ILPP2/443-473/10-3/ISN - Opodatkowanie nabycia towaru od kontrahenta niemieckiego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2010 r. (data wpływu 29 marca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2010 r. (data wpływu 27 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia towaru od kontrahenta niemieckiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia towaru od kontrahenta niemieckiego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 maja 2010 r. (data wpływu 27 maja 2010 r.), w którym doprecyzowano opis sprawy, sformułowano pytanie oraz przedstawiono własne stanowisko do zadanego pytania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza nabyć w celu dalszej odsprzedaży spektrometr sprowadzony ze Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej. Intencją jego jest, by spektrometr został sprowadzony z USA bezpośrednio do Polski, ale by pierwotnym nabywcą towaru od firmy amerykańskiej była niemiecka spółka. Spektrometr przejdzie procedury celne na podstawie faktury proforma wystawionej przez firmę amerykańską na Zainteresowanego, który będzie odpowiadał za dopełnienie formalności na tym etapie i odprowadzi podatek od towarów i usług, ponieważ posiada zobowiązania celne (art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy). w dalszej kolejności, firma amerykańska sprzeda spektrometr do spółki niemieckiej wystawiając stosowną fakturę, a spółka niemiecka odsprzeda go do Wnioskodawcy i wystawi fakturę dokumentując w ten sposób wewnątrz wspólnotowe nabycie towarów (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Dodatkowo Spółka wskazała, że zakupiony spektrometr zostanie dostarczony na polski obszar celny przez firmę amerykańską, która dokona wysyłki tego towaru do Polski. Zainteresowany na podstawie faktury proforma dopełni formalności celnych i opłaci wszelkie obciążenia celne, w tym podatek od towarów i usług. Będzie on widniał w dokumentach celnych SAD jako importer i cała procedura importu zakończy się w polskim Obszarze Celnym. Jednak fakturę dokumentującą nabycie tego spektrometru Wnioskodawca otrzyma od spółki niemieckiej i na jej rzecz zostaną opłacone wszelkie należności przez Zainteresowanego. Spółka niemiecka nie posiada siedziby oraz nie prowadzi działalności na terenie Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powyższym, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wykazania tego nabycia wewnątrz wspólnotowego w ewidencji i deklaracji VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykazanie nabycia wewnątrz wspólnotowego w momencie opłacenia podatku od towarów i usług przy odprawie celnej rodziłoby po jego stronie dwukrotny obowiązek podatkowy od jednej transakcji. w związku z tym, stoi on na stanowisku, że nie należy wykazywać tej transakcji w ewidencjach i deklaracjach VAT.

Zauważa się, iż Zainteresowany w uzupełnieniu wniosku z dnia 19 maja 2010 r. dokonał modyfikacji pytania oraz przedstawił swoje stanowisko do tego pytania. w interpretacji została przyjęta wersja pytania wynikająca z tego uzupełnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast pod pojęciem importu towarów - stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy - rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy stanowi, że przez wewnątrz wspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Z przedstawionej definicji wynika, że wewnątrz wspólnotowe nabycie towarów zachodzi wówczas, gdy nabywcy towarów przysługuje prawo do rozporządzania nimi jak właściciel, a towary w skutek ich nabycia są przemieszczane pomiędzy dwoma różnymi krajami członkowskimi.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje nabyć w celu dalszej odsprzedaży spektrometr sprowadzony ze Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej. Firma amerykańska sprzeda spektrometr do spółki niemieckiej wystawiając stosowną fakturę, a spółka niemiecka odsprzeda go Zainteresowanemu i na niego wystawi fakturę.

Dodatkowo Spółka wskazała, że zakupiony spektrometr zostanie dostarczony na polski obszar celny przez firmę amerykańską, która dokona wysyłki tego towaru do Polski. Zainteresowany na podstawie faktury proforma dopełni formalności celnych i opłaci wszelkie obciążenia celne, w tym podatek od towarów i usług. Będzie on widniał w dokumentach celnych SAD jako importer i cała procedura importu zakończy się w polskim Obszarze Celnym. Jednak fakturę dokumentującą nabycie tego spektrometru Wnioskodawca otrzyma od spółki niemieckiej i na jej rzecz zostaną opłacone wszelkie należności przez niego. Spółka niemiecka nie posiada siedziby oraz nie prowadzi działalności na terenie Polski.

Uwzględniając opis sprawy oraz wskazane regulacje, mimo że dostawcą spektrometru będzie spółka niemiecka, to jednak dostarczony on będzie do Polski bezpośrednio z USA, a zatem nie wystąpi przemieszczenie towarów pomiędzy dwoma różnymi krajami członkowskimi. Dlatego też, w omawianej sprawie nie wystąpi wewnątrz wspólnotowe nabycie towarów, zdefiniowane w art. 9 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z tzw. dostawą łańcuchową towarów, zdefiniowanych w art. 2 pkt 6 ustawy.

