ILPP2/443-809/09-3/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2008 r. (data wpływu 22 czerwca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 sierpnia 2009 r. (data wpływu 13 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz odzyskania podatku w związku z realizacją projektu pn. "Budowa żelbetowego zbiornika wody pitnej o pojemności 200 m ³ na terenie " oraz projektu pn. "Rozbudowa stacji uzdatniania wody " - jest prawidłowe.

W dniu 22 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz odzyskania podatku w związku z realizacją projektu pn. "Budowa żelbetowego zbiornika wody pitnej o pojemności 200 m ³ na terenie...." oraz projektu pn. "Rozbudowa stacji uzdatniania wody....". Wniosek uzupełniono pismem z dnia 11 sierpnia 2009 r. (data wpływu 13 sierpnia 2009 r.) o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Gmina) rozpoczął realizację inwestycji w 2003 r. (projekty), wykonawstwo - na podstawie umowy z dnia 16 czerwca 2005 r. pn. "Budowa żelbetowego zbiornika wody pitnej o pojemności 200 m ³ na terenie...." za kwotę 239.884,93 zł oraz umowy z dnia 31 maja 2005 r. pn. "Rozbudowa stacji uzdatniania wody...." za kwotę 574.439,85 zł. Budowane od dnia 24 kwietnia 2003 r. obiekty (data płatności pierwszej faktury) były i są elementami sieci wodno-kanalizacyjnej Gminy. W czasie planowania wydatków budżetu Gminy, ogłaszania przetargów i realizacji inwestycji (przyjęcie faktur, zapłata, przyjęcie na stan mienia) Gmina nie zamierzała wiązać wytwarzanych środków trwałych z działalnością opodatkowaną, zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Przyjmowane faktury nie ewidencjonowano w rejestrach zakupów dla celów rozliczenia podatku naliczonego, nie wykazano także w składanych deklaracjach podatkowych VAT-7.

Podpisując umowy o współfinansowanie z funduszy strukturalnych z dnia 8 grudnia 2005 r. oraz z dnia 23 lutego 2007 r. (de facto na refundację części poniesionych wydatków) Wnioskodawca złożył oświadczenia o kwalifikowalności kosztów zapłaconego podatku naliczonego VAT. Refundację przelano na rachunek Gminy dnia 9 sierpnia 2006 r. - 158.841,44 zł oraz w dniu 15 listopada 2007 r. - 434.261,13 zł.

Przedsiębiorstwem wodno-kanalizacyjnym w rozumieniu ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków jest spółka prawa handlowego z ograniczoną odpowiedzialnością, nie powiązana kapitałowo z Gminą. Zgodnie z cyt. ustawą, składnikiem stawki jest m.in. stawka amortyzacji sieci a marża (zysk) przedsiębiorstwa jest ograniczona dla uniemożliwienia manipulowania ceną wody i ścieków dla mieszkańców. Istotny jest fakt, iż sieci wodno-kanalizacyjne są środkami trwałymi Gminy dla których od roku 1990 r. Urząd Gminy prowadzi urządzenia księgowe w tym tabele amortyzacyjne.

Dla prawidłowego ustalenia tytułu prawnego dla ponoszonych przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne kosztów eksploatacji, usuwania awarii i zarządzania siecią w rozumieniu cyt. wyżej ustawy oraz dla prawidłowego usytuowania kosztów wynikających z tabel amortyzacyjnych przy realizowaniu obowiązkowego zadania publicznego Gminy, w dniu 19 maja 2006 r. zawarto z ww. Spółką umowę dzierżawy, obejmującą istniejącą sieć wodno-kanalizacyjną wraz ze studniami, przepompowniami, zbiornikami, 3 oczyszczalniami i innymi urządzeniami. Okresowo dokonuje się weryfikacji stanu zasobów i czynszu. Przy podpisaniu umowy czynsz dzierżawny określono w wysokości wynikającej z wartości prowadzonych tabel amortyzacyjnych istniejących urządzeń gminnych. Stawki amortyzacji obiektów zrealizowanych przy dofinansowaniu środków funduszy strukturalnych nie wliczono do czynszu dzierżawnego, choć były i są elementem sieci zarządzanej przez przedsiębiorstwo. Od daty podpisania umowy Gmina, zrealizowane z własnych środków obiekty inżynieryjne, wiąże z działalnością opodatkowaną - polegającą na uzyskiwaniu dochodów z czynszu, prowadzi stosowne rejestry, odliczając od podatku należnego podatek naliczony. Składając wnioski o środki zewnętrzne (dotacje, pożyczki funduszy celowych, unijnych) Gmina składa oświadczenia o niekwalifikowalności podatku naliczonego VAT zawartego w dokonywanych zakupach towarów i usług przy realizacji sieci wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy.

W uzupełnieniu do wniosku, Gmina poinformowała, że:

* złożony wniosek dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług,

* realizacja przedmiotowych inwestycji współfinansowanych ze środków UE była realizacją zadania własnego Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie budowy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, określonego w art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym,

* wybudowany zbiornik wody pitnej dla stacji uzdatniania wody oraz nowowybudowane elementy stacji uzdatniania wody, nie były i nie są przedmiotem dzierżawy (zostały wyłączone pomimo, iż są elementem całości sieci wodociągowej Gminy służącej dostarczaniu wody dla mieszkańców przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, odliczenie podatku naliczonego przysługuje podatnikowi jedynie w sytuacjach, gdy związek pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług a podatkiem należnym z tytułu jego działalności opodatkowanej ma charakter bezpośredni oraz bezsporny. Upraszczając taką tezę zawartą w wyrokach WSA i NSA oznacza to, że inwestycja musi być zaplanowana i prowadzona z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej.

