ILPP2/443-558/13-3/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 21 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wnoszonych przed wykonaniem usługi kwot związanych z wydatkami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz kontrahentów - jest prawidłowe.

W dniu 21 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wnoszonych przed wykonaniem usługi kwot związanych z wydatkami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz kontrahentów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką doradztwa podatkowego. Za świadczone usługi otrzymuje wynagrodzenie, które dokumentuje fakturami VAT. Zdarza się, że w ramach świadczonych usług pojawia się konieczność uiszczenia dodatkowych opłat niezbędnych dla prawidłowego wykonania usługi, takich jak np.: opłaty skarbowe, opłaty sądowe, czy opłaty notarialne. W umowach z klientami (pisemnych oraz ustnych) Wnioskodawca zaznacza, że ustalone wynagrodzenie za usługę nie obejmuje wartości tych dodatkowych opłat i zazwyczaj klient sam dokonuje stosownych opłat, po czym przekazuje do biura Wnioskodawcy dokument potwierdzający uiszczenie opłaty. Czasem zdarza się, że klient wpłaca przewidywaną kwotę ww. opłat do kasy Wnioskodawcy - nie są one traktowane jako zaliczka na poczet usługi; a w odpowiednim momencie Wnioskodawca opłaca z tego źródła niezbędne opłaty. W takim przypadku dokument wpłaty jest przekazywany klientowi; wpłacone środki natomiast są uwzględniane w księgach rachunkowych Wnioskodawcy jako środki obce.

Jedynie w wyjątkowych sytuacjach, gdy np. ze względów logistycznych, bądź z powodu nieobecności w kraju, klient nie ma możliwości terminowego uiszczenia danej opłaty we własnym zakresie, Wnioskodawca uiszcza ją w jego imieniu i na jego rzecz, a klient zwraca poniesione przez Wnioskodawcę wydatki już po wykonaniu usługi. Wydatki poczynione przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz klienta udokumentowane są dowodami wpłaty lub przelewami, na których wskazane jest, w czyim imieniu została poniesiona dana opłata.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wpłacane do kasy Wnioskodawcy przez klientów pieniądze, z których Wnioskodawca opłaca w ich imieniu i na ich rzecz opłaty (takie jak. np. opłaty skarbowe, opłaty sądowe) stanowią zaliczkę na poczet usług i powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, dodatkowe opłaty nie stanowią elementu usługi, są uiszczane w imieniu i na rzecz klienta jedynie wyjątkowo, w jego zastępstwie, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udokumentowanie ich zwrotu powinno następować na podstawie not obciążeniowych. Analogicznie wpłaty dokonywane przez klientów na poczet dodatkowych opłat np. sądowych, czy skarbowych, uiszczanych następnie przez Wnioskodawcę w ich imieniu i na ich rzecz, nie stanowią zaliczki na poczet świadczonych usług i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 29 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obrotem podlegającym opodatkowaniu są również kwoty otrzymanych zaliczek, zadatków przedpłat lub rat. Jednakże w opisanym stanie faktycznym otrzymywane przez Wnioskodawcę środki nie stanowią wpłat na poczet należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia (nie są kwotą należną z tytułu sprzedaży), gdyż wartość dodatkowych opłat nie stanowi elementu kalkulacji ceny za świadczoną usługę. Wnioskodawca nie dolicza do tych kwot swojej marży, lecz działa w tej sytuacji w charakterze swego rodzaju pośrednika, przekazując wpłacone mu na poczet dodatkowych opłat środki odpowiednim urzędom lub sądom.

W konsekwencji wpłacane przez klientów środki na poczet dodatkowych opłat, jakie Wnioskodawca uiści w ich imieniu oraz na ich rzecz, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na mocy art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę zadatek lub ratę obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje pojęcia "zaliczki", zatem organ podatkowy posiłkowo posługuje się znaczeniami słownikowymi.

Zgodnie z definicjami zawartymi w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN:

* "zaliczką" jest część należności wypłacana z góry na poczet należności,

* "zadatkiem" suma pieniędzy dawana przy zawieraniu umowy w celu zapewnienia jej wykonania,

* "przedpłatą" określona suma pieniędzy wpłacana regularnie, w ustalonych terminach, w celu zapewnienia sobie otrzymania jakiegoś towaru,

* "ratą" część należności pieniężnej, płatną w oznaczonym terminie,

* "kaucją" suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania,

* "depozytem" są przedmioty lub pieniądze oddane na przechowanie na warunkach określonych w umowie; też: przechowywanie przedmiotów lub pieniędzy przez osobę lub instytucję, której je powierzono.

