ILPP2/443-746/08-2/ISN - Przekazanie spółce książek drukowanych przez drukarnię z siedzibą na terenie Wspólnoty jako WNT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2008 r. (data wpływu 14 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów - jest prawidłowe.

W dniu 14 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zamówić książki od producenta mającego siedzibę na terenie Wspólnoty Europejskiej. Produkcja będzie dokonywana z materiałów producenta. W procesie produkcji powstanie nowe dobro materialne - książka. Następnie książki dostarczane będą z państwa, w którym drukarnia ma siedzibę (inny niż Polska kraj Wspólnoty Europejskiej) do Zainteresowanego. Spółka nie będzie przekazywać drukarniom żadnych materiałów, a jedynie "treść" książki. Wszystkie materiały takie jak: papier, farby drukarskie itp., używane do druku książek będą organizowane przez drukarnię, która wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę za dostawę towarów podając swój numer przeznaczony do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka otrzyma gotowe książki, które przeznaczone są do dalszej dystrybucji. Przed ich dalszym przekazaniem Zainteresowany nie będzie musiał dokonywać przy nich żadnych czynności. Do Spółki od producenta dostarczane będą gotowe wyroby, które w niezmienionej postaci trafią ostatecznie do klientów. Prawa autorskie do książek cały czas należeć będą do Spółki. Książki będą oznaczane symbolami ISBN i nie będą książkami adresowymi o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książkami telefonicznymi, teleksów i telefaksów, nutami, mapami i ulotkami. Zgodnym zamiarem stron i celem zawieranej umowy będzie przekazanie towaru - książek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionej sytuacji będzie mieć miejsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów opodatkowane, zgodnie z dyspozycją wynikającą z §7 ust.1 pkt 9 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), stawką w wysokości 0%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku drukarni będzie miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (dalej: WDT), natomiast on winien rozpoznać wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (dalej: WNT), które zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 9 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.; dalej: rozporządzenie), podlegać będzie opodatkowaniu w wysokości 0%.

Zainteresowany uważa, że w przedmiotowym stanie faktycznym kluczowym dla rozstrzygnięcia jest, czy drukarnia dokona na rzecz Spółki WDT, czy też będzie świadczyć na jej rzecz usługi.

Spółka stoi na stanowisku, że w omawianym stanie faktycznym wystąpi po stronie drukarni WDT, a po jej stronie WNT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju i wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

WNT zostało zdefiniowane w art. 9 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W opinii Spółki, z literalnej wykładni tego przepisu wprost wynika, że jedną z przesłanek koniecznych do uznania danej transakcji za WNT jest "nabycie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel".

Definicja towarów została zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy ruchome (...), które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Oczywiste dla Zainteresowanego jest to, że książki są rzeczami ruchomymi, a zatem należą do "towarów", o których mowa w powyższym przepisie.

Proces wydrukowania książki w oparciu o materiały drukarni jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego - rzeczy, o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z materiałami zużytymi w tym procesie, który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia na Spółkę prawa do rozporządzenia nim "jak właściciel". Ponadto Zainteresowany uważa, że bez znaczenia jest fakt, do kogo należą prawa autorskie przynależne, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz zmaterializowana postać tego utworu jakim jest wydrukowana książka. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, co do których drukarnia - aby Spółka mogła nimi rozporządzać "jak właściciel" - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę.

Wnioskodawca uważa, że kiedy jest mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi. W tym przypadku niewątpliwie drukarnia wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać materialną - książek. Jako że książki te są rzeczami oznaczonymi co do gatunku, to przeniesienie ich własności wymaga ich wydania (art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę, co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami "jak właściciel". Tym samym, następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na Spółkę prawa do rozporządzania "jak właściciel" wyprodukowanym przez drukarnię z jej materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów. Zainteresowany uważa zatem, że drukarnia do momentu przekazania, dysponuje książkami "jak właściciel". Prawo do dysponowania tymi książkami w momencie przekazania Spółce, zostaje przeniesione. Z dniem przekazania, to Spółka zaczyna dysponować książkami "jak właściciel". Taki sam pogląd został wyrażony m.in. przez Janusza Zubrzyckiego w Leksykonie VAT 2006 (Wydawnictwo Unimex, Wrocław, 2006).

Spółka zaznaczyła również, że istotą zawieranej umowy pomiędzy nią, a drukarnią jest dostarczenie książek, czyli towarów w rozumieniu ustawy o VAT, a nie świadczenie przez drukarnię usługi.

Na temat przekazania książek drukowanych przez drukarnię na jej materiałach traktowanych jako dostawę towarów wypowiedział się m.in.:

Kolejny argument wskazujący, że w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z dostawą, a nie świadczeniem usług, według Spółki został bardzo trafnie przedstawiony w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 14 maja 2008 r. (Nr IBPP2/443 141/08/WN (KAN-1539/02/08/KAN-3614/04/08)). W interpretacji tej można przeczytać, że "W myśl pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zakres rzeczowy PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

W związku z powyższym, Spółka stwierdziła, iż pojęcie usług zawarte w zasadach metodycznych PKWiU nie jest tożsame z definicją usług zawartą w art. 8 ustawy o VAT, a pojęcie dostawy i towaru we wskazanym rozporządzeniu w ogóle nie występuje.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji (z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119). Oznacza to, że najpierw koniecznym jest ustalenie czy dane świadczenie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a następnie sprawdzenie, czy ta usługa została wymieniona w klasyfikacji usług.

