ILPP2/443-835/13-2/AKr

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 27 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Spółkę usług na podstawie Umów na rzecz Funduszu polegających na zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 2 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Spółkę usług na podstawie Umów na rzecz Funduszu polegających na zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

S.A. (dalej: Spółka) jest podmiotem działającym na rynku wierzytelności. Spółka współpracuje z funduszami sekurytyzacyjnymi oraz bankami w zakresie zarządzania aktywami funduszami albo obsługi należących do tych instytucji portfeli wierzytelności. Spółka otrzymała także licencję na zarządzanie aktywami funduszy sekurytyzacyjnych wydaną przez Komisję Nadzoru Finansowego w dniu 31 sierpnia 2010 r.

Spółka świadczy na podstawie zawartych umów m.in. usługi na rzecz Fundusz Inwestycyjny Zamknięty (dalej: Fundusz). Usługi świadczone przez Spółkę uregulowane są w umowie o obsługę sekurytyzowanych wierzytelności, umowie w sprawie doradztwa w zakresie zarządzania aktywami Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego, umowie w zakresie wyceny wierzytelności w ramach zarządzania aktywami Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego oraz w umowie prowadzenia ksiąg rachunkowych Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego (razem: Umowy). Umowa o obsługę sekurytyzowanych wierzytelności, umowa w sprawie doradztwa w zakresie zarządzania aktywami Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego oraz umowa w zakresie wyceny wierzytelności w ramach zarządzania aktywami Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego zostały zawarte pomiędzy Spółką, Funduszem oraz towarzystwem funduszy inwestycyjnych (dalej: TFI) jeszcze na gruncie uprzednio obowiązującego stanu prawnego (tekst jedn.: przed nowelizacją ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych - Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm. dalej: Ustawa o Funduszach) przez co nie wymagały posiadania przez Spółkę licencji Komisji Nadzoru Finansowego na zarządzanie aktywami funduszu. Umowa prowadzenia ksiąg rachunkowych Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego została zawarta pomiędzy Spółką i TFI po uzyskaniu przez Spółkę licencji Komisji Nadzoru Finansowego na zarządzanie aktywami funduszu.

Fundusze inwestycyjne są osobami prawnymi, których działalność regulowana jest Ustawą o Funduszach. Wyłącznym przedmiotem działalności funduszy jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w określonych przypadkach również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Jednym z typów funduszy inwestycyjnych jest fundusz sekurytyzacyjny. Zgodnie z art. 187 ust. 3 Ustawy o Funduszach, fundusz sekurytyzacyjny obowiązany jest lokować przynajmniej 75% wartości swoich aktywów w określone wierzytelności, papiery wartościowe inkorporujące wierzytelności pieniężne i prawa do świadczeń z tytułu określonych wierzytelności. Dodatkowo, fundusz sekurytyzacyjny może lokować aktywa w dłużne papiery wartościowe, jednostki uczestnictwa funduszy rynku pieniężnego, depozyty w bankach krajowych lub instytucjach kredytowych, instrumenty rynku pieniężnego oraz instrumenty pochodne. Poza wymienionymi powyżej możliwościami dokonywania inwestycji, zakres działalności funduszy jest w praktyce znikomy.

Powyższe zasady mają również odpowiednie zastosowanie do Funduszu i są odzwierciedlone w statucie Funduszu. Celem inwestycyjnym Funduszu jest osiąganie przychodów z lokat netto Funduszu, wzrost wartości aktywów Funduszu w wyniku wzrostu wartości lokat oraz osiąganie zysku ze zbywania lokat. Dla osiągnięcia celu inwestycyjnego, o którym mowa w statucie, Fundusz może lokować swoje środki pieniężne pochodzące z wpłat na objęcie certyfikatów inwestycyjnych m.in. w wierzytelności, prawa do świadczeń z tytułu wierzytelności, dłużne papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego, jednostki uczestnictwa funduszy rynku pieniężnego, depozyty w bankach krajowych lub instytucjach kredytowych.

Ponadto aktywa będące przedmiotem inwestycji Funduszu mogą stanowić wierzytelności, które spełniają następujące warunki:

* podmiotami zobowiązanymi są osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej:

* opiewają na świadczenia pieniężne;

* są denominowane w złotych polskich lub innej walucie.

Wierzytelności nabywane przez Fundusz mogą być wierzytelnościami wysokiego ryzyka, w tym wierzytelnościami przedawnionymi, niezabezpieczonymi lub zajętymi.

Spółka pełni aktywną rolę na etapie podejmowania decyzji inwestycyjnych odnośnie nabycia i zbycia wierzytelności lub praw do świadczeń z tytułu do wierzytelności, obsługi tych aktywów, a także ruchomości i nieruchomości, które staną się własnością Funduszu w toku obsługi wierzytelności poprzez nabycie przez Fundusz własności przedmiotu zabezpieczenia wierzytelności.

