ILPP2/443-570/09/10-S1/GZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 lutego 2010 r. sygn. akt i SA/Wr 1769/09 - stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2009 r. (data wpływu 4 maja 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 lipca 2009 r. (data wpływu 6 lipca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych na rzecz swoich pracowników oraz od wydatków składających się na świadczoną na rzecz pracownika usługę wypoczynku w postaci kosztów utrzymania ośrodka wczasowego, w części finansowanej z ZFŚS - jest prawidłowe.

Wniosek Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego z dnia 15 kwietnia 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Spółka ponosi wydatki na rzecz pracowników w całości sfinansowane z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Zakupione towary bądź usługi nabywane są od zewnętrznych dostawców. Wnioskodawca dofinansowuje także swoim pracownikom w części wyjazdy wypoczynkowe we własnym ośrodku wczasowym, w którym oprócz pracowników przebywają osoby, które opłaciły swój pobyt.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, od wydatków sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jak wynika bowiem z przepisów ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.), działania pracodawcy podejmowane w ramach ZFŚS należą do działalności socjalnej zakładu pracy, a nie jego działalności gospodarczej jako podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie zaś z art. 10 oraz art. 12 § 1 ustawy o ZFŚS, środki Funduszu gromadzone są na specjalnie wyodrębnionym na ten cel rachunku bankowym, gdzie pracodawca uprawniony jest jedynie do dysponowania tymi środkami, tylko w sposób przewidziany w przepisach. w związku z powyższym, w sytuacji gdy pracodawca dokonuje zakupu usług oraz towarów, finansując poniesione wydatki z ZFŚS, a następnie przekazuje je osobom uprawnionym, występuje jedynie w roli administratora majątku ZFŚS, nie nabywając przy tym prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel. Dlatego czynności te, nie podlegają przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, Zainteresowanemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych na rzecz pracowników wydatków sfinansowanych z ZFŚS. Podobne stanowisko zajął także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 września 2008 r. (sygn. akt i FSK 1076/07), gdzie stwierdził, iż podmiot administrujący środkami z ZFŚS nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Na prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma także, zdaniem Spółki wpływu fakt, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. przestał obowiązywać art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, który zabraniał odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. w przypadku zaś wydatków sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, jak już wyżej wskazano, pracodawca nie występuje jako podatnik podatku VAT, a jedynie jako administrator zgromadzonych na odrębnym koncie bankowym środków.

Konsekwencją braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług sfinansowanych w całości z ZFŚS będzie, zdaniem Wnioskodawcy, także brak opodatkowania nieodpłatnego przekazania ich pracownikom. Jak bowiem stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku: "podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem świadczeń socjalnych podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą". Dlatego też, w przypadku wydatków z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawiania faktur wewnętrznych dokumentujących przekazanie przedmiotowych usług bądź towarów na rzecz pracowników, ani tym bardziej do refakturowania usług na rzecz pracowników, gdyż jak już wcześniej wskazano pracodawca nie występuje w tym przypadku jako podatnik podatku VAT, a jedynie administrator zgromadzonych środków.

W przypadku natomiast wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku ze świadczoną usługą wypoczynku na rzecz pracowników, zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w tych zakupach. Powyższe wynika z faktu, iż ponoszone przez spółkę koszty są bezpośrednio związane z bieżącą działalnością domu wczasowego. Ponadto, w przypadku kosztu (ceny) wypoczynku w części sfinansowanej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, Spółka wystawia fakturę wewnętrzną oraz odprowadza należny podatek od towarów i usług. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 24 lipca 2009 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/443-570/09-4/GZ, w której stanowisko Spółki Akcyjnej uznał za:

* prawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych na rzecz swoich pracowników,

* nieprawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków składających się na świadczoną na rzecz pracownika usługę wypoczynku w postaci kosztów utrzymania ośrodka wczasowego, w części finansowanej z ZFŚS.

W interpretacji wskazano, iż zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, gdyż wydatki te nie będą wykorzystywane przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych.

W powyższym zakresie uznano stanowisko Spółki za prawidłowe.

