ILPP2/443-506/10-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2010 r. (data wpływu 2 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest prawidłowe.

W dniu 2 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Drukarnia wykonuje typowe dla tego rodzaju działalności usługi poligraficzne. Działalność firmy opiera się na realizacji usług drukowania książek, które wykonujemy na zlecenie wydawnictw. Zainteresowany wykonuje je na własnych materiałach i we własnym zakresie usług tzn. drukowanie, oprawa wraz z dostawą do zamawiającego gotowych książek (z numerem ISBN). w wyniku wielu różnorodnych czynności poligraficznych powstaje nowy gotowy wyrób: książka lub czasopismo posiadające symbol ISBN lub ISSN. Do jego wytworzenia Zainteresowany zużywa materiały stanowiące jego własność: papier, farby, kleje, kartony, okleiny, tasiemki itp. Prawa autorskie do rozpowszechniania dzieła przysługują zleceniodawcy-wydawcy lub autorom. Stosując do niedawna ogólnie przyjętą stawkę 22% VAT Wnioskodawca stał się niekonkurencyjny w postępowaniach przetargowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy drukowanie książek z własnych materiałów, wykonanych na zlecenie wydawców, oznaczonych stosownymi symbolami ISBN należy traktować jako wykonanie usługi z zastosowaniem 22% stawki podatku, czy jako dostawę towarów rozliczać przez stosowanie 0% stawki podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, proces drukowania książek o nadanych numerach ISBN w oparciu o własne materiały na zlecenie wydawców, winno być traktowane jako dostawa towarów i opodatkowane 0% stawką podatku od towarów i usług, gdyż jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy) o funkcji odmiennej od tej związanej z wykorzystanymi materiałami, a który staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia prawa na wydawcę do rozporządzania nim jak własnym. Wytworzone w procesie produkcyjnym książki są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., co do których przedsiębiorca (aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel) musi przenieść prawo do ich posiadania na nabywcę. w tym przypadku przedsiębiorca wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek. Przeniesienie własności towarów na wydawcę wymaga ich wydania, co pozwala wydawcy na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Następuje więc przeniesienie przez przedsiębiorcę na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez przedsiębiorcę z jego materiałów majątkiem rzeczowym, co czyni tą czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. w związku z powyższym Zainteresowany uważa, że powinien stosować stawkę 0% do druku książek i czasopism specjalistycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Treść cytowanego przepisu ma swój odpowiednik w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. l 2006.347.1 z późn. zm.), zgodnie z którym "dostawa towarów" oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Artykuł 8 ust. 3 ustawy określa, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Towarami - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Analiza powołanych przepisów - w szczególności treści art. 2 pkt 6 oraz art. 8 ust. 3 ustawy - wskazuje, iż towary i usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystki, o których mowa w art. 119.

Ponadto zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

W oparciu o § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) - do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.).

Zgodnie z pkt 4.1 Zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - Zakres rzeczowy PKWiU rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.), Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym:

* pod pojęciem wyrobów rozumie się surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie,

* pod pojęciem usług rozumie się

* wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym nie tworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych - usługi na rzecz produkcji,

* wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Zatem, odnosząc definicję usługi zawartą w ww. rozporządzeniu do definicji usługi zawartej w art. 8 ustawy - wyjaśnić należy, iż pojęcie usług wynikające z powołanego rozporządzenia nie jest tożsame z definicją usługi zawartej w tym artykule, a pojęcie dostawy towaru w powołanym rozporządzeniu nie występuje.

W konsekwencji, dokonując oceny określonej czynności należy ustalić, czy jest ona usługą w rozumieniu ustawy, a następnie sprawdzić czy usługa ta została wymieniona w klasyfikacji usług.

Natomiast dla oceny, czy w przedmiotowej sprawie ma miejsce dostawa towaru uregulowana w art. 7 ust. 1 ustawy kluczowe jest ustalenie, czy następuje - w ramach tej czynności - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, tj. czy w wyniku danej transakcji nabywca będzie mógł faktycznie dysponować rzeczą.

Proces wydrukowania książki w oparciu o własne materiały jest procesem wytworzenia nowego dobra materialnego (rzeczy), o funkcji całkiem odmiennej od tej, związanej z wykorzystanymi materiałami, które staje się przedmiotem obrotu w momencie przeniesienia na wydawcę prawa do rozporządzania nim jak właściciel. Bez znaczenia są przy tym prawa autorskie przynależne wydawcy do drukowanego utworu, gdyż nie one są w tym przypadku przedmiotem obrotu, lecz rzeczowa postać tegoż utworu, jakim jest książka. Wytworzone w takim procesie produkcyjnym książki są rzeczami ruchomymi w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, co do których drukarnia - aby wydawca mógł nimi rozporządzać jak właściciel - musi przenieść prawo ich posiadania na nabywcę.

