ILPP2/443-531/14-4/MR - VAT w zakresie opodatkowania sprzedaży i darowizny działek

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770. z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z 26 kwietnia 2014 r. (data wpływu 12 maja 2014 r.) uzupełnionym pismem z 5 sierpnia 2014 r. (data wpływu 7 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży i darowizny działek - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek i darowizny działek. Wniosek uzupełniono 7 sierpnia 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W 1985 r. Wnioskodawca otrzymał w spadku nieruchomość rolną niezabudowaną, która jest użytkowana rolniczo. W 2012 r. z inicjatywy Gminy został zatwierdzony plan dla tej nieruchomości (7,6641 ha) na działki budowlane. Wydzielone zostały też działki pod cele publiczne: drogi i kolektor deszczowy dla miasta. Kolektor zbudowała na działce Gmina. Grunt znajduje się w obrębie wiejskim w miejscowości C.

Dnia 14 lutego i 19 marca 2014 r. Wnioskodawca sprzedał dwie działki budowlane w celu podreperowania budżetu rodzinnego i rozwoju gospodarstwa rolnego (Zainteresowany posiada 12,5504 ha). Wnioskodawca prowadzi też rozmowy z UMiG w celu zbycia działki, na której wybudowano kolektor deszczowy. Poza tym, Zainteresowany zamierza podarować jedną działkę siostrze. Wnioskodawca nie planuje więcej sprzedaży działek w najbliższych latach. Zainteresowany nie wykonuje żadnych aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o obrocie nieruchomościami, tj. nie podejmuje żadnych aktywnych starań mających na celu przygotowanie do sprzedaży gruntu, takich jak: uzbrojenie terenu, ogłoszenia w mediach, ogrodzenie, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży, nie wystąpił o warunki zabudowy. Czynności Wnioskodawcy mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Przedmiotowy grunt użytkowany jest w całości rolniczo i dokonywane są zbiory i sprzedaż płodów rolnych. Wnioskodawca nie udostępnia gruntu innym osobom na podstawie umowy najmu i dzierżawy oprócz sytuacji, którą opisano we wniosku, tj. udostępnienie części gruntu po skoszonej zielonce w miesiącu lipcu na pole namiotowe dla uczestników festiwalu muzyki rockowej.

Nie była nigdy prowadzona działalność inna niż rolnicza na posiadanych gruntach rolnych. Zainteresowany dokonał sprzedaży części posiadanego gospodarstwa, a mianowicie:

* w 2008 r. - 0,601 ha,

* w 2009 r. - 0, 6015 ha,

* w 2011 r. - 0,3009 ha.

Celem sprzedaży było wsparcie finansowe, którego Wnioskodawca udzielił synowi w budowie domu jednorodzinnego i zakupie działki budowlanej.

Kolektor deszczowy wybudowała Gmina. Zainteresowany nie dokonał z tego tytułu żadnych nakładów i nie poniósł żadnych kosztów z tym związanych. W wyniku sprzedaży nie dojdzie do żadnych rozliczeń z tego tytułu z Gminą, ponieważ głównym i jedynym inwestorem była Gmina i to ona poniosła całość kosztów wymienionej inwestycji.

Wnioskodawca nadmienił, że z mocy przysługującego jej prawa Gmina przejęła 0,5465 ha gruntu rolnego Zainteresowanego pod teren dróg publiczno-lokalnych o czym Wnioskodawca dowiedział się w lipcu br., co będzie również przedmiotem sprzedaży ww. gruntu do Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż i darowizna, którą opisano we wniosku podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z żadnego tytułu. Zainteresowany jest podatnikiem podatku rolnego. Nie prowadzi działalności w przedmiocie sprzedaży gruntu i nie angażuje się w działalność w tym zakresie. Grunt, który posiada Wnioskodawca zawsze wykorzystywany był rolniczo, tj. do upraw roślinnych. Część posiadanego gruntu Zainteresowany udostępnia w miesiącu lipcu (po skoszeniu zielonki) jako pole namiotowe dla uczestników festiwalu muzyki rockowej na podstawie umowy najmu na czas imprezy. Umowa zawarta jest na kwotę 15.000 zł. Grunt ten nie został nabyty w celu odsprzedaży. Jest majątkiem osobistym Wnioskodawcy, który nie zamierza go wykorzystywać w sposób ciągły w celach zarobkowych. Zdaniem Zainteresowanego, zarówno sprzedaż, jak i darowizna nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L 347 s. 1 z późn. zm.) - "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Opodatkowaniu VAT podlega - na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE - odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