Spółka realizuje swoje funkcje w tym obszarze poprzez działania w zakresie poszukiwania atrakcyjnych aktywów, analizy opłacalności inwestycji oraz rekomendacje odnośnie nabycia konkretnych wierzytelności. Ponadto Spółka bierze aktywny udział w dalszej części cyklu inwestycyjnego, tj. fazie zarządzania nabytymi wierzytelnościami. Wynika to z tego, że ze względu na dużą liczbę nabywanych w portfelach wierzytelności, w trakcie ustalania ceny nabycia portfela, Fundusz zwykle nie dokonuje weryfikacji jakości każdej z wierzytelności z osobna, lecz działa w oparciu o przyjęte założenie dotyczące całej grupy nabywanych wierzytelności. Cena nabycia ustalana jest zatem często na podstawie wyceny całego portfela, a nie poszczególnych wierzytelności. Ryzyko ekonomiczne z tym związane spoczywa na Funduszu. W przypadku wierzytelności złej jakości, dla maksymalizacji wartości aktywów Funduszu, konieczne są aktywne działania mobilizujące dłużników do rozpoczęcia i kontynuowania spłat przeterminowanych wierzytelności.

Jednocześnie, obsługa wierzytelności o najniższej jakości byłaby nieefektywna, gdyż generowałaby koszty, które nie zostałyby zrekompensowane przychodami ze spłat tych wierzytelności, co prowadziłoby do obniżenia wartości aktywów Funduszu.

Powyższe uwarunkowania powodują konieczność aktywnego monitorowania portfeli i podejmowania bieżących działań i ocen w zakresie dalszego ich traktowania (np. umorzenie, zawarcie ugody z dłużnikiem, itd.).

Dla wykonywania powyższych czynności, konieczne jest posiadanie odpowiedniego zaplecza, a także doświadczenia w zakresie funkcjonowania rynku wierzytelności (monitorowanie wierzytelności w celu oceny ich jakości, negocjacje z dłużnikami, itd.), Fundusz, jako podmiot ściśle regulowany, zgodnie z Ustawą o Funduszach nie może np. zawierać umów o pracę czy inwestować w wyposażenie lub w inny sposób organizować we własnym zakresie zaplecza niezbędnego do prowadzenia działalności wykraczającej poza dokonywanie inwestycji. W związku z powyższym, Fundusz będący w istocie masą majątkową wyposażoną w osobowość prawną, z założenia nie posiada zaplecza ani doświadczenia niezbędnego do utrzymywania aktywów w odpowiedniej jakości i uzależniony jest w tym zakresie od usługodawców zewnętrznych. W praktyce zatem, dla zapewnienia kompetentnego i efektywnego zarządzania aktywami Funduszu (wierzytelnościami) konieczny jest zakup usług dostosowanych do charakteru tych aktywów. Spółka, jako podmiot od lat aktywny na rynku wierzytelności posiada wszelkie warunki techniczne i organizacyjne, wiedzę i bogate doświadczenie w zakresie rynku wierzytelności. Dlatego też strony (Spółka, Towarzystwo i Fundusz) zdecydowały się na zawarcie Umów na świadczenie przedmiotowych usług.

Na podstawie posiadanych pełnomocnictw udzielonych przez Fundusz Spółka realizuje obowiązki wynikające z Umów w tym m.in. składa oferty nabycia wierzytelności na rzecz Funduszu.

Ponadto, działalność Spółki polega na dokonywaniu czynności szczegółowo opisanych w Umowach, w tym umowie o obsługę sekurytyzowanych wierzytelności, na zawarcie której Spółka uzyskała zezwolenie Komisji Papierów Wartościowych i Giełd z dnia 23 lutego 2006 r. W szczególności do zadań Spółki należą:

Usługi świadczone przez Spółkę na podstawie umowy o obsługę sekurytyzowanych wierzytelności, umowy w sprawie doradztwa w zakresie zarządzania aktywami Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego oraz umowy w zakresie wyceny wierzytelności w ramach zarządzania aktywami Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego na rzecz Funduszu zostały zakwalifikowane przez Urząd Statystyczny w piśmie z dnia 21 grudnia 2011 r. jako "usługi związane z zarządzaniem funduszami" (grupowanie PKWIU 66.30.1).

W zakresie niezbędnym do wykonania czynności wymienionych powyżej, Fundusz udzielił Spółce lub pracownikom Spółki pełnomocnictw koniecznych do prawidłowej realizacji obowiązków wynikających z Umów.

Wykonując Umowy Spółka jest zobowiązana do działania z zachowaniem najwyższej zawodowej staranności, z poszanowaniem zasad uczciwego obrotu, w sposób należycie zabezpieczający interesy Funduszu i jego uczestników, w sposób zapewniający dążenie do realizacji celu inwestycyjnego Funduszu, a także w sposób zapewniający maksymalizację korzyści oraz minimalizację ryzyka, jakie jest związane z wykonywaniem Umów.

