ILPP2/443-479/08-2/TW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2008 r. (data wpływu do Biura KIP w Lesznie 26 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 maja 2008 r. do Ministerstwa Finansów został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

Pismem z dnia 20 maja 2008 r. nr AP6-068/584/PRJ/08/3890 Ministerstwo Finansów - działając stosowanie do treści § 2 rozporządzenia w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego - przekazało ww. wniosek do rozpatrzenia Izbie Skarbowej w Poznaniu Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zakład Projektowo-Budowlany zajmuje się m.in. budową i sprzedażą mieszkań wraz z garażami i pomieszczeniami dodatkowymi (skrytki i piwnice).

Obecnie budowany jest blok mieszkalny, w którym jednocześnie umiejscowione są mieszkania, skrytki, garaże, piwnice i lokale użytkowe przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej. Do każdego mieszkania przypisana jest jedna skrytka, zakup kolejnej skrytki wymaga oddzielnej umowy zawieranej z klientem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Jaką stawkę należy zastosować przy sprzedaży mieszkania łącznie ze skrytką, piwnicą i garażem, a jaką przy sprzedaży każdej dodatkowej skrytki (oprócz poprzednio zakupionej wraz z mieszkaniem).

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż garaży, skrytek i piwnic znajdujących się w budynku mieszkalnym i kupowanych przez odbiorców wraz z mieszkaniem powinna być opodatkowana stawką 7%, gdyż zarówno garaże, skrytki jak i piwnice znajdują się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego (PKOB 111), do których zastosowanie ma preferencyjna stawka VAT - art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o VAT.

W przypadku zakupu dodatkowej skrytki, Zainteresowany uważa, że przedmiotowa stawka powinna być stosowana niezależnie od tego czy skrytka jest kupowana wraz z mieszkaniem czy oddzielnie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. - stawka podatku wynosiła 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosowało się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy (do 31 grudnia 2007 r.), pod pojęciem obiektów budownictwa mieszkaniowego należało rozumieć budynki mieszkalne rodzinne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych: 111 - Budynki mieszkalne jednorodzinne, 112 - Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, ex 113 - Budynki zbiorowego zamieszkania - wyłącznie: budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na to, iż cyt. wyżej art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy, utracił moc z dniem 31 grudnia 2007 r., przepisami art. 1 pkt 1 lit. b) oraz pkt 9 lit. a), b, c ustawy z dnia 19 września 2007 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382) wprowadzono w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług niżej wskazane zmiany od 1 stycznia 2008 r.

Powołany wyżej art. 41 ust. 1 ustawy, otrzymał brzmienie: stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy).

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a ww. artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. nadanym przez ww. ustawę z dnia 19 września 2007 r. - przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumieć należy budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Równocześnie zgodnie z wprowadzonym z dniem 1 stycznia 2008 r. przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 249, poz. 1861) oraz przepisem § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% m.in. w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie precyzują terminu "lokal mieszkalny". W związku z tym, należy posiłkować się definicją lokalu mieszkalnego zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), która stanowi, że samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Do lokalu mieszkalnego przynależeć mogą, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet bezpośrednio do niego nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi", a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż (art. 2 ust. 4 ww. ustawy). W tym miejscu należy podkreślić, iż na gruncie ww. ustawy o własności lokali ustawodawca czyni wyraźne rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi:

* pojęciem "pomieszczenie pomocnicze" - pomieszczenie, które wraz z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych (w danym przypadku chodzi więc wyraźnie o taki funkcjonalny związek tych "pomieszczeń" z "izbą lub zespołem izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi", który polega na wykorzystaniu całej tej "przestrzeni" bezpośrednio dla zaspokajania mieszkalnych potrzeb ludzi) - art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r.,

* pojęciem "pomieszczenie przynależne", które w sensie funkcjonalnym nie zawsze jest przestrzenią przeznaczoną dla bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, lecz ma służyć zaspokojeniu innych potrzeb tych osób, które korzystają z samodzielnego lokalu mieszkalnego - art. 2 ust. 4 cytowanej wyżej ustawy.

W powołanych wyżej przepisach art. 41 ust. 12 i ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., ustawodawca wyłączył spod opodatkowania obniżoną stawką 7% lokale użytkowe. Termin "lokal użytkowy" nie został zdefiniowany na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Stosowną definicję zawiera rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.), gdzie w § 3 pkt 12 z uwzględnieniem pkt 13 i pkt 14 czytamy, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, niebędących mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym, natomiast pomieszczeniem gospodarczym w budynku jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku oraz przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, a także opału lub odpadów stałych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być zastosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem sprzedaży samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku VAT nie ma więc zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli nie pełniących funkcji mieszkalnych.

Zatem preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 7% nie są objęte garaże, które w świetle powołanych wyżej przepisów nie są zaliczane do pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zaliczane są do kategorii pomieszczeń przynależnych do lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Natomiast skrytka oraz piwnica, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokale użytkowe, gdyż stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, dla przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

W przypadku natomiast, gdy skrytka stanowi samodzielny przedmiot obrotu, to jeśli w wyniku sprzedaży staje się ona pomieszczeniem przynależnym do lokalu mieszkalnego, należy traktować tę sprzedaż jako sprzedaż części obiektu budownictwa mieszkaniowego przeznaczonego na cele mieszkalne, a w konsekwencji, zastosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 7%. W sytuacji natomiast, gdy skrytka nie jest związana z prawem do lokalu mieszkalnego (w związku z czym brak jest możliwości potraktowania jej jako obiektu budownictwa mieszkaniowego lub jego części, która przeznaczona byłaby na cele inne niż użytkowe), stawka podatku od towarów i usług właściwa dla tego pomieszczenia - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.