ILPP2/443-557/08-3/EN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2008 r. (data wpływu 18 czerwiec 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania w imporcie usług - jest prawidłowe.

W dniu 18 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania w imporcie usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka realizuje poza granicami kraju prace budowlano-montażowe na kotłach stanowiących nieruchomość położoną w Niemczech.

W ramach prac montażowych na nieruchomości w Niemczech, wynajmuje do ich realizacji od firm niemieckich (podatników) sprzęt i środki transportu - takie jak: wózki widłowe samobieżne podnośnikowe, dźwigi samobieżne na podwoziu samochodu ciężarowego, kontenery socjalne oraz sprzęt spawalniczy (pompy, spawarki itp.).

Spółka nie ma zawartych umów najmu - sprzęt i środki transportu wynajmowane są na podstawie każdorazowo składanych zamówień. Warunki współpracy z kontrahentem zagranicznym określane są również w oparciu o ustne uzgodnienia.

Od kontrahentów zagranicznych Spółka otrzymuje faktury za okres wynajmu, który w zależności od okresu najmu jest określany w przekroju miesięcy lub dni.

Przy realizacji tych usług najmu Spółka jest dodatkowo obciążana przez wynajmujących (oprócz wynagrodzenia za wynajem) za:

Obowiązek ponoszenia dodatkowych kosztów wynika z ustnych uzgodnień pomiędzy stronami. Na koszty dodatkowe wystawiane są przez jedne firmy zagraniczne faktury odrębne, a inne fakturują te koszty łącznie z usługą zasadniczą.

W zakresie opodatkowania tych transakcji - kosztów dodatkowych, firmy niemieckie postępują różnie. Jedne opodatkowują te transakcje podatkiem od wartości dodanej, a inne nie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do podstawy opodatkowania w imporcie usług, oprócz wynagrodzenia za wynajem, wlicza się również inne koszty, którymi obciążana jest Spółka w ramach usługi wynajmu, tj.: koszty transportu, dojazdu sprzętu na budowę, demontażu kontenerów socjalnych itp....

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku, gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

Podstawę opodatkowania w przypadku importu usług stanowi kwota należna usługodawcy z tytułu wykonania usługi najmu, czyli kwota, którą Spółka jest zobowiązana zapłacić dla usługodawcy. Kwota ta obejmuje więc całość świadczenia należnego usługodawcy od nabywcy - usługobiorcy.

Zdaniem Zainteresowanego, koszty dodatkowe, takie jak: koszty transportu sprzętu na budowę, koszty dojazdu sprzętu na budowę w związku z rozpoczęciem najmu - fakturowane na niego (oprócz faktury za czynsz) przez usługodawcę pozostają w bezpośrednim związku z nabywaną usługą najmu będącą przedmiotem importu usług i należy je, na podstawie art. 29 ust. 17 ustawy, włączyć do podstawy opodatkowania importu usługi podstawowej, gdyż stanowią nierozerwalnie część należności od Spółki z tytułu wykonania na jej rzecz usługi podstawowej - wynajmu rzeczy ruchomej (niezależnie od tego, czy wykazywane są w tej samej fakturze co usługa zasadnicza, czy w odrębnej fakturze).

Wnioskodawca uważa, że koszty te należy włączyć do podstawy opodatkowania importu usługi zasadniczej i rozpoznać obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 - to jest tak, jak jest rozpoznawany obowiązek podatkowy dla usługi podstawowej - usługi najmu.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 i ust. 19, obowiązek podatkowy w przypadku usług najmu w imporcie usług powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze.

Koszty transportu sprzętu na budowę, czy koszty przejazdu środka na budowę fakturowane odrębnie przez wynajmującego zwiększają podstawę opodatkowania importu usług najmu tego sprzętu a nie stanowią odrębnej usługi, od której należy odrębnie ustalać obowiązek podatkowy według art. 19 ustawy.

Zainteresowany uważa, że nie może być odrębnie rozpoznawany obowiązek podatkowy w zależności od charakteru kosztów dodatkowych do usługi podstawowej, np. koszty transportu sprzętu wg zapisów art. 19 ust. 13 pkt 2.

Koszty transportu czy dojazdu sprzętu, stanowią bowiem część należności dla wynajmującego z tytułu najmu sprzętu. Obowiązek podatkowy, w oparciu o art. 19 ust. 13 pkt 4, powinien być rozpoznawalny jednakowo zarówno w przypadku, gdy Spółka otrzyma od wynajmującego fakturę za koszty dodatkowe razem z fakturą podstawową, jak i odrębnie - gdyż stanowią one należność z tytułu świadczenia usługi najmu przez wynajmującego.

W przypadku zaś ponoszenia przez Spółkę dodatkowych kosztów związanych z demontażem kontenerów i ich transportem z placu budowy (faktura wystawiona po zakończeniu wynajmu przez wynajmującego) - Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszty te nie pozostają w bezpośrednim związku z samą usługą najmu tych kontenerów i nie wchodzą do podstawy opodatkowania importu usługi najmu.

Są ponoszone po upływie okresu najmu i stanowią dla Spółki odrębne koszty - nie mające bezpośredniego związku z samą usługą najmu. Stanowią samoistne świadczenie, podlegające odrębnym regulacjom ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Tutejszy Organ zwraca uwagę na fakt, że każde świadczenie usług musi być zasadniczo uznawane za odrębne i niezależne, ponadto świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT. Zatem, należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta kilka odrębnych usług zasadniczych, czy też jedną usługę.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

W sytuacji, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, Podatnik opodatkowuje je tak jak usługę zasadniczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w celu realizacji usług budowlano-montażowych na kotłach stanowiących nieruchomość położoną w Niemczech, wynajmuje od podatników niemieckich sprzęt i środki transportu, m.in. wózki widłowe samobieżne podnośnikowe oraz dźwigi samobieżne na podwoziu samochodu ciężarowego.

Przy realizacji usług najmu, Spółka jest dodatkowo obciążana przez wynajmujących kosztami transportu sprzętu na plac budowy oraz kosztami dojazdu dźwigu i widłaka na budowę, a także kosztami demontażu i transportu kontenerów z placu budowy w Niemczech po zakończeniu najmu. Obowiązek ponoszenia dodatkowych kosztów wynika z ustnych uzgodnień pomiędzy stronami. Na koszty dodatkowe wystawiane są przez jedne firmy zagraniczne faktury odrębne, a inne fakturują te koszty łącznie z usługą zasadniczą.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że wymienione przez Spółkę koszty transportu wynajmowanego sprzętu oraz środków transportu na plac budowy zwiększają kwotę należną z tytułu świadczonej usługi podstawowej, powinny więc być opodatkowane tak jak usługa główna, w przedmiotowej sprawie usługa najmu, nawet jeżeli są udokumentowane odrębną fakturą. Wyodrębnienie z usługi podstawowej poszczególnych jej elementów jako osobnych usług, nie jest prawidłowe, jeżeli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby nabywcy.

Tut. Organ podkreśla jednak, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego.

Zatem, jeżeli strony ustaliły, że koszty demontażu i transportu kontenerów z placu budowy po zakończeniu usługi najmu nie są uzupełnieniem usługi głównej, czyli usługi najmu, lecz stanowią odrębną usługę to należy je tak traktować.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie podstawy opodatkowania w imporcie usług. Natomiast w kwestii dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania usługi wynajmu wózka widłowego samobieżnego podnośnikowego oraz w zakresie opodatkowania usługi wynajmu dźwigu samobieżnego na podwoziu samochodu ciężarowego zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP2/443-557/08-2/EN z dnia 16 września 2008 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.