Spółka podkreśliła, że zgodnie z wymienionymi zasadami metodycznymi "pod pojęciem usług rozumie się wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych". Spółka stoi na stanowisku, że w wyniku zawartej umowy powstaną książki - nowe dobra materialne. Wyklucza to zatem uznanie działań drukarni za "usługi", nawet w świetle PKWiU. Wnioskodawca wskazał, na postanowienia (postanowienia te wprawdzie dotyczyły nieobowiązującego już zwolnienia zawartego w ustawie o VAT, jednakże takie samo zwolnienie zawarte zostało w rozporządzeniu, a zatem stanowiska te zachowują swoją aktualność) z dnia 8 czerwca 2005 r. (Nr PP-1/443-18608/05/231/123/mk) Urzędu Skarbowego Kraków-Stare Miasto. W postanowieniu tym można przeczytać, że "gdy w wyniku czynności wykonywanych przez podatnika powstaje produkt (książka - PKWiU ex 22.11 oznaczona symbolem ISBN) z materiału własnego podatnika i podatnik przenosi prawo do rozporządzenia tym produktem na nabywcę jak właściciel, należy uznać te czynności za dostawę książek, opodatkowaną według 0% stawki podatku od towarów i usług".

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 30 listopada 2005 r. (Nr 1401/HT 1/4407/14-97/05/BT) stwierdzając nieprawidłowość stanowiska wyrażonego przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego zauważył: "w przypadku gdy przedmiotem czynności wykonywanych przez stronę jest wykonanie (na zlecenie) produktu w postaci książek, który został wykonany na własnym materiale, czynność ta może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o podatku VAT, jeżeli strona przenosi prawo do rozporządzenia tym produktem jak właściciel na nabywcę. W myśl art. 146 ust. 1 pkt 3a powołanej ustawy, do dnia 31 grudnia 2007 r. stawkę podatku 0% stosuje się do dostawy w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11). Tak więc w przypadku gdy strona działa na rzecz kontrahenta krajowego, przy założeniu iż przedstawiona klasyfikacja jest prawidłowa, ma ona również zastosowanie stawki 0% do dostawy przedmiotowych książek". Z kolei w postanowieniu Urzędu Skarbowego Warszawa Ursynów z dnia 6 lipca 2005 r. (Nr 1438/443/135-100/05/AP) można m.in. przeczytać, że "w przypadku gdy przedmiotem wykonywanych czynności jest wydrukowanie książek, czynności te należy uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku VAT o ile wykonujący to zlecenie przenosi prawo do rozporządzenia tym towarem jak właściciel na nabywcę a towar ten stanowi produkt końcowy występujący samodzielnie w obrocie (...) w związku z powyższym do dnia 31 grudnia 2007 r. strona wykonująca druk książek wraz z ich sprzedażą korzysta z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w wysokości 0% jako dostawa towaru zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług".

Podobne stanowisko zawarto w postanowieniu Urzędu Skarbowego w Cieszynie z dnia 17 czerwca 2005 r. (Nr PP/443/I-57/O5). Z kolei w postanowieniu Urzędu Skarbowego Poznań Jeżyce z dnia 27 czerwca 2005 r. (Nr TP/443-51/05) można przeczytać, że "zasady opodatkowania i stawki podatku VAT określają przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy, tj. m.in. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.). Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o ptu opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa wyżej rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ww. ustawy). Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Ocena, czy wykonywana przez podatnika czynność jest dostawą towarów czy świadczeniem usług wymaga analizy indywidualnego stanu faktycznego. I tak w przypadku, gdy efektem końcowym wykonywanych przez drukarnię na zlecenie wydawcy czynności są nowe produkty gotowe (książki lub czasopisma), które zostały wykonane z materiałów własnych drukarni, czynność ta może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, jeżeli wykonująca to zlecenie drukarnia, w oparciu o stosowny zapis zawarty w umowie, przenosi w momencie przekazania wyprodukowanych towarów prawo do rozporządzania nimi jak właściciel na nabywcę, tj. w tym przypadku wydawcę. Zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o VAT, do dostaw w kraju: - książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN, czasopism specjalistycznych w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się 0% stawkę podatku VAT.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Spółka powołała następujące interpretacje indywidualne Ministra Finansów: IPPP1/443-354/08-5/GD z dnia 23 kwietnia 2008 r., IP PP2 443-202/08-4/IK z dnia 21 kwietnia 2008 r., ILPP2/443-126/07-2/GZ z dnia 6 lutego 2008 r.

Ponadto wskazała, iż obecnie zdarza się, że zleca druk książek drukarniom spoza obszaru Wspólnoty Europejskiej. Gotowe książki są wtedy dostarczane do Polski i wykazywane przez nią jako "import towarów". Import ten wykazywany jest w deklaracjach SAD - 3, a organy celne nie kwestionują takiej kwalifikacji. Zatem jak zostało wyżej wykazane, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów, a nabycie to, zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 9 lit. a rozporządzenia podlegać będzie opodatkowaniu stawką 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Dodatkowo tut. Organ informuje, iż zgodnie z § 7 ust. 1 pkt 9 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostaw w kraju i wewnątrzwspólnotowego nabycia książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 §2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.