Kiedy mowa o "przeniesieniu prawa do rozporządzania" nie należy tego zwrotu utożsamiać jedynie z przeniesieniem prawa własności w sensie prawnym, gdyż w pojęciu tym mieszczą się wszelkie formy przeniesienia prawa, które nabywcy umożliwiają rozporządzanie dobrami materialnymi (rzeczami) jak właścicielowi.

W tym przypadku drukarnia niewątpliwie wyzbywa się własności użytych do tej produkcji materiałów, które w ramach tego procesu produkcyjnego przybrały postać rzeczową książek. Przeniesienie własności tych towarów na wydawcę wymaga ich wydania, jako rzeczy określonych co do gatunku - art. 155 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), czyli przeniesienia również ich posiadania na wydawcę, co pozwala temu ostatniemu na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Tym samym, następuje w takim przypadku przeniesienie przez drukarnię na wydawcę prawa do rozporządzania jak właściciel wyprodukowanym przez drukarnię majątkiem rzeczowym, co czyni tę czynność dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wykonuje typowe dla tego rodzaju działalności usługi poligraficzne. Działalność ta opiera się na realizacji usług drukowania książek wykonywanych na zlecenie wydawnictw. Zainteresowany wykonuje je zużywając materiały (papier, farby, kleje, kartony, okleiny, tasiemki, itp.) stanowiące jego własność i we własnym zakresie usług tzn. drukowanie, oprawa wraz z dostawą do zamawiającego gotowych książek (z nr ISBN). w wyniku wielu różnorodnych czynności poligraficznych powstaje nowy gotowy wyrób: książka lub czasopismo posiadające symbol ISBN lub ISSN. Prawa autorskie do rozpowszechniania dzieła przysługują zleceniodawcy-wydawcy lub autorom.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, podstawowa stawka podatku VAT wynosi 22% (...). Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi oraz zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 w związku z poz. 48 załącznika nr 3 do ustawy, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 7% podlegają książki o symbolu PKWiU ex 22.11 (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), nuty, mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z wyłączeniem: książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym; książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10) i ulotek.

Stosownie do objaśnień zawartych w załącznikach do ustawy symbol ex oznacza, że stawka podatku odnosi się tylko do danego wyrobu/usługi z danego grupowania.

Natomiast, w świetle § 39 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się do:

Jednocześnie definicja czasopisma specjalistycznego, o którym mowa w § 39 ust. 1 pkt 1 lit. b) rozporządzenia zawarta została w ust. 2 tego przepisu. Wynika z niej, iż przez czasopisma specjalistyczne należy rozumieć wydawnictwa periodyczne oznaczone symbolem ISSN, objęte kodem PKWiU 22.13 i CN 4902, o tematyce szeroko pojętych zagadnień odnoszących się do działalności kulturalnej i twórczej, edukacyjnej, naukowej i popularnonaukowej, społecznej, zawodowej i metodycznej, regionalnej i lokalnej, a także przeznaczone dla osób niewidomych i niedowidzących, publikowane nie częściej niż raz w tygodniu w postaci odrębnych zeszytów (numerów) objętych wspólnym tytułem, których zakończenia nie przewiduje się, ukazujące się na ogół w regularnych odstępach czasu w nakładzie nie wyższym niż 15.000 egzemplarzy, z wyjątkiem:

Zatem w oparciu o powyższe Wnioskodawca wytwarzając książki i czasopisma z własnych materiałów, a następnie przenosząc prawo do rozporządzania tymi towarami jak właściciel na wydawcę, dokonuje dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, iż dostawa książek będących przedmiotem wniosku podlega 0% stawce podatku, o której mowa w § 39 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, pod warunkiem, iż będą się one mieścić w grupowaniu PKWiU ex 22.11 i będą oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN. Natomiast stawka 0% nie będzie miała zastosowania do dostawy książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów, nut, map i ulotek.

W przypadku, gdy drukowane przez Zainteresowanego czasopisma sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 22.13 i oznaczone symbolem ISSN są czasopismami specjalistycznymi, spełniającymi warunki o których mowa w § 39 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, to czynność ta również podlega opodatkowaniu według 0% stawki podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.