Dla dostaw łańcuchowych ustawodawca odrębnie ustalił reguły określające miejsce opodatkowania. Dostawa łańcuchowa to szczególny przypadek transakcji zawieranej pomiędzy kilkoma podmiotami, dotyczącej jednak jednego przedmiotu. Dokonywanych jest zatem kilka dostaw, przy czym towar przemieszczany jest tylko raz - od pierwszego dostawcy do finalnego odbiorcy. Przy tego typu transakcjach przyjmuje się, że dostawy dokonał każdy z podmiotów, który brał udział w tych czynnościach. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, iż odrębnie jest też ustalane miejsce świadczenia każdej dostawy.

Szczególne zasady opodatkowania transakcji łańcuchowych zawarte zostały w przepisach art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1-3 ustawy.

W treści art. 7 ust. 8 ustawy wskazano, że w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Przepisy art. 22 ustawy określają miejsce świadczenia przy dostawie towarów.

Miejsce świadczenia (opodatkowania) przy dostawie towarów uzależnione jest od sposobu, w jaki realizowana jest dostawa. w myśl zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z kolei, na mocy art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów nie wysyłanych ani nie transportowanych - jest miejsce, w którym towary znajdują się momencie dostawy.

Jak wynika natomiast z art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

Zatem, przyporządkowanie transportu bądź wysyłki towarów konkretnej dostawie w łańcuchu dostaw decyduje o miejscu opodatkowania tych dostaw.

Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie w myśl art. 7 ust. 8 ustawy, co oznacza, że dla każdej odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy. Ponadto zauważyć należy, że w danej transakcji łańcuchowej następuje tylko jedno przemieszczenie towarów, zatem tylko jedna z dostaw może być uznana za dostawę "ruchomą" towarów, pozostałe zaś są dostawami "nieruchomymi".

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nabędzie towar od spółki niemieckiej, która wcześniej zakupi go od podmiotu amerykańskiego. Spektrometr zostanie dostarczony bezpośrednio ze Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej na polski obszar celny przez firmę amerykańską, która dokona wysyłki tego towaru do Polski.

W przypadku wyżej opisanej transakcji wystąpią zatem dwie dostawy:

Towar będący przedmiotem transakcji będzie wysłany i transportowany przez pierwszego z kontrahentów, czyli podmiot amerykański.

W tej sytuacji wysyłkę i transport - na podstawie przepisu art. 22 ust. 2 ustawy - należy przyporządkować transakcji pomiędzy kontrahentem amerykańskim a kontrahentem niemieckim. Oznacza to, iż dostawa zrealizowana przez podmiot ze Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej na rzecz spółki niemieckiej będzie dostawą "ruchomą", natomiast dostawa dokonana pomiędzy spółką niemiecką a Wnioskodawcą będzie dostawą "nieruchomą".

Dla dostaw objętych transakcją łańcuchową, dla których nie jest przypisana wysyłka lub transport towaru, miejsce świadczenia dostawy zależy natomiast od tego, czy dostawa towarów w transakcji łańcuchowej poprzedza wysyłkę, czy też następuje po niej.

Na podstawie regulacji art. 22 ust. 3 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

Zatem, dostawa towaru pomiędzy spółką niemiecką a Zainteresowanym zostanie dokonana w miejscu zakończenia transportu, co oznacza, że miejscem opodatkowania tej dostawy będzie terytorium kraju.

W oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nie posiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Na mocy art. 17 ust. 1a ustawy, przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Ponadto, przepisu ust. 1 pkt 4 i 5 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług i dostawy towarów, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyjątkiem świadczenia usług, do których stosuje się art. 28b, oraz dostawy gazu w systemie gazowym lub energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca lub nabywca towarów (art. 17 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 17 ust. 5 ustawy, przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się:

Przepisu ust. 1 pkt 5 nie stosuje się, jeżeli dostawa towarów dokonywana jest w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju - art. 17 ust. 6 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy znajdzie zastosowanie, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

Przy spełnieniu powyższych warunków niezbędnych do zastosowania regulacji art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikiem z tytułu dostawy towarów dokonanej przez podatnika zagranicznego na rzecz polskiego odbiorcy, jest ten ostatni podmiot.

W obliczu powołanych regulacji, w związku z faktem, iż jak wynika z opisu sprawy, kontrahent Wnioskodawcy dokonujący dostawy towaru (spektrometru) na terytorium kraju nie jest podatnikiem posiadającym siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski, to Zainteresowany będzie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy podatnikiem z tego tytułu, a więc będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie (...) - art. 106 ust. 7 ustawy.

Zgodnie z art. 109 ust. 1 ustawy, podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.

Ponadto na mocy art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i art. 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Na mocy art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Na podstawie delegacji wynikającej z art. 99 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określił, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

W objaśnieniach do deklaracji, stanowiących załącznik nr 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 z późn. zm.) wskazano, iż poz. 41 i 42 wypełnia nabywca towarów, jeżeli zgodnie z art. 17 ustawy jest on podatnikiem z tytułu nabycia towarów.

Reasumując, na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wykazania w swoich ewidencjach i deklaracji nabycia spektrometru od spółki niemieckiej, jako dostawy dla której podatnikiem jest nabywca, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w niniejszej interpretacji stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie Zainteresowany dokona dostawy towarów dla których podatnikiem jest nabywca, a nie importu towarów zdefiniowanego w art. 2 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.