ILPP2/443-489/13-2/MN - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług po dniu 1 kwietnia 2013 r. wykonywania przez spółkę partnerską doradców podatkowych usług prowadzenia ksiąg rachunkowych na rzecz funduszy inwestycyjnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki partnerskiej, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 3 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 3 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka partnerska doradców podatkowych jest przedsiębiorcą, zarejestrowanym jako podatnik podatku od towarów i usług. Działalność gospodarcza Spółki polega między innymi na świadczeniu usług w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych. Odbiorcami usług są podmioty gospodarcze, w tym fundusze inwestycyjne, utworzone i działające na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1516 z późn. zm.). Spółka prowadzi księgowość Funduszy Inwestycyjnych Zamkniętych Niestandaryzowanych Sekurytyzacyjnych. Na świadczone usługi na rzecz funduszy inwestycyjnych składają się wykonywane w ramach zawartych umów czynności:

* prowadzenie ksiąg rachunkowych funduszy, sporządzanie raportów i okresowych sprawozdań finansowych, wymaganych przepisami o rachunkowości funduszy i przepisami regulującymi rynek funduszy inwestycyjnych, w tym w szczególności na rzecz Komisji Nadzoru Finansowego, NBP i Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych;

* przygotowywanie raportów i informacji finansowych na potrzeby funduszy lub towarzystwa, współpraca z biegłym rewidentem przy badaniu ksiąg rachunkowych funduszy;

* działania w zakresie wyceny aktywów: ustalanie zobowiązań, wartości aktywów, wartości aktywów netto;

* bieżąca aktualizacja polityki rachunkowości.

Spółka dotychczas traktowała wykonywane usługi prowadzenia ksiąg rachunkowych na rzecz funduszy inwestycyjnych jako świadczenia opodatkowane podatkiem od towarów i usług w wysokości 23% i wystawiała faktury sprzedaży z wykazanym podatkiem należnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z uchyleniem od dnia 1 kwietnia 2013 r. art. 43 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), wykonywane przez Spółkę usługi są objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT w związku z art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane świadczenia, których zakres przedstawiono we wniosku, po dniu 1 kwietnia 2013 r. są zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT w związku z art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania podatkiem podlegają usługi zarządzania:

W stanie prawnym przed dniem 1 kwietnia 2013 r. usługa zarządzania była zdefiniowana w art. 43 ust. 8 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z treścią uchylonego przepisu, przez zarządzanie należało rozumieć: zarządzanie aktywami, dystrybucję tytułów uczestnictwa, tworzenie rejestrów uczestników i administrowanie nimi, prowadzenie rachunków i rejestru aktywów, przechowywanie aktywów. Z dniem 1 kwietnia powyższy przepis został uchylony. Zakres zwolnienia usług zarządzania funduszami został zatem poszerzony w prawie krajowym z dniem 1 kwietnia 2013 r. poprzez uchylenie w ustawie o podatku od towarów i usług art. 43 ust. 8.

Zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy nowelizującej przepisy VAT (druk sejmowy nr 805): "Celem zaproponowanej zmiany jest dostosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług do orzecznictwa TSUE. W wyroku w sprawie C-169/04 Abbey National Sąd wskazał, że art. 13 część B lit. d pkt 6 szóstej Dyrektywy (art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE) nie zawiera żadnej definicji pojęcia zarządzania specjalnymi funduszami".

Dostosowano tym samym zakres zwolnienia usług zarządzania funduszami w polskim prawie z prawem wspólnotowym. Obecnie analiza przepisów art. 43 ust. 1 pkt 12 prowadzi do celu zgodnego z celem wyrażonym w art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. Zgodnie z wykładnią obowiązujących przepisów unijnych, usługi administracyjnego zarządzania funduszami, prowadzenia rachunkowości funduszu, sporządzanie wycen aktywów funduszy, zlecone podmiotom trzecim, mimo, iż stanowią odrębną całość, są niezbędne do prawidłowego świadczenia usług zarządzania funduszami, zatem mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów usług. Zarówno w przepisach krajowych, jak i przepisach unijnych brak jest definicji "zarządzania". Trybunał UE podjął próbę zdefiniowania zakresu pojęcia "zarządzanie" na gruncie przepisu art. 13 (B) (d) VI Dyrektywy (obecnie art. 135 (1) (g) Dyrektywy 112) w orzeczeniu z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 (Banque Bruxelles Lambert S.A. (BBL) v. państwo belgijskie), w której Rzecznik Generalny w swojej opinii podkreślił: "Otóż cel ten wymaga takiego zakreślenia zwolnienia, aby nie naruszało ono zasady powszechności podatku, bez czynienia go jednak bezprzedmiotowym. Z tego punktu widzenia dopuszczalne jest objęcie zwolnieniem wszystkich transakcji bezpośrednio związanych z systemem zarządzania funduszami powierniczymi. Tym samym nie można ograniczać zwolnienia tylko do podejmowania decyzji. Niemniej jednak nie można rozciągać go na wszystkie usługi świadczone na rzecz przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania, które znajdują się w takiej sytuacji, jak fundusze powiernicze. (...) transakcje, które obejmują zwolnienie, winny ograniczać się do tych, które są ściśle związane z prowadzeniem funduszu, to znaczy do określania polityki inwestycyjnej, kupna i sprzedaży aktywów. O ile zwolnione transakcje nie ograniczają się do podejmowania decyzji, o tyle jednak muszą one bezpośrednio dotyczyć transakcji handlowych papierami wartościowymi. Aby móc zastosować zwolnienie, należy ustalić, że dane świadczenia są nierozerwalnie związane z transakcjami bezpośrednio zwolnionymi przez VI Dyrektywę. Z kolei świadczenia, które można łatwo oddzielić od zarządzania funduszem w ścisłym tego słowa znaczeniu, należy uznać za podlegające podatkowi".