W celu umożliwienia prawidłowego wykonania Umów, Fundusz powierzył Spółce przetwarzanie danych osobowych w zakresie wskazanym w Umowach na zasadach określonych w procedurach i w celu określonym obsługą wierzytelności wynikającą z Umów, zgodnie z art. 31 i art. 36-39 ustawy o ochronie danych osobowych. Czynności te wykonywane będą wyłącznie w celach związanych z wykonywaniem Umów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi, które Spółka świadczy na podstawie Umów na rzecz Funduszu podlegają, jako usługi zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów usług (dalej: VAT) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi, które Spółka świadczy na podstawie Umów na rzecz Funduszu podlegają jako usługi zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Artykuł 43 Ustawy o VAT wyszczególnienia czynności, które podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. W szczególności, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b), z opodatkowania VAT zwolnione są usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych oraz usługi zarządzania portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych lub ich częścią.

Zgodnie z art. 183 Ustawy o Funduszach, fundusz sekurytyzacyjny stanowi jedną z form funduszu inwestycyjnego zamkniętego. W związku z powyższym Fundusz, na rzecz którego Spółka świadczy usługi zarządzania stanowi fundusz inwestycyjny, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a i b) Ustawy o VAT.

Ustawa o VAT w brzmieniu, które obowiązuje od dnia 1 kwietnia 2013 r. nie zawiera definicji zarządzania funduszami inwestycyjnymi dotychczas określonej w uchylonym art. 43 ust. 8 Ustawy o VAT. Zmiana ta została wprowadzona ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35; dalej: Ustawa zmieniająca). Jak wskazano w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej celem powyższej zmiany jest dostosowanie przepisów ustawy o VAT do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

W wyroku z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 Abbey National plc, Inscape Investment Fund przeciwko Commissioners of Customs Excise (dalej: sprawa Abbey National) TSUE wskazał, że art. 13 część B lit. d pkt 6 VI Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z późn. zm.; dalej: VI Dyrektywa). a obecnie art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z późn. zm.; dalej: Dyrektywa VAT) nie zawiera żadnej definicji pojęcia zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi.

Trybunał w ww. wyroku orzekł, że pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi, o którym mowa w art. 13 część B lit. d pkt 6 VI Dyrektywy jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, którego treść nie może być zmieniona przez państwa członkowskie. W konsekwencji, państwa członkowskie nie są uprawnione do definiowania w prawie krajowym pojęcia zarządzania funduszami inwestycyjnym. W rozumieniu wnioskodawcy powyższe stanowisko jest uzasadnieniem usunięcia przepisu art. 43 ust. 8 z Ustawy o VAT.

I. Definicja zarządzania aktywami Funduszu

Czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Funduszu w ramach Umów to w istocie czynności zarządzania aktywami funduszu inwestycyjnego, co potwierdzają Umowy oraz Ustawa o Funduszach, jak również zezwolenie na zarządzanie przyznane Spółce na podstawie Ustawy o Funduszach. Zgodnie z art. 2 pkt 27 Ustawy o Funduszach przez zarządzanie portfelem, w skład którego wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych - rozumieć należy zarządzanie portfelem, w skład którego wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych, w rozumieniu art. 75 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Usługi zarządzania aktywami Funduszu w praktyce polegają na analogicznych czynnościach i w ocenie Spółki, która posiada również zezwolenie na zarządzanie aktywami funduszu, usługi świadczone na podstawie Umów wypełniają zakres czynności zarządzania aktywami funduszu. Cel i istota tych czynności jest tożsamy z celem i istotą czynności podejmowanych w ramach zarządzania aktywami finansowymi (np. akcjami, udziałami, papierami wartościowymi, itd.) każdego innego funduszu inwestycyjnego. W szczególności, portfele wierzytelności to specyficzny rodzaj aktywa finansowego, różny od akcji i innych papierów wartościowych, stąd też działania podejmowane w ramach zarządzania portfelami wierzytelności muszą być dostosowane do charakteru tych aktywów. Zatem w praktyce charakter czynności wykonywanych przez Spółkę zdeterminowany jest naturą aktywa, zaś istotą tych czynności jest kompleksowa usługa zarządzania portfelem Funduszu, obejmująca w szczególności:

* prowadzenie działań mających na celu wyszukiwanie pakietów wierzytelności, które mogą być nabyte przez Fundusz;

* przygotowanie projektów inwestycyjnych (dokument zawierający m.in. ocenę szacowanych kosztów oraz maksymalną cenę nabycia lub zbycia aktywów);

* reprezentowanie Funduszu w postępowaniach mających na celu nabycie lub zbycie pakietów wierzytelności lub pojedynczych wierzytelności w oparciu o udzielone w tym celu pełnomocnictwo;

* składanie w imieniu Funduszu ofert nabycia wierzytelności, w tym także negocjowanie ostatecznych warunków nabycia oraz projektów umów z tym związanych w oparciu o uchwalę zgromadzenia inwestorów i stosowne pełnomocnictwo;

* przygotowanie pisemnych rekomendacji nabycia lub zbycia nieruchomości i ruchomości, które staną się własnością Funduszu w toku obsługi wierzytelności poprzez nabycie przez Fundusz własności przedmiotu zabezpieczenia wierzytelności;

* świadczenie na rzecz Funduszu wszelkiego innego rodzaju doradztwa związanego z nabywaniem, zbywaniem lub obsługą wierzytelności nabywanych przez Fundusz.

