ILPP2/443-644/11-2/SJ - Obliczenie wartości sprzedaży opodatkowanej od której uzależniona jest utrata zwolnienia od podatku VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminnego Ośrodka Kultury, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 4 kwietnia 2011 r., do Biura KIP w Lesznie 5 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obrotu wyliczonego do utraty zwolnienia podmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obrotu wyliczonego do utraty zwolnienia podmiotowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gminny Ośrodek Kultury jest instytucją kultury w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2001 r. Nr 13, poz. 123 z późn. zm.). Wnioskodawca jest podatnikiem zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku VAT.

Oprócz innych zadań statutowych, GOK realizuje także zadania polegające na świadczeniu na rzecz mieszkańców Gminy usług turystycznych. Usługi te obejmują wycieczki różnego rodzaju, kolonie, zimowiska. Zainteresowany oblicza zatem marżę, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT, nabywa bowiem od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty składniki świadczonej usługi turystyki, a w szczególności: transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. W związku z tym, że Wnioskodawca pobiera od mieszkańców należność za te usługi w kwocie niższej od kosztów poniesionych na zakup, u Wnioskodawcy występuje tzw. marża ujemna. Działalność powyższa jest przez GOK szczegółowo ewidencjonowana i wyodrębniona od innych rodzajów działalności. Podatnik prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiada dokumenty, z których wynikają te kwoty - zgodnie z art. 119 ust. 3a ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym nie występują tzw. usługi własne, o których mowa w art. 119 ust. 5 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej o której mowa w art. 113 ustawy o podatku VAT, od przekroczenia której uzależniona jest utrata zwolnienia od podatku, przyjąć należy wysokość wpłat osób korzystających z usług turystycznych, czy też właściwym będzie przyjęcie, iż kwotą obrotu dla potrzeb zastosowania art. 113 ustawy będzie wysokość marży obliczonej z tytułu sprzedaży tychże usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie będzie miała ustalona zgodnie z art. 119 ustawy kwota marży. Wnioskodawca jest podmiotem świadczącym usługi turystyki, dla którego podstawą opodatkowania jest kwota marży. Charakter tej działalności powoduje, iż brak jest możliwości opodatkowania tych usług na zasadach ogólnych. Zastosowanie ma zatem przepis szczególny, którym jest art. 119 ustawy o VAT.

Jak stwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 5 lutego 2009 r., sygn. I FSK 1874/08 oraz I FSK 1702/07 "Przepis art. 119 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w stosunku do art. 29 ust. 1 u.p.t.u. określa w sposób szczególny podstawę opodatkowania podatników wykonujących usługi turystyki. Podstawą tą dla tej kategorii podatników nie jest bowiem obrót, tj. kwota należna tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, lecz marża pomniejszona o kwotę należnego podatku z zastrzeżeniem wyjątku nie znajdującego w okolicznościach sprawy zastosowania. Ów szczególny charakter przedmiotowego unormowania sprawia równocześnie, że dokonując jego interpretacji nie można odwoływać się do reguł i zasad wynikających z regulacji podstawowej, określonej w art. 29 ustawy".

Tym samym dla podatników świadczących usługi turystyki kwotą obrotu powstającego z tego tytułu dla celów zastosowania art. 113 ust. 1 ustawy jest kwota marży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku - art. 29 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca - Gminny Ośrodek Kultury realizuje zadania statutowe polegające m.in. na świadczeniu na rzecz mieszkańców Gminy usług turystycznych. Usługi te obejmują wycieczki różnego rodzaju, kolonie, zimowiska. Zainteresowany nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty składniki świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie - Wnioskodawca oblicza zatem marżę, o której mowa w art. 119 ustawy VAT. GOK nie świadczy tzw. usług własnych. Zainteresowany prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 119 ust. 3 ustawy, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiada dokumenty, z których wynikają te kwoty - zgodnie z art. 119 ust. 3a ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usług turystki. Jednak przez usługę turystyki należy rozumieć kompleksową usługę świadczoną na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Takie rozumienie tego pojęcia potwierdza również treść niżej wymienionego przepisu art. 119 ustawy. Zatem, za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez). Zgodne jest to także z potocznym rozumieniem słowa turystyka - w słowniku języka polskiego "turystyka" to dłuższe lub krótsze wyjazdy wypoczynkowe, połączone zwykle ze zwiedzaniem, uprawianiem sportu, wycieczkami itp. (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo PNN Biblioteka Gazety Wyborczej).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 223, poz. 2268 z późn. zm.), przez usługi turystyczne należy rozumieć usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym.

Natomiast impreza turystyczna to co najmniej dwie usługi turystyczne tworzące jednolity program i objęte wspólną ceną, jeżeli usługi te obejmują nocleg lub trwają ponad 24 godziny albo jeżeli program przewiduje zmianę miejsca pobytu (art. 3 pkt 2).

Turysta, w myśl ww. ustawy, to osoba, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu na okres nieprzekraczający 12 miesięcy, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy w odwiedzanej miejscowości i która korzysta z noclegu przynajmniej przez jedną noc (art. 3 pkt 9).

Na mocy art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ustawy).

Jak stanowi art. 119 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Ponadto, w świetle art. 119 ust. 3a ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Należy zaznaczyć, że istotnym elementem specjalnych zasad opodatkowania usług turystyki jest uznanie całego pakietu świadczeń za jedną usługę. Usługa turystyki jest bowiem kompleksową usługą świadczoną na rzecz turysty, obejmującą swym zakresem usługi cząstkowe świadczone dla bezpośredniej korzyści turysty, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć, które, jak wynika z powołanych przepisów winny być nabyte od innych podatników.

Cytowane powyżej przepisy definiują podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia usług turystyki, która została przez ustawodawcę uregulowana w odrębny sposób. Zatem, podstawa opodatkowania dla tego typu usług ustalana jest w oparciu o przepisy art. 119 ustawy i jest wyjątkiem od zasady ogólnej wyrażonej w art. 29 ustawy.

Wnioskodawca wskazał, iż jest instytucją kultury w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz, że jest podatnikiem zwolnionym od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Oprócz zadań statutowych realizuje także zadanie polegające na świadczeniu na rzecz mieszkańców Gminy usług turystycznych.

Na mocy art. 113 ust. 1 ustaw, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Od dnia 1 stycznia 2011 r., zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 2 grudnia 2009 r. (Dz. U. Nr 215, poz. 1666), przepis ten otrzymał brzmienie - zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Jednakże w art. 2 ww. ustawy postanowiono, iż kwotę, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dla 2010 r. przyjmuje się w wysokości 100.000 zł.

Stosownie do art. 2 ust. 4 powołanej ustawy, w 2011 r. podatnicy, u których łączna wartość sprzedaży opodatkowanej w 2010 r. była wyższa niż 100.000 zł i nie przekroczyła 150.000 zł, mogą skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 1, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego w terminie do dnia 15 stycznia 2011 r. (...).

Wskazać w tym miejscu należy, iż na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W związku z powyższym, w przypadku sprzedaży usług turystycznych do obrotu, który spowoduje utratę zwolnienia podmiotowego u Wnioskodawcy należy przyjąć tylko kwotę marży.

Reasumując, do obliczenia wartości sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, od przekroczenia której uzależniona jest utrata zwolnienia od podatku, Wnioskodawca będzie wliczał całą naliczoną marżę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.