Również w wyroku C-169/04 Abbey National plc Inscape Investment Fund a Commissioners of Customs Excise, TSUE przyznał, iż zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi w rozumieniu przepisów Dyrektywy 112, obejmuje wszystkie usługi, które są ściśle powiązane z wykorzystywaniem funduszy, tzn. określenie polityki inwestycyjnej, polityki w zakresie nabywania i sprzedaży aktywów. W skład usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi mogą wchodzić różne czynności. W ocenie Trybunału, art. 135 (1) (g) Dyrektywy VAT poza czynnościami zarządzania portfelem zbiorowym obejmuje także czynności, które polegają na zarządzaniu samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe. TSUE w tym względzie odwołał się do czynności zamieszczonych w załączniku II do Dyrektywy Rady 85/611/EWG w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) - obecnie Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE. Zgodnie z aktualnym brzmieniem powyższego załącznika do Dyrektywy UCITS, do funkcji wchodzących w skład zbiorowego zarządzania portfelem należą:

* zarządzanie inwestycjami;

* administracja, tj.:

Trybunał uznał, w oparciu o załącznik do Dyrektywy UCITS, usługi m.in. w zakresie prowadzenia rachunkowości funduszy, świadczone przez podmiot zarządzający (osobę trzecią) za zwolnione z opodatkowania VAT, jeżeli stanowią odrębną całość oraz są specyficzne i istotne dla zarządzania funduszami powierniczymi. W cytowanym wyroku TSUE wskazał, że celem zwolnienia z opodatkowania transakcji zarządzania funduszami inwestycyjnymi jest w szczególności ułatwienie małym inwestorom inwestowania w papiery wartościowe za pomocą przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania. Celem tego przepisu jest również zapewnienie neutralności podatkowej wspólnego systemu podatku VAT w kwestii wyboru między inwestowaniem bezpośrednim w papiery wartościowe a inwestowaniem za pośrednictwem przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania (pkt 56 uzasadnienia).

Przytoczone orzecznictwo TSUE prowadzi do wniosku, że państwa członkowskie nie mogą samodzielnie tworzyć definicji zarządzania na potrzeby zwolnienia z VAT, wypracowana przez TSUE definicja zarządzania oparta na Dyrektywie UCITS zawiera w sobie oprócz usług typowego zarządzania aktywami również czynności administracyjne wymienione w załączniku II tej dyrektywy, w tym usługi w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy, w przypadku zlecenia usług w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy podmiotom trzecim, zwolnienie z VAT przysługuje, o ile tworzą one odrębną całość, która - jeśli ją oceniać globalnie - wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi zarządzania.

Analiza przepisów Dyrektywy 112 i orzecznictwa TSUE wskazuje, że zlecenie ww. usług przez instytucję finansową podmiotom trzecim nie może powodować, iż stają się one opodatkowane VAT. Świadczone przez Spółkę usługi prowadzenia rachunkowości funduszy: tworzą odrębną całość, opisaną szczegółowo w umowach zawieranych z Funduszami, za które Fundusze wypłacają wynagrodzenie, stanowiące niezbędną dla funkcjonowania Funduszu obsługę rachunkowo-księgową. Z punktu widzenia interesów i bezpieczeństwa inwestorów (uczestników funduszy) kluczowe jest prowadzenie przez fundusz rzetelnej i zgodnej z przepisami rachunkowości.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione wyżej orzecznictwo i jego wskazania, zakres usług wykonywanych przez Spółkę wskazuje, że:

* stanowią one przedmiotowo wyodrębnioną całość dotyczącą specyficznej rachunkowości i obligatoryjnej sprawozdawczości;

* wykonywane są w szczególnym reżimie prawnym, który wynika z rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2007 r. Ministra Finansów w sprawie szczególnych zasad rachunkowości funduszy inwestycyjnych, a także standardów właściwych dla zarządzania funduszami inwestycyjnymi; dodatkowo sprawozdawczość sporządzana jest na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 1 września 2009 r. w sprawie okresowych sprawozdań oraz bieżących informacji dotyczących działalności i sytuacji finansowej towarzystw funduszy inwestycyjnych i funduszy inwestycyjnych dostarczanych przez te podmioty Komisji Nadzoru Finansowego, a także rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2009 r. w sprawie sposobu, szczegółowego zakresu i terminów przekazywania do Narodowego Banku Polskiego danych niezbędnych do ustalenia polityki pieniężnej i okresowych ocen sytuacji pieniężnej państwa;

* stanowią integralny i istotny dla zarządzania element.

W konsekwencji, usługi w zakresie prowadzenia rachunkowości funduszy, świadczone na rzecz tych funduszy przez Spółkę, w opisanym stanie faktycznym powinny korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, co jest zgodne z art. 135 (1) (g) Dyrektywy 2006/112/WE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.