Zgodnie z Umowami, działania wykonywane przez Spółkę mają na celu przede wszystkim maksymalizację rynkowej wartości aktywów Funduszu oraz dochodu z portfeli, co ma również wpływ na wartość certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez Fundusz.

Usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Funduszu zostały zakwalifikowane przez Urząd Statystyczny w piśmie z dnia 21 grudnia 2011 r. jako "usług związane z zarządzaniem funduszami" (grupowanie PKWiU 66.30.1).

W ocenie Spółki, zarówno cel jak i całokształt czynności wykonywanych w ramach Umów wskazuje na ich charakter jako kompleksowej usługi zarządzania aktywami funduszu inwestycyjnego na zlecenie i, w konsekwencji, przedmiotowa usługa powinna korzystać ze zwolnienia VAT jako kompleksowa usługa zarządzania aktywami funduszu inwestycyjnego na zlecenie.

II. A. Definicja zarządzania aktywami Funduszu w prawie europejskim

Powyższy wniosek znajduje także oparcie w przepisach Dyrektywy VAT. Na podstawie art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy VAT państwa członkowskie zwalniają z podatku VAT "zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie". Przepis ten jest bezwarunkowy w odniesieniu do usług, które są świadczone na podstawie Umów, nie zawiera też wyłączeń, które znalazłyby zastosowanie w odniesieniu do tych usług.

Kierunek interpretacyjny rozumienia pojęcia zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi TSUE wyznaczył w powoływanym już wyroku w sprawie Abbey National. W punkcie 64 uzasadnienia do wyroku TSUE podkreślił, iż " art. 13 część B lit. d pkt 6 szóstej dyrektywy poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu zbiorowym portfelem obejmuje czynności, które polegają na zarządzaniu samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe, takie jak te zamieszczone w załączniku II do zmienionej dyrektywy 85/611 (dalej: Dyrektywa UCITS) w rubryce "Administracja", które są czynnościami właściwymi przedsiębiorstwom zbiorowego inwestowania".

Powołany powyżej załącznik II do Dyrektywy UCITS w rubryce "Administracja" wymienia następujące czynności:

* obsługę prawną i obsługę rachunkowo-księgową w zakresie zarządzania funduszem;

* zapytania klientów;

* wycenę i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);

* monitorowanie przestrzegania uregulowań;

* prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;

* wypłatę zysków;

* emisję i umarzanie jednostek uczestnictwa;

* rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);

* prowadzenie ksiąg.

Należy jednak podkreślić, że powyższy katalog ma jedynie charakter przykładowy, bowiem sama Dyrektywa UCITS w art. 5 ust. 2 stwierdza, iż obowiązki wymienione we wspomnianym załączniku "nie są wyczerpujące" Rzecznik generalna podkreśliła takie stanowisko w sposób jednoznaczny w opinii przedstawionej w sprawie Abbey National, stwierdzając, że "pojęcia określone w załączniku II do dyrektywy 85/611 nie są uznawane za definicje usług zarządzania funduszem powierniczym, lecz za typowe obowiązki spółki zarządzającej".

Zdaniem TSUE wyrażonym w wyroku w sprawie Abbey National nic nie stoi na przeszkodzie temu, aby zarządzanie składało się z szeregu różnych usług, które mogą być świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią.

Z powyższego wynika, że usługi świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią (tekst jedn.: w powołanym stanie faktycznym - przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszu) co do zasady objęte są zakresem stosowania Dyrektywy VAT i w związku z tym powinny korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o ile "tworzą odrębną całość, która - jeśli ją oceniać globalnie - w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w owym pkt 6 (art. 13 część B lit. d) pkt 6 VI Dyrektywy)".

Na gruncie rozpatrywanej sprawy, TSUE zajął stanowisko zgodnie, z którym pojęcie usługi zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi obejmuje: "usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią".

Skoro samo wykonywanie usług o charakterze administracyjnym i proceduralnym na podstawie powyższego wyroku TSUE spełnia definicję zarządzania, to tym bardziej dotyczy to kompleksowych usług zarządzania o szerszym zakresie, które Spółka świadczy na podstawie Umów.

II. B. Doprecyzowanie definicji zarządzania aktywami Funduszu w opinii rzecznika generalnego oraz wyroku TSUE w sprawie GfBk

Uzupełnieniem stanowiska TSUE przedstawionego w wyroku Abbey National jest opinia rzecznika generalnego oraz wyrok w sprawie C-275/11 GtBk Gesellschaft Fur Borsenkommunikation mbH przeciwko Finanzant Bayreuth (dalej: sprawa GfBk). Rzecznik generalny przedstawił w powyższej opinii przesłanki pozwalające na określenie czy usługi świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią spełniają kryterium wymagane przez TSUE, czyli określenie, czy takie usługi: "tworzą odrębną całość, która - jeśli ją oceniać globalnie - w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w owym pkt 6 (art. 13 część B lit. d) pkt 6 VI Dyrektywy)".