Z przytoczonych wyżej definicji zaliczki, zadatku, przedpłaty, raty, kaucji i depozytu wynika, że wiążą się one z przekazaniem kontrahentowi środków pieniężnych do jego dyspozycji. Natomiast cechą charakterystyczną zaliczki jest to, że jest ona częścią należności wpłacaną z góry na poczet należności.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze.

Ponadto, zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Natomiast, stosownie do art. 79 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 s. 1 z późn. zm.), podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

Podatnik musi przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę kosztów, o których mowa w akapicie pierwszym lit. c, i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać naliczony.

Z przytoczonej wyżej regulacji art. 79 pkt c Dyrektywy Rady wynika, że wyłączeniu z podstawy opodatkowania podlegają kwoty otrzymane przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rachunek nabywcy lub usługobiorcy. Należy jednak zaznaczyć, że otrzymany przez podatnika zwrot wydatków poniesionych na rzecz zleceniodawcy nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT wówczas, gdy podatnik dysponuje dowodami dokumentującymi rzeczywiste kwoty poniesionych kosztów oraz ww. dowody zostały wystawione na nabywcę (usługobiorcę), w którego imieniu i na rzecz którego poniesione zostały te wydatki.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką doradztwa podatkowego. Za świadczone usługi otrzymuje wynagrodzenie, które dokumentuje fakturami VAT. Zdarza się, że w ramach świadczonych usług pojawia się konieczność uiszczenia dodatkowych opłat niezbędnych dla prawidłowego wykonania usługi, takich jak np. opłaty skarbowe, opłaty sądowe czy opłaty notarialne. W umowach z klientami (pisemnych oraz ustnych) Wnioskodawca zaznacza, że ustalone wynagrodzenie za usługę nie obejmuje wartości tych dodatkowych opłat i zazwyczaj klient sam dokonuje stosownych opłat, po czym przekazuje do biura Wnioskodawcy dokument potwierdzający uiszczenie opłaty. Czasem zdarza się, że klient wpłaca przewidywaną kwotę ww. opłat do kasy Wnioskodawcy - nie są one traktowane jako zaliczka na poczet usługi; a w odpowiednim momencie Wnioskodawca opłaca z tego źródła niezbędne opłaty. W takim przypadku dokument wpłaty jest przekazywany klientowi; wpłacone środki natomiast są uwzględniane w księgach rachunkowych Wnioskodawcy jako środki obce. Jedynie w wyjątkowych sytuacjach, gdy np. ze względów logistycznych bądź z powodu nieobecności w kraju, klient nie ma możliwości terminowego uiszczenia danej opłaty we własnym zakresie, Wnioskodawca uiszcza ją w jego imieniu i na jego rzecz, a klient zwraca poniesione przez Wnioskodawcę wydatki już po wykonaniu usługi. Wydatki poczynione przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz klienta udokumentowane są dowodami wpłaty lub przelewami, na których wskazane jest, w czyim imieniu została poniesiona dana opłata.

Reasumując stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, że czynności opisane przez Spółkę wykonywane są przez nią na rzecz i w imieniu klienta, stosownie do treści art. 29 ust. 1 ustawy nie stanowią dla Spółki obrotu podlegającego podatkowi VAT. Spółka w analizowanej sprawie występuje de facto w roli pośrednika, a wpłacane do kasy Wnioskodawcy przez klientów pieniądze, z których Wnioskodawca opłaca w ich imieniu i na ich rzecz opłaty (takie jak np. opłaty skarbowe, sądowe) nie można uznać jako zaliczki i w konsekwencji nie stanowią one obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 2 ustawy, gdyż nie stanowią one zaliczki na poczet wynagrodzenia Spółki za świadczenie usług (nie jest kwotą należną z tytułu sprzedaży).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania wnoszonych przed wykonaniem usługi kwot związanych z wydatkami ponoszonymi przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz kontrahentów. Natomiast pozostałe kwestie zostały rozstrzygnięte w interpretacji indywidualnej z dnia 16 września 2013 r. nr ILPP2/443-558/13-2/PR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.