Poza tym Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z utrzymaniem ośrodka wczasowego w tej części, w jakiej obiekt ten służy sprzedaży opodatkowanej. Natomiast Zainteresowany nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, a za takie uznano - w świetle art. 8 ust. 2 ustawy - świadczenie usług na rzecz pracowników w części sfinansowanej z ZFŚS

W powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy tut. Organ uznał za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 6 sierpnia 2009 r. Spółka Akcyjna reprezentowana przez Doradcę Podatkowego wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków składających się na świadczoną na rzecz pracownika usługę wypoczynku w postaci kosztów utrzymania ośrodka wczasowego, w części finansowanej z ZFŚS.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 7 września 2009 r. nr ILPP2/443/W-72/09-2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W konsekwencji powyższego, Spółka Akcyjna reprezentowana przez Doradcę Podatkowego wniosła w dniu 12 października 2009 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Sąd po rozpoznaniu sprawy wydał wyrok w dniu 18 lutego 2010 r. sygn. akt i SA/Wr 1769/09, w którym uchylił interpretację indywidualną w części objętej skargą.

W związku z powyższym, uwzględniając uzasadnienie ww. wyroku, stwierdza się co następuje.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.), ustawa określa zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, zwanego dalej "Funduszem", i zasady gospodarowania środkami tego Funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu oraz na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz na tworzenie zakładowych żłobków, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego.

W myśl art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, działalność socjalna oznacza usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku działalności kulturalno-oświatowej, sportowo rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową. Jak stanowi pkt 5 powołanego przepisu, osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Stosownie do art. 10 oraz art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, środki Funduszu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym, a pracodawca administruje tymi środkami.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przez dostawę towarów rozumie się również - zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy - przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

nbspnbsp - jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług - art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni (...) - art. 88 ust. 4 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione warunki: odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Dodatkowo należy stwierdzić, iż podatnik w momencie nabycia towarów oraz usług określa, czy nabywane przez niego towary i usługi będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej. w konsekwencji należy stwierdzić, iż podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka nabywa od zewnętrznych dostawców towary bądź usługi na rzecz swoich pracowników. Wydatki w całości sfinansowane są z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

W przypadku braku odpłatności przez pracownika za wskazane we wniosku świadczenia socjalne oferowane przez Wnioskodawcę w ramach administrowania ZFŚS, nie mieści się w pojęciu dostawy towarów i świadczenia usług z uwagi na fakt, iż nie zostaną spełnione dyspozycje wynikające z art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy, dotyczące prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z ww. czynnościami (poniesione wydatki nie będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych).

Oznacza to, że w momencie zakupu towarów i usług finansowanych w całości z ZFŚS, wydatki te mają związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, gdyż wydatki te nie są wykorzystywane przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca dofinansowuje w części z ZFŚS swoim pracownikom wyjazdy wypoczynkowe we własnym ośrodku wczasowym, w którym oprócz pracowników przebywają osoby, które opłaciły swój pobyt.

Spółka ponosi koszty związane z bieżącą działalnością jej domu wczasowego.

Oznacza to, że Wnioskodawca samodzielnie świadczy usługi o charakterze socjalnym na rzecz pracowników i koszty świadczenia tych usług pokrywane są w części ze środków ZFŚS. Zatem są to usługi świadczone przez podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i są usługami świadczonymi za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Bowiem zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje zatem całość świadczenia należnego od nabywcy. Kwota zapłacona za pracownika ze środków ZFŚS traktowana jest także jak należna od pracownika (świadczeniobiorcy).

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka na rzecz pracowników świadczy usługi pobytu w należącym do niej ośrodku wczasowym i za te usługi otrzymuje wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynagrodzenie to obejmuje wpłatę dokonaną bezpośrednio przez pracownika oraz wpłatę z ZFŚS. z punktu widzenia świadczącego usługę pracodawcy usługa jest świadczona za wynagrodzeniem.

Zatem, powołując art. 86 ust. 1 ustawy, Spółka ma prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w towarach i usługach nabytych w związku ze świadczeniem usług pobytu w ośrodku wczasowym, w tym świadczonych dla pracowników, których pobyt w części finansowany jest ze środków ZFŚS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków sfinansowanych z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Natomiast wniosek dotyczący zdarzenia przyszłego w ww. zakresie został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 22 czerwca 2010 r. nr ILPP2/443 570/09/10-S2/GZ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.