Zdaniem rzecznika generalnego przesłankami tymi są:

a. a)nierozerwalny związek usługi z działalnością funduszu

Rzecznik doprecyzował rozumienie tej przesłanki posługując się następującymi przykładami: "Jeżeli usługi z zakresu administrowania, takie jak prowadzenie rachunkowości, obliczanie kwoty dochodów i ceny jednostek uczestnictwa lub, udziałów funduszu albo wycena aktywów, stanowią usługi specyficzne i wyodrębnione, uważam, że wspomniana ocena odnosi się tym bardziej do usługi jeszcze bardziej specyficznej, jaką jest usługa doradczo-informacyjna dotycząca zarządzania funduszem oraz kupna lub sprzedaży aktywów".

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umów spełniają powyższą przesłankę, bowiem są usługami ewidentnie charakterystycznymi dla przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania, których jedynym celem, zgodnie z Dyrektywą UCITS jest "zbiorowe inwestowanie w zbywalne papiery wartościowe i/lub inne płynne aktywa finansowe (...) kapitału pochodzącego od obywateli" z uwzględnieniem specyfiki działalności funduszu inwestycyjnego zamkniętego.

b. autonomia usługi względem działalności funduszu

Jak wyjaśnił rzecznik: "usługa, która stanowi »odrębną całość ocenianą globalnie«, nie może mylić się z innymi usługami świadczonymi już przez usługobiorcę".

W związku z powyższą przesłanką Wnioskodawca podkreśla, że usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umów nie pokrywają się z zakresem usług świadczonych przez Towarzystwo na rzecz Funduszu. Spółka świadczy na rzecz Funduszu usługi zarządcze w celu zastąpienia Towarzystwa ze świadczenia usług będących przedmiotem Umów.

c. ciągłość usługi

Zdaniem rzecznika: "specyficzny i odrębny charakter usługi powinien charakteryzować się pewną ciągłością w czasie. Innymi słowy, nie chodzi o usługę świadczoną sporadycznie i jednostkowo".

Przenosząc to na grunt usług świadczonych przez Spółkę na podstawie Umów, Wnioskodawca podkreśla, że powyższe usługi są i będą świadczone przez Spółkę w sposób powtarzalny i ciągły.

Jednocześnie TSUE w powyższym wyroku w sprawie GfBk potwierdził tezy postawione w wyroku w sprawie Abbey National i wskazał na konieczność szerokiego traktowania katalogu usług wchodzących w zakres spełniających definicję zarządzania. Dowodzi tego fakt, iż na gruncie sprawy GfBk TSUE uznał, że usługi doradztwa inwestycyjnego w zakresie inwestowania w zbywalne papiery wartościowe świadczone przez osobę trzecią na rzecz TFI zarządzającego specjalnym funduszem inwestycyjnym mieszczą się w zakresie pojęcia "zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi".

II. C. Definicja zarządzania aktywami Funduszu - dodatkowe argumenty

Na gruncie unijnych regulacji w zakresie podatku VAT definicja zarządzania funduszami inwestycyjnymi została przedstawiona przez Radę Unii Europejskiej we wniosku z 31 sierpnia 2010 r., nr dokumentu 12977/10 dotyczącym dyrektywy Rady zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych (dalej: Wniosek dot. dyrektywy). Zdaniem Spółki, Wniosek dot. dyrektywy należy uwzględnić w analizie przepisów, gdyż stanowi on ważną wskazówkę w zakresie kierunku interpretacji poszczególnych regulacji (tak też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 grudnia 2008 r. I FSK 1582/08 oraz w wyroku z dnia 7 kwietna 2011 r. I FSK (460/10).

Wniosek dot. dyrektywy proponuje wprowadzenie do art. 135 ust. 1 Dyrektywy VAT lit. gc). Zgodnie z brzmieniem proponowanym przez Radę zarządzanie funduszami inwestycyjnymi oznacza usługi wchodzące w skład funkcji zarządzania i administrowania portfelem, ukierunkowane na zrealizowanie celów inwestycyjnych danego funduszu inwestycyjnego.

Zatem, jak wynika z przedstawionych definicji, wszystkie czynności zmierzające do osiągnięcia celu inwestycyjnego funduszu będą traktowane jako spełniające definicję zarządzania funduszem inwestycyjnym i w konsekwencji zwolnione z VAT.

Zgodnie z Umowami, Spółka podejmuje wszelkie czynności, które mają na celu dążenie do realizacji celu inwestycyjnego Funduszu. Tak więc działania prowadzone przez Spółkę są tożsame z definicją zarządzania funduszami inwestycyjnymi zawartą we Wniosku dot. dyrektywy.