W opisanym przypadku, zdaniem Gminy, prawo do korekty deklaracji nie przysługuje jak wcześniej nie przysługiwało prawo do rozliczenia podatku naliczonego z uwagi na niewypełnienie tych warunków oraz brak prowadzenia stosownych rejestrów.

Ponadto, brak jest sensu ekonomicznego takiego działania z uwagi na fakt, iż zwrotu miałby dokonać Urząd Skarbowy - jednostka budżetu państwa, celem przekazania do Urzędu Wojewódzkiego - jednostka "budżetowa" państwa za pośrednictwem budżetu Gminy (JST środki publiczne) z narażeniem jej na zawyżanie statystyczne dochodów i poniesienie "nieplanowanych" wydatków w tym wydatków na niezawinione odsetki - wymienione czyny są zagrożone dyscypliną finansów publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Gmina rozpoczęła w 2003 r. realizację inwestycji (projekty), wykonawstwo - na podstawie umowy z dnia 16 maja 2005 r. pn. "Budowa żelbetowego zbiornika wody pitnej o pojemności 200 m ³ na terenie SUW" oraz umowy z dnia 31 maja 2005 r. pn. "Rozbudowa stacji uzdatniania wody ". Budowane od 24 kwietnia 2003 r. obiekty były i są elementami sieci wodno-kanalizacyjnej Gminy. W dniu 19 maja 2006 r. Wnioskodawca zawarł z przedsiębiorstwem wodno-kanalizacyjnym (Spółką) umowę dzierżawy obejmującą istniejącą sieć wodno-kanalizacyjną wraz ze studniami, przepompowniami, zbiornikami, 3 oczyszczalniami i innymi urządzeniami.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - mocą ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej, uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Z przepisu tego wynika, iż zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że realizacja przedmiotowych inwestycji, współfinansowanych ze środków UE, była realizacją zadania własnego Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie budowy wodociągów i zaopatrzenia w wodę. Wybudowany zbiornik wody pitnej dla stacji uzdatniania wody oraz nowowybudowane elementy stacji uzdatniania wody nie były i nie są przedmiotem dzierżawy (zostały wyłączone pomimo, iż są elementem całości sieci wodociągowej Gminy służącej dostarczaniu wody dla mieszkańców przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zatem, w myśl powołanych wyżej przepisów nabyte towary i usługi, związane z realizacją przedmiotowych projektów (pomimo, iż są elementem całości sieci wodociągowej Gminy służącej dostarczaniu wody dla mieszkańców przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne, lecz nie były i nie są przedmiotem dzierżawy) nie służą czynnościom opodatkowanym, ponieważ Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego korzysta ze zwolnienia w zakresie czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami. Tym samym, nie jest spełniony podstawowy warunek zawarty w art. 86 ust. 1 ustawy, zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W zakresie przedmiotowych projektów Gmina nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 10 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 cyt. rozporządzenia oraz podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Gmina nie spełnia tych warunków, zatem nie ma możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 10 cyt. rozporządzenia.

Zauważyć ponadto należy, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu kwalifikacji, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

W uzupełnieniu do wniosku Gmina podkreśliła, że przedmiotowe inwestycje (wybudowany zbiornik wody pitnej dla stacji uzdatniania wody oraz nowowybudowane elementy stacji uzdatniania wody) nie były i nie są przedmiotem dzierżawy, bowiem pomimo, iż są elementem całości sieci wodociągowej Gminy, służącej dostarczaniu wody dla mieszkańców przez przedsiębiorstwo wodno-kanalizacyjne, zostały z niej wyłączone.

Mając powyższe na uwadze, Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowych inwestycji, wykonywanych w ramach zadań własnych Gminy, z uwagi na fakt, iż nie został spełniony warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, Wnioskodawca nie ma możliwości odzyskania podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu pn. "Budowa żelbetowego zbiornika wody pitnej o pojemności 200 m ³..." oraz projektu pn. "Rozbudowa stacji uzdatniania wody...".

Wobec powyższego, pytanie nr 2 w zakresie złożenia korekty deklaracji VAT-7 celem odzyskania (zwrotu bezpośredniego) podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących opisanych budowli oraz pytanie nr 3 w zakresie sporządzenia "nowych" rejestrów VAT za okresy, w których Gmina posiadałaby hipotetyczne prawo do ich ujęcia, stają się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz odzyskania podatku w związku z realizacją projektu pn. "Budowa żelbetowego zbiornika wody pitnej o pojemności 200 m ³ na terenie..." oraz projektu pn. "Rozbudowa stacji uzdatniania wody...". Natomiast w kwestii czy podatek VAT zwrócony przez US (z budżetu państwa) na rachunek Gminy stałby się dochodem 2009 r. a jego zwrot do Urzędu Wojewódzkiego wydatkiem na rzecz budżetu państwa wydano postanowienie o odmowie wszczęcia z dnia 15 września 2009 r. nr ILPP2/443-809/09-4/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.