ILPP2/443-464/13-3/SJ - Uznanie nieodpłatnego udostępniania hali na cele gminne za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2013 r. (data wpływu 27 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nieodpłatnego udostępniania Hali na cele gminne (m.in. na rzecz Szkoły w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego) za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nieodpłatnego udostępniania Hali na cele gminne (m.in. na rzecz Szkoły w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego) za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina i Miasto (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) w latach 2010-2012 realizowała inwestycję polegającą na budowie hali sportowej (dalej: Hala lub Inwestycja). Inwestycja sfinansowana została ze środków własnych Gminy. Inwestycja została zakończona i w 2012 r. oddana do użytkowania.

Gmina nie dokonała dotychczas odliczenia podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Wartość początkowa zarówno Hali, jak i poszczególnych elementów wyposażenia (będących przedmiotem wniosku) przekroczy 15.000 zł.

Od początku zamiarem Gminy było wykorzystywanie Hali zarówno do wykonywania zadań własnych Gminy - tj. nieodpłatnego udostępniania Hali na rzecz Zespołu Szkół (dalej: Szkoła) - jak i komercyjny sposób wykorzystywania Hali.

Komercyjne wykorzystanie Hali obejmuje w szczególności następujące czynności:

* odpłatny wynajem Hali na mecze, turnieje i imprezy z udziałem publiczności,

* odpłatne udostępnienie poszczególnych części Hali, tj. areny głównej lub jej części.

Z tytułu komercyjnego wykorzystania Hali zamiarem Gminy było wystawianie faktur VAT, wykazanie podatku VAT należnego z tego tytułu w rejestrach VAT i deklaracjach VAT-7. Niemniej, z uwagi na niedopatrzenia, mogły wystąpić sytuacje, w których Szkoła wystawiła rachunki z tytułu komercyjnego wykorzystania Hali. Obecnie Gmina analizuje działania dokonywane przez Szkołę i w przypadku stwierdzenia, iż doszło do takich nieprawidłowości, czynności te zostaną uznane przez Gminę za czynności opodatkowane i zostaną wykazane w odpowiednich deklaracjach Gminy.

Oprócz wykorzystania Hali wraz z wyposażeniem dla celów czynności opodatkowanych, Gmina wykorzystuje Halę także dla realizacji swoich zadań własnych, poprzez jej nieodpłatne udostępnianie na rzecz Szkoły (w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego).

Innymi słowy, Hala - administrowana przez Dyrektora Szkoły, który działa w imieniu i na rzecz Gminy - jest wykorzystywana przez Gminę w dwojaki sposób:

1. Jest udostępniana odpłatnie na rzecz podmiotów trzecich (firm lub osób fizycznych), w celu komercyjnego wykorzystania Hali. Cennik za korzystanie z Hali lub poszczególnych jej części określony jest w regulaminie, który został ustalony w porozumieniu z Gminą.

2. Jest udostępniana nieodpłatnie na cele gminne (w celu realizacji zadań własnych Gminy) - na rzecz Szkoły (w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego).

Gmina nie jest w stanie określić zakresu, w jakim Hala wraz z wyposażeniem jest wykorzystywana dla celów czynności podlegających i niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, Gmina nie jest w stanie wyodrębnić, w jakiej części podatek VAT naliczony zawarty w cenie dokonywanych zakupów - związanych zarówno z realizacją Inwestycji, jak też z bieżącym funkcjonowaniem i utrzymaniem Hali - związany jest z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu. W praktyce nie będzie możliwe dokonanie takiego podziału. Sposób wykorzystywania Hali jest regulowany w zależności od zapotrzebowania na obie formy jej udostępniania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne udostępnienie Hali przez Gminę na cele gminne (m.in. na rzecz Szkoły) stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne udostępnienie Hali przez Gminę na cele gminne (m.in. na rzecz Szkoły) stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, tj. Gmina nie ma obowiązku naliczania podatku VAT z tego tytułu.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), za odpłatne świadczenie usług uznaje się:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z uwagi na fakt, iż w niniejszym przypadku Gmina wykonuje także czynności własne - tj. są one wykonywane z mocy prawa, a nie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych - nie stanowi ona w zakresie tych czynności podatnika VAT. W konsekwencji, udostępnienie Hali przez Gminę na cele gminne, tj. na rzecz Szkoły stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Gmina działa w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 1, a także art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. W opinii Gminy, zatem nawet w ewentualnym przypadku uznania przez organy podatkowe, że Gmina we wskazanej sytuacji działa w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów byłoby wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i w związku z powyższym wskazany przepis i tak nie znalazłby zastosowania. Nieodpłatne wykorzystanie Hali ma bowiem charakter stricte służący realizacji zadań Gminy i tym samym jej działalności.