Ponadto, w dniu 31 sierpnia 2010 r. Rada przedstawiła wniosek nr 12988/10 dotyczący rozporządzenia Rady w sprawie opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych podatkiem VAT (dalej: Wniosek dot. rozporządzenia). Powyższe rozporządzenie ustanawia przepisy wykonawcze m.in. do art. 135 ust. 1 lit. gc) Dyrektywy VAT. Zgodnie z rozporządzeniem:

1. Pojęcie funkcji zarządzania portfelem zawarte w definicji zarządzania funduszami inwestycyjnymi w art. 135 ust. 1 lit. gc) Dyrektywy VAT obejmuje co najmniej następujące usługi:

2. Pojęcie funkcji administrowania zawarte w definicji zarządzania funduszami inwestycyjnymi w art. 135 ust. 1 lit. gc) Dyrektywy VAT obejmuje co najmniej następujące usługi:

Ze względu na charakter tych czynności i rozdzielność w ich wykonywaniu, nie ulega wątpliwości, że definicję zarządzania funduszami inwestycyjnymi spełnia samodzielnie każda z wymienionych usług.

Powyższe czynności są, co do istoty tożsame z czynnościami, które Spółka wykonuje w ramach zarządzania portfelem Funduszu na podstawie Umów, wymienionymi w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie Umów można przyporządkować odpowiadającym im kategoriom z Wniosku dot. rozporządzenia. Przykłady tych czynności wraz z przyporządkowaniem ich do kategorii zawartych we Wniosku dot. rozporządzenia są następujące:

pkt 1a

* opracowanie i przedstawienie Funduszowi planu działania w stosunku do każdego pakietu wierzytelności, zgodnie z którym realizowana będzie obsługa danego pakietu i który będzie uwzględniał specyfikę i parametry obsługiwanych wierzytelności; plan działania będzie określał m.in.: strategię realizacji świadczeń wynikających z wierzytelności (odzyskanie w pełnej/częściowej kwocie, realizacja zabezpieczeń), estymowany termin realizacji;

* sporządzanie miesięcznych sprawozdań z realizacji danego planu działania i przekazywanie ich Funduszowi;

* prowadzenie działań mających na celu wyszukiwanie pakietów wierzytelności, które mogą być nabyte przez Fundusz;

* przygotowanie projektów inwestycyjnych (dokument zawierający m.in. ocenę szacowanych kosztów oraz maksymalną cenę nabycia lub zbycia aktywów);

* przygotowanie w formie pisemnej dla towarzystwa rekomendacji w sprawie projektów inwestycyjnych w celu przedstawienia ich przez towarzystwo zgromadzeniu inwestorów Funduszu;

pkt 1b

* obsługa wierzytelności sekurytyzowanych rozumiana jako gromadzenie przez Spółkę na rachunek Funduszu należności wynikających z poszczególnych wierzytelności nabytych przez Fundusz i w tym celu podejmowanie wszelkich czynności na podstawie i w granicach prawa;

* prowadzenie monitoringu płatności, przeprowadzanie windykacji pozasądowej, przyjmowanie w imieniu Funduszu od dłużników oferty zawarcia ugód pozasądowych, prowadzenie długoterminowego nadzoru wierzytelności oraz administrowanie wierzytelnościami;

* przekazywanie dłużnikom wezwań do zapłaty, dokonywanie czynności mających na celu doprowadzenie do zapłaty przez dłużników długu, inkasowanie gotówki od dłużników, przyjmowanie od dłużników w imieniu Funduszu ofert zawarcia ugody pozasądowej, monitoring realizacji ugód, prowadzenie negocjacji z dłużnikami zmierzających do odzyskania świadczeń z wierzytelności obsługiwanych;

* reprezentowanie Funduszu w postępowaniach mających na celu nabycie lub zbycie pakietów wierzytelności lub pojedynczych wierzytelności w oparciu o udzielone w tym celu pełnomocnictwo;

* składanie w imieniu Funduszu ofert nabycia wierzytelności w tym także negocjowanie ostatecznych warunków nabycia oraz projektów umów z tym związanych w oparciu o uchwalę zgromadzenia inwestorów i stosowne pełnomocnictwo;

* doradztwo w zakresie obsługi sekurytyzowanych wierzytelności, w tym przygotowaniu dla towarzystwa pisemnych rekomendacji w zakresie:

ii. ugód sadowych lub pozasądowych dotyczących warunków spłaty przez dłużników zadłużenia,

iii. projektów umów i innych niezbędnych dokumentów dla konkretnych spraw,

iv. promes, oświadczeń oraz innych dokumentów wystawianych przez Fundusz w toku realizacji świadczeń z wierzytelności;

* przygotowanie pisemnych rekomendacji nabycia lub zbycia nieruchomości i ruchomości, które staną się własnością Funduszu w toku obsługi wierzytelności poprzez nabycie przez Fundusz własności przedmiotu zabezpieczenia wierzytelności;

