ILPP2/443-685/13-3/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 19 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych oraz nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług - jest prawidłowe.

W dniu 22 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych oraz nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka (Wnioskodawca) 1 kwietnia 2013 r. została powołana do życia na podstawie aktu założycielskiego po uprzednim przekształceniu samorządowego zakładu budżetowego w oparciu o ustawę z 20 grudnia 1996 r. o Gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) oraz ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Spółka m.in.:

* ma powierzone prowadzenie dotychczasowej działalności zakładu;

* wszystkie udziały Spółki objęła gmina;

* składniki mienia użytkowanego przez zakład stały się majątkiem Spółki;

* przedmiotem działalności zgodnie z aktem założycielskim jest realizacja zadań własnych gminy zg. z § 7 ust. 2 aktu - konkretyzacja niektórych zadań następuje na podstawie dodatkowo zawieranych umów bądź uchwał;

* jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług;

* realizacja części zadań, tj. w zakresie gospodarki odpadowej (eksploatacji, "wskazanych" instalacji i urządzeń do odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych; zagospodarowania odpadów z terenów zamieszkałych oraz zimowego utrzymania dróg, placów, parkingów; letniego utrzymania poboczy dróg; utrzymania terenów zielonych (koszenie); remoncie żwirowo-tłuczniowych dróg wewnętrznych stanowiących własność gminy; rekultywacji; naprawie przepustów i udrażnianiu rowów melioracyjnych-została powierzona umowami o świadczenie usług publicznych, inne zadania powierzono na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników i w tej części realizacja zadań własnych gminy jest działalnością poza VAT. Inne realizowane zadania wynikające z aktu założycielskiego są działalnością opodatkowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka realizując zadania własne gminy typu: w obrębie gospodarki odpadowej, eksploatacji "wskazanych" instalacji i urządzeń do odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zagospodarowania odpadów z terenów zamieszkałych i niezamieszkałych, gdzie jest to działalność zarówno opodatkowana (np. zagospodarowanie odpadów z terenów niezamieszkałych) jak i nieopodatkowana (np. zagospodarowanie odpadów z terenów zamieszkałych) i nie ma możliwości przyporządkowania zakupów dotyczących tej działalności do odpowiedniego rodzaju (opodatkowanego bądź nieopodatkowanego) w jakieś dającej się określić wysokości, ma prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z tą działalnością w całości.

Zdaniem Wnioskodawcy, realizując zadania takiego typu, które mogą być opodatkowane lub niepodlegające opodatkowaniu, w zależności kogo dotyczą i nie ma możliwości określenia w jakiej części podatek naliczony od zakupów służących realizacji takiego zadania służy części opodatkowanej, a jaki części nieopodatkowanej może on taki VAT naliczony odliczyć w całości od zakupów służących ich realizacji. Realizacja takich zadań odbywa się w ramach zamkniętego kręgu organizacyjnego danego działu np. zagospodarowania odpadów, czy utylizacji odpadów na składowisku i w tym zakresie kształtują się koszty na bazie wydatków. Nie ma możliwości obiektywnego rozdzielenia wydatków tu już wspólnych dla obsługi całego działu, który realizuje usługi i zadania własne gminy będące czynnościami opodatkowanymi np. zagospodarowanie odpadów od firm (faktury) i równolegle zagospodarowanie odpadów od odbiorców "mieszkańców" w ramach umowy powierzenia realizacji usług publicznych przez gminę (rekompensata, dopłaty), gdzie są to czynności niepodlegające opodatkowaniu. Odpady od obu grup odbiorców podlegają jednemu procesowi technologicznemu, generującemu koszty wspólne (np. naprawa linii sortowniczej obsługującej wszystkie tam trafiające odpady).

Nie można w żaden sposób ustalić tu dla tych realizowanych zadań i usług logicznej proporcji, a na bazie przepisów proporcji nie można zastosować jej tutaj w ogóle. Zgodnie z art. 90, który mówi o tym, by proporcje ustalić należy to zrobić w oparciu o obrót, który zgodnie z art. 29 ust. 1 jest kwotą należną ze sprzedaży pomniejszoną o kwotę podatku. Chcąc obliczyć proporcje wcześniej należy ustalić, czy mamy do czynienia z obrotem, który obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku jeżeli są to czynności niebędące sprzedażą, a w przypadku rekompensaty tak jest, czyli nie stanowiące obrotu, bo nie podlegają opodatkowaniu, to nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

