ILPP2/443-841/10/11-S/EWW - Określenie miejsca świadczenia usług magazynowania towarów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 27 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Go 1278/10 - stwierdza, że stanowisko Spółki X, przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2010 r. (data wpływu 11 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług magazynowania - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2010 r. Spółka X złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług magazynowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest transport międzynarodowy, spedycja oraz szeroko rozumiana logistyka towarów sypkich nie niebezpiecznych. Towary te przewożone są w specjalnych autosilosach. Spółka świadczy również usługi przeładunku i magazynowania towarów sypkich. W celu optymalizacji kosztów łańcucha dostaw, występuje łączenie transportu. W pierwszym etapie towar dostarczany jest z Litwy od producenta w opakowaniach big-bag, samochodami skrzyniowymi do magazynu Zainteresowanego w Polsce. Następnie w drugim etapie towar zostaje przyjęty na magazyn i w tym samym dniu lub następnym zostaje przepakowany do autosilosów Spółki i transportowany jest do klienta końcowego odbiorcy towaru. Towar do klienta końcowego nie może zostać dostarczony w opakowaniach big-bag tylko musi być dostarczony za pomocą specjalistycznych autosilosów, które mają możliwość wpompowania go do silosów magazynowych klientów końcowych. Usługa świadczona przez Wnioskodawcę polega na przepakowaniu dostarczonego do jego magazynów towarów zapakowanych w jednostce opakowania tzw. big-bagi, do autosilosów i dostarczenie do odbiorcy końcowego. W wyjątkowych sytuacjach Spółka przechowuje materiały sypkie przez krótkie okresy czasu, tj. do kilku dni, co jest spowodowane zebraniem większej partii towaru dla klienta końcowego.

Zainteresowany świadczy te usługi na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej, który posiada siedzibę na terytorium innego kraju UE.

Wnioskodawca wystawiając faktury VAT, jako przedmiot sprzedaży wskazuje usługę "magazynowania", choć w rzeczywistości czynności sprowadzają się do rozładunku aut przywożących towar w big-bagach i następnie do przepakowania towaru i załadunku jego samochodów. Jako podstawę naliczenia wynagrodzenia określa się wagę towarów przeładowanych w magazynie. Umowa na usługi magazynowania określa takie stawki jak: za rozładunek i przyjęcie towaru na magazyn, za przepakowanie i załadunek do autosilosu oraz za magazynowanie towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do usług opisanych w stanie faktycznym będą miały zastosowanie ogólne zasady ustalania miejsca opodatkowania usług, opisane w aktualnym stanie prawnym w art. 28b ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, do usług wymienionych we wniosku (magazynowania) ma zastosowanie ogólna zasada zawarta w art. 28b ustawy o VAT, według której miejscem świadczenia usług - w przypadku świadczenia ich na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym usługobiorca ma siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n. Zatem, usługi magazynowania w Polsce świadczone na rzecz podatnika z innego państwa UE nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Zdaniem Zainteresowanego, wskazanych usług magazynowania nie dotyczą żadne wyłączenia od ogólnej zasady wyrażonej w art. 28b ustawy o VAT.

W szczególności nie są to usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy o VAT. Według tego przepisu, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego - jest miejsce położenia nieruchomości.

Według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, usługi związane z nieruchomościami sklasyfikowane są w sekcji K, pod symbolem 70 PKWiU, a usługi magazynowania sklasyfikowane są w sekcji I (usługi transportowe, magazynowe (...)) pod symbolem 63.1 PKWiU. Z klasyfikacji tej wynika zatem odrębny charakter ww. usług od usług np. na nieruchomościach.

To, że nie można klasyfikować tych usług jako związanych z nieruchomościami, potwierdza również Izba Skarbowa w Warszawie, w interpretacji z dnia 24 listopada 2009 r. (IPPP2/443 1108/09-2/IK) - "usługobiorca nie tylko nie otrzymuje żadnych uprawnień w zakresie korzystania z powierzchni magazynowej, ale też nie ma żadnego wpływu na miejsce przechowywania towarów, o ile tylko sposób przechowywania odpowiada celowi gospodarczemu. W związku z tym, że przedmiot usługi odrywa się od miejsca jego świadczenia, które dla samej usługi pozostaje nieistotne (zamiarem stron nie jest bowiem zapewnienie dysponowania określoną nieruchomością, przypisanie usługobiorcy praw do korzystania z powierzchni magazynowej lecz utrzymanie towarów w niezmienionym stanie)".

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 27 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Go 1278/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Artykuł 8 ust. 3 ustawy wskazuje, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Wskazać należy, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania wyrobów i usług do odpowiednich grupowań statystycznych. Do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem czynności oraz prawidłowym zaklasyfikowaniem tych czynności do właściwych grupowań statystycznych, obowiązany jest podatnik.