* analiza i przedstawienie pisemnych rekomendacji w zakresie ofert skierowanych do Funduszu dotyczących wierzytelności lub nieruchomości i ruchomości, które staną się własnością Funduszu w toku obsługi wierzytelności poprzez nabycie przez Fundusz własności przedmiotu zabezpieczenia wierzytelności;

* świadczenie na rzecz Funduszu wszelkiego innego rodzaju doradztwa związanego z nabywaniem, zbywaniem lub obsługą wierzytelności nabywanych przez Fundusz,

pkt 2a

* prowadzenie ksiąg rachunkowych Funduszu w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami prawa, w zakresie obowiązującym fundusze inwestycyjne prowadzące działalność w Polsce;

* przygotowanie i dostarczenie TFI sprawozdań finansowych Funduszu w terminach określonych przez obowiązujące przepisy prawa zgodne z przepisami obowiązującymi fundusze inwestycyjne prowadzące działalność w Polsce;

pkt 2c

* badanie limitów ustawowych i statutowych obowiązujących Fundusz;

* współpraca z audytorami badającymi sprawozdania finansowe Funduszu;

* współpraca z depozytariuszem prowadzącym rejestr aktywów Funduszu.

pkt 2h

* świadczenie na rzecz Funduszu usług w zakresie wyceny aktywów Funduszu, a także w zakresie zapewnienia wymaganej wyceny nieruchomości i ruchomości, które staną się własności Fundusz w toku obsługi wierzytelności poprzez nabycie przez Fundusz własności przedmiotu zabezpieczenia wierzytelności.

Powyższe przyporządkowanie jest jedynie pomocnicze i nie może być decydujące wobec spełnienia przez kompleksową usługę zarządzania portfelem Funduszu definicji zarządzania funduszami inwestycyjnymi interpretowaną zgodnie z orzecznictwem TSUE. Jednakże zdaniem Wnioskodawcy również na gruncie Wniosku dot. dyrektywy oraz Wniosku dot. rozporządzenia czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie Umów spełniają definicję zarządzania. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie Umów także samodzielnie stanowią usługę zarządzania funduszami inwestycyjnymi na gruncie Wniosku dot. dyrektywy oraz Wniosku dot. rozporządzenia.

III. Definicja Funduszu inwestycyjnego

W kwestii zastosowania zwolnienia z VAT na gruncie VI Dyrektywy oraz definiowania specjalnego funduszu inwestycyjnego, na potrzeby regulacji tego aktu wypowiedział się także TSUE. Zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie JP Morgan Fleming Claverhouse Inyestment Trust plc. (C-363/05), specjalne fundusze inwestycyjne, o których mowa w tym przepisie to także zamknięte fundusze inwestycyjne. TSUE uznał także, iż swoboda państw członkowskich w zakresie wskazania funduszy, do których to zwolnienie będzie się stosować była ograniczona, a wyłączanie zamkniętych funduszy inwestycyjnych byłoby sprzeczne z zasadą neutralności podatkowej. Fundusz sekurytyzacyjny stanowi fundusz inwestycyjny zamknięty, który nie jest objęty żadnym wyłączeniem z zakresu zwolnienia na gruncie Dyrektywy. Powyższe jest zgodne z wnioskiem przedstawionym we wcześniejszej części niniejszego pisma, tj. stwierdzeniem, że Fundusz bez wątpienia spełnia warunki do uznania go za fundusz inwestycyjny.

Podsumowując, kompleksowa usługa zarządzania portfelem Funduszu stanowi usługę zarządzania funduszami inwestycyjnymi, która na gruncie Dyrektywy VAT powinna stanowić usługę zwolnioną z VAT.

IV. Usługi zarządzania a kompleksowość usług

Powyższe potwierdza orzecznictwo TSUE, w szczególności wyrok TSUE z dnia 21 marca 2007 r. w sprawie Aktiebolaget NN v. Skatteverket (nr C-111/05). Zgodnie z wyrokiem należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, w celu określenia, czy chodzi o dwa lub więcej świadczeń odrębnych, czy też o świadczenie jednolite, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana.

Okoliczności tych należy poszukiwać nie tylko w brzmieniu samych umów, ale także w praktyce ich wykonywania oraz w innych dokumentach i dowodach świadczących o naturze stosunku łączącego usługodawcę z usługobiorcą.

Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie TSUE, ze świadczeniem złożonym mamy do czynienia w sytuacjach, gdy:

* dana czynność nie jest dla nabywcy celem samym w sobie, ale służy lepszemu wykorzystaniu usługi zasadniczej ("pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej" wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 25 lutego 1999 w sprawie Card Protection Plan Ltd/Commissioners of Customs and Excise (C-349/96);

oraz

* poszczególne czynności stanowią nierozerwalną z ekonomicznego punktu widzenia całość ("jeżeli dwa lub więcej świadczeń dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter" wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 25 lutego 1999 w sprawie Card Protection Plan Ltd/Commissioners of Customs and Excise (C-349/96).