Zatem czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w ustalaniu proporcji, o której mówi art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Dlatego podatek naliczony od wydatków wspólnych, związanych z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, powinno odliczać się nie częściowo strukturą proporcji zgodnie z art. 90 ust. 3, a odliczenie powinno być dokonane w pełnej wysokości. Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy jest uchwała 7 sędziów NSA z 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, "tj. (...) Czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy", Przepisy art. 17 szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., które decyzję w zakresie tego tematu pozostawiły uznaniu państw członkowskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego - na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (...).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka 1 kwietnia 2013 r. została powołana do życia na podstawie aktu założycielskiego po uprzednim przekształceniu samorządowego zakładu budżetowego. Spółka m.in. ma powierzone prowadzenie dotychczasowej działalności zakładu; wszystkie udziały Spółki objęła gmina; składniki mienia użytkowanego przez zakład stały się majątkiem Spółki; przedmiotem działalności zgodnie z aktem założycielskim jest realizacja zadań własnych gminy zg. z § 7 ust. 2 aktu - konkretyzacja niektórych zadań następuje na podstawie dodatkowo zawieranych umów bądź uchwał; realizacja części zadań, tj. w zakresie gospodarki odpadowej (eksploatacji, "wskazanych" instalacji i urządzeń do odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych; zagospodarowania odpadów z terenów zamieszkałych oraz zimowego utrzymania dróg, placów, parkingów; letniego utrzymania poboczy dróg; utrzymania terenów zielonych (koszenie); remoncie żwirowo-tłuczniowych dróg wewnętrznych stanowiących własność gminy; rekultywacji; naprawie przepustów i udrażnianiu rowów melioracyjnych-została powierzona umowami o świadczenie usług publicznych, inne zadania powierzono na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników i w tej części realizacja zadań własnych gminy jest działalnością poza VAT. Inne realizowane zadania wynikające z aktu założycielskiego są działalnością opodatkowaną.

Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy realizując zadania własne gminy gdzie jest to działalność zarówno opodatkowana jak i nieopodatkowana i nie ma możliwości przyporządkowania zakupów dotyczących tej działalności do odpowiedniego rodzaju czynności wysokości, ma prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z tą działalnością w całości.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy - w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 - na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy - ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka realizując zadania własne gminy w zakresie czynności zarówno opodatkowanych jak i nieopodatkowanych i nie ma możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do odpowiedniego rodzaju działalności.

Podkreślić należy, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż niepodlegają one przepisom ustawy.

W ustawie o podatku od towarów i usług brak jest unormowania zagadnienia określania proporcji, dającego podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności gospodarczej podatnika (opodatkowanej i zwolnionej), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej.

Zatem, jeżeli jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnych rodzajów działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, to Wnioskodawcy będącemu podatnikiem VAT, zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Natomiast w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnego rodzaju działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy przysługuje w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy przywołać uchwałę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, gdzie wskazano, że: "(...) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)".

W związku z powyższym należy zaznaczyć, że wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej. Tym samym, brak jest podstaw do ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu. Zatem, w sytuacji gdy zakupy służą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i niepodlegającym opodatkowaniu, a podatnik nie jest w stanie przyporządkować ww. zakupów do określonego rodzaju sprzedaży, to przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków związanych z realizacją zadań własnych gminy, Wnioskodawca z uwagi na brak możliwości jednoznacznego przyporządkowania podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących poniesione wydatki wyłącznie do jednej kategorii działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegajacej opodatkowaniu VAT, ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od ww. wydatków, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy wydatki związane z realizacją przez Wnioskodawcę zadań własnych Gminy, są wykorzystywane przez Spółkę zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a ponadto nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, to Wnioskodawca - realizując zadania własne gminy w obrębie gospodarki odpadowej, eksploatacji "wskazanych" instalacji i urządzeń do odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zagospodarowania odpadów z terenów zamieszkałych i niezamieszkałych - ma prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu tych zakupów.

Interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych oraz nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług w dniu 21 października 2013 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie Nr ILPP2/443-685/13-2/JK.

W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie

Zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie było określenie czy świadczone przez Spółkę usługi stanowią czynności opodatkowane, zwolnione czy też czynności niepodlegające opodatkowaniu, gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Zatem interpretację wydano wyłącznie na podstawie przedstawionego stanu faktycznego oraz przy założeniu, że wykonywane przez Spółkę to czynności opodatkowane oraz nieopodatkowane.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.