 i ust. 3 ustawy - w rozliczeniu za kwartał, w którym to potwierdzenie otrzymali, z uwzględnieniem zasad, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wynika, iż Kupujący nie przystąpił do umowy przenoszącej własność nieruchomości w terminie określonym w akcie notarialnym, a Sprzedający zatrzymał zgodnie z tym aktem całą kwotę wpłaconego zadatku.

Podsumowując, zadatek zatrzymany przez Sprzedającego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Sprzedający ma prawo do korekty wcześniej opodatkowanego ww. podatkiem zadatku.

W związku z powyższym Wnioskodawca (Kupujący) winien otrzymać od Sprzedającego fakturę korygującą, a nie notę obciążeniową.

Tut. Organ zwraca uwagę, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. weszło w życie nowe rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Ponadto informuje się, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), zgodnie, z którą zmianie uległ art. 29 ust. 4 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.