Stanowisko takie jest w pełni zgodne z bieżącym orzecznictwem TSUE, który w wyroku w sprawie Finanzamt Frankfurt am Main V-Höchst przeciwko Deutsche Bank AG (C-44/11) uznał, że usługa zarządzania portfelem inwestycji "w ramach której podatnik w zamian za wynagrodzenie oraz w oparciu o własne uznanie podejmuje decyzje w przedmiocie nabywania i zbywania papierów wartościowych oraz decyzje te realizuje poprzez nabywanie i zbywanie tych papierów wartościowych, składa się z dwóch elementów, które są tak ściśle ze sobą powiązane, że stanowią one obiektywnie jednolite świadczenie gospodarcze". Bez względu na fakt, że sprawa dotyczyła zarządzania indywidualnym portfelem inwestycji a nie funduszem (jak to ma miejsce w przypadku Spółki) to konkluzje dotyczące natury świadczenia kompleksowego znajdują zastosowanie także w odniesieniu do usług wykonywanych przez Spółkę.

Zatem, w sytuacji, gdy spełnione są wymienione wyżej warunki, można mówić o świadczeniu kompleksowym, na które składa się czynność podstawowa, której wykonanie jest celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, oraz czynności pomocnicze niezbędne do wykonania czynności podstawowej.

V. Dotychczasowa praktyka władz skarbowych

Równocześnie, Spółka wskazuje, że w zbliżonych sprawach, organy podatkowe wydawały interpretacje potwierdzające fakt objęcia zwolnieniem z opodatkowania VAT usług analogicznych do świadczonych przez Spółkę, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. ILPP2/443-134/13-2/MR; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 marca 2013 r., IPPP1/443-169/13-2/Igo, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 marca 2013 r., sygn. IPPP1/443-168/13-2/AW, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. IPP1/443-1219/12-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. IPPP1/443-1220/12-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 grudnia 2012 r., sygn. IPPP1/443-877/12-4/IGo, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2012 r., sygn. IPPP1/443-757/12-2/AS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 lipca 2012 r., sygn. IPPP1/443-365/12-2/AS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. IPPP1/443-1333/11-2/MP, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 listopada 2011 r., sygn. IPPP1/443-1181/11-4/BS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 października 2010 r., sygn. IPPP1-443-864/10-4/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2010 r., sygn. IPPP1-443-213/10-4/EK, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 grudnia 2008 r., sygn. ILPP1/443-1107/08-3/BP, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2008 r., sygn. IPPP1-443-261/08-2/IZ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 stycznia 2008 r., sygn. ILPP1/443-314/07-2/BD oraz postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 2 marca 2006 r., sygn. PV1443-1NII2006/JD.

VI. Podsumowanie

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż kompleksowa usługa zarządzania portfelem inwestycyjnym Funduszu, którą Spółka świadczy na rzecz Funduszu na podstawie podpisanych Umów korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki na powyższe nie powinien mieć wpływu fakt, iż usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Funduszu, są uregulowane pomiędzy Spółką i Funduszem w więcej niż jednej umowie. W oparciu o stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne, fakt dokonania danej czynności na podstawie kilku odrębnych umów nie powinien mieć wpływu na jej traktowanie na gruncie podatku VAT. Przykładowo w wyroku z 20 listopada 2009 r. (sygn. I SA/Wr 1609/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, iż "zarówno na gruncie prawa cywilnego, jak i podatkowego przyjmuje się, że możliwe jest dokonanie kilku czynności prawnych, których rezultatem jest przeniesienie własności całego przedsiębiorstwa. W szczególności pogląd ten zasługuje na akceptację pod kątem oceny prawno podatkowych skutków takich czynności, zważywszy, że dla celów opodatkowania istotny jest przede wszystkim faktyczny, ekonomiczny sens i skutek transakcji. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. W wyroku z dnia 20 grudnia 2001 r., sygn. akt III RN 163/00 (OSNP 2002/9/199) Sąd Najwyższy stwierdził: "Skorzystanie przez podatnika z prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) w sytuacji gdy nie nabywa on przedsiębiorstwa na podstawie jednej umowy sprzedaży, lecz szeregu kolejnych umów cywilnoprawnych, których przedmiotem jest sprzedaż poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa, stanowi obejście wynikającego z art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy zakazu korzystania z możliwości odliczania kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego". Pogląd o dopuszczalności przeniesienia własności przedsiębiorstwa w drodze kilku formalnych czynności prawnych wyrażał także Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 30 stycznia 1997 r. sygn. akt III CKN 28/96 (OSNC 5/1997/65) oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 lutego 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 2036/97".

Przytoczone powyżej stanowisko sądów administracyjnych zdecydowanie potwierdza, że aspekty formalno-prawne, takie jak ilość faktycznie zawartych umówi pomiędzy stronami, nie powinny decydować o klasyfikacji danej czynności na potrzeby podatku VAT. W związku z tym Spółka stoi na stanowisku, iż usługi świadczone przez nią na rzecz Funduszu na podstawie Umów stanowią usługi zarządzania, które korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 12 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.