ILPP2/443-562/11-4/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2011 r. (data wpływu 22 marca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 1 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 22 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 maja 2011 r. (data wpływu 1 czerwca 2011 r.) o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Według obowiązującej Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.) jej działalność jest sklasyfikowana w grupie PKWiU 85.59.19.0. - Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane i polega głównie na odpłatnym prowadzeniu i organizowaniu konferencji, seminariów (szkoleń) dla osób dorosłych m.in. w następujących obszarach: zarządzanie, fundusze unijne, prawo, księgowość, sprzedaż, zasoby ludzkie, informatyka, marketing, itp. Świadczone usługi realizowane są w tzw. formie seminariów (szkoleń) otwartych bądź seminariów (szkoleń) zamkniętych, mianowicie:

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi szkoleniowe nie spełniają warunku do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) i b ustawy o podatku od towarów i usług, tzn. świadczone usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (bynajmniej w obecnym stanie prawnym Wnioskodawczyni nie wskazuje żadnego takiego odrębnego przepisu) oraz Zainteresowana nie posiada akredytacji dla organizowanych i prowadzonych przez siebie szkoleń w rozumieniu przepisów o systemie oświaty (dokładnie w myśl rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych - Dz. U. Nr 31 poz. 216).

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczonych przez Wnioskodawczynię usług nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Zainteresowana nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Mając na uwadze definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowującego określoną w art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającą środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288) świadczone usługi są usługami kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29. Według uzyskanych oświadczeń od konkretnych uczestników szkoleń (seminariów) Wnioskodawczyni realizuje usługi na rzecz poszczególnych uczestników szkoleń, finansowane w minimum 70 % ze środków publicznych oraz finansowane w całości ze środków publicznych. Zainteresowana świadczy usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego dla: Ministerstwa Rozwoju Regionalnego, Kancelarii Prezesa Rady Ministrów, Urzędów Marszałkowskich, Szkoły (...), Towarzystwa E., Wojewódzkich Urzędów Pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz ustawą z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, usługi szkoleniowe wymienione w opisie stanu faktycznego (1, 2 i 3) sklasyfikowane w kategorii PKWiU 85.59.19.0 świadczone przez Wnioskodawczynię, podlegają od 1 stycznia 2011 r. zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c).

Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi sklasyfikowane w kategorii PKWiU 85.59.19.0, świadczone w ramach seminariów otwartych i zamkniętych (szkolenia nr 1 i 2 opisane w stanie faktycznym) tylko dla pracowników administracji rządowej i samorządowej będą podlegały zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) (usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w pkt 26, finansowane w całości ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane). W opinii Zainteresowanej, usługi szkoleniowe sklasyfikowane w kategorii PKWiU 85.59.19.0 świadczone w ramach szkoleń zamkniętych (szkolenia opisane w stanie faktycznym w pkt 3) tylko dla pracowników administracji rządowej i samorządowej lub finansowane w 100 % ze środków publicznych będą podlegały zwolnieniu od podatku na podstawie 43 ust. 1 pkt 29 lit. c). Powyższe stanowisko Wnioskodawczyni wynika z kilku faktów, mianowicie prowadzone przez Zainteresowaną seminaria (szkolenia) spełniają definicję określoną w § 2 ust. 1 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216), zgodnie z którą "Seminarium jest pozaszkolną formą kształcenia o czasie trwania nie krótszym niż 5 godzin zajęć edukacyjnych, której ukończenie umożliwia uzyskanie lub uzupełnienie wiedzy na określony temat, realizowaną zgodnie z programem nauczania przyjętym przez organizatora kształcenia".