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, przykładowo:

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 lutego 2013 r. (sygn. IPTPP1/443-979/12-9/AK), w której organ podatkowy uznał, iż w sytuacji, gdy: "Gmina będzie udostępniała halę sportową nieodpłatnie szkołom na cele gminne (...) ww. czynności udostępniania hali sportowej szkołom nie będą związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT";

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-881/12-4/KW), zgodnie z którą: "nieodpłatne wykorzystanie będzie odbywało się w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych) i ww. świadczenia nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług";

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r. (sygn. ILPP2/443-153/12-3/MR), w której organ podatkowy stwierdził, że: "(...) w związku z tym, iż Gmina będzie nieodpłatnie udostępniała świetlice wiejskie na rzecz lokalnej społeczności, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne wykorzystanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych)";

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-136/12-7/MW), zgodnie z którą: "świadczone przez Gminę usługi nieodpłatnego wynajmu świetlic wiejskich lokalnej społeczności, jako czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy i tym samym czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT";

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 września 2010 r. (sygn. ILPP2/443-939/10-3/MN), w której organ podatkowy stwierdził, że: "mając na uwadze fakt, iż sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej oraz szeroko pojętej pomocy społecznej należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego stwierdzić należy, iż nieodpłatne udostępnianie Hali ww. podmiotom jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Tym samym nie ma podstaw do opodatkowania ww. czynności (nieodpłatnego udostępniania Hali) podatkiem od towarów i usług. Mając zatem na uwadze powyższą analizę przepisów, stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnienie Hali szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonującym w formie jednostek budżetowych), a także innym jednostkom organizacyjnym określonym przez Gminę - nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - art. 15 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, iż organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba, że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Ponadto, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 594), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, ustawy określają, które zadania własne gminy mają charakter obowiązkowy.

Z treści powołanego wcześniej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz - w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina w latach 2010-2012 realizowała inwestycję polegającą na budowie hali sportowej. Inwestycja sfinansowana została ze środków własnych Gminy, została zakończona i w 2012 r. oddana do użytkowania. Gmina nie dokonała dotychczas odliczenia podatku od towarów i usług. Wartość początkowa zarówno Hali, jak i poszczególnych elementów wyposażenia (będących przedmiotem wniosku) przekroczy 15.000 zł. Od początku zamiarem Gminy było wykorzystywanie Hali zarówno do wykonywania zadań własnych Gminy - tj. nieodpłatnego udostępniania Hali na rzecz Zespołu Szkół - jak i komercyjny sposób wykorzystywania Hali, tj.:

* odpłatny wynajem Hali na mecze, turnieje i imprezy z udziałem publiczności,

* odpłatne udostępnienie poszczególnych części Hali, tj. areny głównej lub jej części.

Oprócz wykorzystania Hali wraz z wyposażeniem dla celów czynności opodatkowanych, Gmina wykorzystuje Halę także dla realizacji swoich zadań własnych, poprzez jej nieodpłatne udostępnianie na rzecz Szkoły (w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego).

Innymi słowy, Hala - administrowana przez Dyrektora Szkoły, który działa w imieniu i na rzecz Gminy - jest wykorzystywana przez Gminę w dwojaki sposób:

A zatem z wniosku wynika, iż Gmina w ramach zadań własnych udostępnia Halę nieodpłatnie na cele stanowiące zadania własne gminy, m.in. na rzecz Szkoły w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego.

W analizowanej sprawie należy wskazać, iż aby uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy podatkowe należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenie usług przez Gminę polegające na udostępnianiu Hali na cele gminne, m.in. na rzecz Szkoły w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego, odbywa się w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością, tj. w ramach zadań własnych. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, bowiem nieodpłatne wykorzystanie odbywa się w związku z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Reasumując, nieodpłatne udostępnienie Hali przez Gminę na cele gminne, m.in. na rzecz Szkoły w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego, stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nieodpłatnego udostępniania Hali na cele gminne (m.in. na rzecz Szkoły w celu prowadzenia zajęć wychowania fizycznego) za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast, w pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.