I tak, jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć należy, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z przedstawionych przepisów wynika więc, że jeśli osoba fizyczna dokonuje zbycia ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, że działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Konieczne jest zatem ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, Wnioskodawca, w celu dokonania dostawy gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też zbycie to nastąpiło w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Jego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że w 1985 r. Wnioskodawca otrzymał w spadku nieruchomość rolną niezabudowaną, która jest użytkowana rolniczo. W 2012 r. z inicjatywy Gminy został zatwierdzony plan dla tej nieruchomości (7,6641 ha) na działki budowlane. Wydzielone zostały też działki pod cele publiczne: drogi i kolektor deszczowy dla miasta. Kolektor zbudowała na działce Gmina. Dnia 14 lutego i 19 marca 2014 r. Wnioskodawca sprzedał dwie działki budowlane w celu podreperowania budżetu rodzinnego i rozwoju gospodarstwa rolnego (Zainteresowany posiada 12,5504 ha). Wnioskodawca prowadzi też rozmowy z UMiG w celu zbycia działki, na której wybudowano kolektor deszczowy. Poza tym, Zainteresowany zamierza podarować jedną działkę siostrze. Wnioskodawca nie planuje więcej sprzedaży działek w najbliższych latach. Zainteresowany nie wykonuje żadnych aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o obrocie nieruchomościami, tj. nie podejmuje żadnych starań mających na celu przygotowanie do sprzedaży gruntu, takich jak: uzbrojenie terenu, ogłoszenia w mediach, ogrodzenie, zamieszczenie ogłoszeń o sprzedaży, nie wystąpił o warunki zabudowy. Czynności Wnioskodawcy mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Przedmiotowy grunt użytkowany jest w całości rolniczo i dokonywane są zbiory i sprzedaż płodów rolnych. Wnioskodawca nie udostępnia gruntu innym osobom na podstawie umowy najmu i dzierżawy oprócz sytuacji, którą opisano we wniosku, tj. udostępnienie części gruntu po skoszonej zielonce w miesiącu lipcu na pole namiotowe dla uczestników festiwalu muzyki rockowej. Nie była nigdy prowadzona działalność inna niż rolnicza na posiadanych gruntach rolnych. Zainteresowany dokonał sprzedaży części posiadanego gospodarstwa, a mianowicie: w 2008 r. - 0,601 ha, w 2009 r. - 0, 6015 ha, w 2011 r. - 0,3009 ha. Celem sprzedaży było wsparcie finansowe, którego Wnioskodawca udzielił synowi w budowie domu jednorodzinnego i zakupie działki budowlanej. Kolektor deszczowy wybudowała Gmina. Zainteresowany nie dokonał z tego tytułu żadnych nakładów i nie poniósł żadnych kosztów z tym związanych. W wyniku sprzedaży nie dojdzie do żadnych rozliczeń z tego tytułu z Gminą, ponieważ głównym i jedynym inwestorem była Gmina i to ona poniosła całość kosztów wymienionej inwestycji. Wnioskodawca nadmienił, że z mocy przysługującego jej prawa Gmina przejęła 0,5465 ha gruntu rolnego Zainteresowanego pod teren dróg publiczno-lokalnych o czym Wnioskodawca dowiedział się w lipcu br., co będzie również przedmiotem sprzedaży ww. gruntu do Gminy.

Jak wynika z opisu sprawy i jego uzupełnienia, Wnioskodawca dokonał już sprzedaży kilku działek. Wnioskodawca prowadzi też rozmowy z UMiG w celu zbycia działki, na której wybudowano kolektor deszczowy. Gmina przejęła 0,5465 ha gruntu rolnego Zainteresowanego pod teren dróg publiczno-lokalnych, co będzie również przedmiotem sprzedaży ww. gruntu do Gminy. Ponadto Zainteresowany zamierza podarować jedną działkę siostrze.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy i jego uzupełnienia nie wynika taka aktywność Zainteresowanego, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wprawdzie jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca udostępnia część gruntu odpłatnie, jednakże tylko jednorazowo w ciągu roku w miesiącu lipcu jako pole namiotowe (po skoszonej zielonce) dla uczestników festiwalu muzyki rockowej, zatem nie można uznać, że wykonuje tę czynność w sposób ciągły w charakterze podatnika. Ponadto w niniejszej sprawie Wnioskodawca nie podjął ciągu działań (takich jak: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek, ogłoszenie w prasie w poszukiwaniu nabywców itd.), które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Dodatkowo należy również podkreślić, że Zainteresowany otrzymał przedmiotowy grunt w spadku i był/jest on wykorzystywany jedynie w działalności rolniczej.

A zatem, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Zainteresowanego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie, iż nastąpiła dostawa towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku uznać zatem należy, że Zainteresowany dokonując sprzedaży i darowizny działek nie będzie działał w charakterze podatnika, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe wynika z faktu, że sprzedaż (darowizna) przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej, stanowi zwykłe wykonywanie prawa własności. Tym samym, w opisanej sytuacji Zainteresowany, zbywając nieruchomość stanowiącą jego majątek prywatny, korzysta z przysługującego jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Skutkiem powyższego - stosownie do obowiązującego orzecznictwa - transakcja zbycia nieruchomości gruntowej nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Resumując, sprzedaż i darowizna przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku działek nie stanowi/nie będzie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i nie podlega /nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bowiem Zainteresowany, w związku z dostawą działek, korzysta z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełnia przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W rezultacie sprzedaż i darowizna działek budowlanych, powstałych w wyniku podziału nieruchomości gruntowej otrzymanej w drodze spadku nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.