Z przedstawionego stanu fatycznego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi transportu międzynarodowego, spedycji oraz szeroko rozumianej logistyki towarów sypkich nie niebezpiecznych.

Zainteresowany poinformował, iż zawarł z podatnikiem podatku od wartości dodanej, który posiada siedzibę na terytorium innego kraju UE, umowę na usługi magazynowania. Zawarta pomiędzy nim a kontrahentem zagranicznym umowa na świadczenie usług magazynowania określa stawki za: rozładunek i przyjęcie towaru na magazyn, przepakowanie i załadunek do autosilosu oraz za magazynowanie towaru. Jako podmiot sprzedający przedmiotową usługę, Spółka wystawia faktury VAT, na których wskazuje usługę "magazynowania", chociaż czynności wykonywane przez nią sprowadzają się do rozładunku aut przywożących towar w big-bagach i następnie do przepakowania towaru i załadunku samochodów.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z opisu sprawy wynika, że kontrahent Spółki spełnia powyższą definicję podatnika.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż w przypadku wykonywania usług na rzecz podatnika, miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usług zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje ich faktyczna konsumpcja.

Jednakże od ogólnej zasady zawartej w powyższym przepisie, ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

Wyjątkiem od zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy jest świadczenie usług związanych z nieruchomościami.

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości (art. 28e ustawy).

Przepisowi art. 28e polskiej ustawy o podatku od towarów i usług odpowiada zapis art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006.347.1 z późn. zm.), zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Wskazując na zasadę definiowania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami, należy zwrócić uwagę na szeroki zakres jej stosowania. Ustawodawca krajowy i prawodawca unijny nie ograniczają tego zakresu do grupy konkretnych i określonych z nazwy usług, które stanowiłyby zamkniętą grupę i byłyby umiejscowione w jednym grupowaniu klasyfikacji statystycznej (w Polsce PKWiU).

Jednakże pomimo, iż art. 28e ustawy dość wiernie oddaje myśl zawartą w przepisie unijnym, to jednak różnicą redakcyjną jest to, iż prawodawca unijny posłużył się określeniem usług: "przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości". Stwierdzenie to oddaje sens tego przepisu, w którym chodzi właśnie o oddanie przez usługodawcę w ramach określonego stosunku prawnego bądź faktycznego, nieruchomości do używania (użytkowania) innemu podmiotowi.

A zatem, nie chodzi tu o sytuację, w której to usługodawca używa nieruchomości czy ją użytkuje lecz o sytuację, gdy oddaje tą nieruchomość usługobiorcy do używania, czy użytkowania. Zaznaczyć należy także, że przedmiotowa nieruchomość powinna być znana chociażby co do jej lokalizacji.

Ze stanu faktycznego wniosku wynika, iż magazyn Zainteresowanego, w którym świadczy on usługi magazynowe na rzecz zagranicznego podatnika, znajduje się na terytorium Polski. Usługi te mają jednak charakter kompleksowy i obejmuje następujące elementy: rozładunek aut przywożących towar w big-bagach, przechowywanie materiałów sypkich przez krótki okres czasu, przepakowanie i załadunek samochodów kontrahenta. Jako podstawę naliczenia wynagrodzenia przyjęta została waga towarów przeładowywanych w magazynie. Umowa zawarta pomiędzy stronami określa stawki za rozładunek, przyjęcie towaru na magazyn, za przepakowanie i załadunek do autosilosu oraz magazynowania towaru.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, że usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej posiadającego siedzibę na terytorium innego kraju Unii Europejskiej, nie można uznać za usługi związane z nieruchomością, gdyż nie można ich zakwalifikować do kategorii usług obejmujących "przyznawania prawa użytkowania nieruchomości". Z opisu sprawy nie wynika bowiem, aby zagraniczny kontrahent miał uprawnienia do użytkowania nieruchomości w jakimkolwiek zakresie (np. w formie najmu czy dzierżawy). Przedmiotem umowy zawartej pomiędzy Zainteresowanym a usługobiorcą jest natomiast przepakowanie dostarczonych towarów zapakowanych w opakowania big-bagi do autosilosów, rozładunek, załadunek oraz krótkotrwałe magazynowanie towarów sypkich.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że usługi będące przedmiotem pytania nie mają charakteru usług związanych z nieruchomością i tym samym, nie spełniają dyspozycji art. 28e ustawy. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie miejsce świadczenia tych usług ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy.

Reasumując, ponieważ usługi opisane w stanie faktycznym świadczone są przez Spółkę na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej, który swoją siedzibę posiada na terytorium innego kraju Unii Europejskiej, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem ich opodatkowania jest terytorium państwa, w którym zagraniczny kontrahent posiada swoją siedzibę. Tym samym, przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanego, zgodnie z którym wykonywane przez niego usługi w Polsce świadczone na rzecz podatnika z innego państwa UE nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju, uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.