Należy także zauważyć, że usługi seminaryjne (szkoleniowe) w formie otwartej świadczone są na rzecz konkretnego uczestnika takiego seminarium, a nie dla firmy/instytucji zlecającej. W związku z czym Wnioskodawczyni realizująca jedno seminarium świadczy tyle usług, ilu jest jego uczestników np. 10 uczestników to 10 odrębnych usług. Mając również na uwadze definicję środków publicznych, która została zawarta w art. 5 ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) i określa to, że środkami publicznymi są m.in. środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych, jak również przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł, Wnioskodawcy przysługuje zastosowanie stawki VAT zwolnionej tylko i wyłącznie za świadczone usługi na rzecz uczestników, którym opłacono szkolenie ze środków publicznych, a wiec dla pracowników administracji rządowej i samorządowej.

Nadmienić można, że usługi szkoleniowe sklasyfikowane w kategorii PKWiU 85.59.19.0 świadczone w ramach szkoleń zamkniętych (szkolenia opisane w stanie faktycznym w pkt 3) będą korzystały ze zwolnienia wynikającego z treści § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r. Nr 246, poz. 1649) pod warunkiem, że zostaną sfinansowane (opłacone) w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, wprowadzonego do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionego, w zakresie zdania wstępnego, art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r. Nr 246, poz. 1649 z późn. zm.), obowiązującego do dnia 5 kwietnia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, 20 i 24, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługę podstawową, pod warunkiem że:

Powyższa kwestia w sposób analogiczny została uregulowana w § 13 ust. 1 pkt 20 obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Ponadto wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem "pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika" (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że jako zarejestrowany podatnik VAT czynny Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi sklasyfikowane jako usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane (PKWiU 85.59.19.0). Zainteresowana organizuje konferencje i seminaria dla osób dorosłych m.in. w zakresie zarządzania, funduszy unijnych, prawa, księgowości, sprzedaży, zasobów ludzkich, informatyki, marketingu. Seminaria są skierowane dla osób prywatnych, właścicieli firm, pracowników firm i różnych instytucji, w tym pracowników administracji rządowej i samorządowej. Świadcząc przedmiotowe usługi Wnioskodawczyni nie działa jako jednostka objęta systemem oświaty, ani nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Świadczonych usług nie można zakwalifikować do usług w zakresie kształcenia lub wychowania lecz są usługami kształcenia i przekwalifikowania zawodowego. Usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawczyni nie posiada akredytacji dla organizowanych i prowadzonych przez siebie szkoleń w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Według uzyskanych oświadczeń od uczestników szkoleń, Zainteresowana realizuje usługi finansowane minimum w 70% ze środków publicznych oraz finansowane w całości ze środków publicznych. Usługi świadczone są na rzecz Ministerstwa Rozwoju Regionalnego, Kancelarii Prezesa Rady Ministrów, Urzędów Marszałkowskich, Towarzystwa E., Szkoły (...) oraz Wojewódzkich Urzędów Pracy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż do ww. usług, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, gdyż Wnioskodawczyni nie działa jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Nie świadczy również usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w ww. przepisie. Natomiast realizuje ona szkolenia (seminaria) z zakresu kształcenia zawodowego oraz przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Są one finansowane w minimum 70% ze środków publicznych, tj. jednostki zlecające wykonanie Wnioskodawczyni tych usług są beneficjentami środków z Unii Europejskiej i/lub środków budżetu państwa.

Podkreślić również należy, że w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni świadczy usługę kształcenia zawodowego dla osób prywatnych, właścicieli firm, a także pracowników firm, które otrzymały dofinansowanie ze środków unijnych należy przyjąć, że jego wynagrodzenie jest finansowane w całości lub w części (w zależności od otrzymanego dofinansowania) ze środków publicznych.

W związku z tym, że usługi te zostały wymienione w ustawie o podatku od towarów i usług, jako zwolnione od podatku VAT, ich świadczenie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest zwolnione od podatku VAT.

Reasumując, usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawczynię wymienione w opisie stanu faktycznego (pkt 1, 2 i 3) sklasyfikowane w kategorii PKWiU 85.59.19.0, finansowane w minimum 70% lub w całości ze środków publicznych, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy o VAT (jeśli finansowane są w całości) lub § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. (jeżeli finansowane są w minimum 70%).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64 -100 Leszno.