ILPP2/443-454/13-4/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku sygnowanym datą 22 kwietnia 2013 r. (data doręczenia 24 maja 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2013 r. (data wpływu 24 lipca 2013 r.) w zakresie ewidencjonowania i udokumentowania sprzedaży biletów miesięcznych szkolnych - jest prawidłowe.

W dniu 24 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencjonowania i udokumentowania sprzedaży biletów miesięcznych szkolnych. Wniosek uzupełniono w dniu 24 lipca 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o własne stanowisko w sprawie zadanych we wniosku pytań.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczy usługi w zakresie regularnego przewozu osób w transporcie drogowym na liniach autobusowych do 50 km Sprzedaż biletów uprawniających do przejazdu na poszczególnych liniach rejestrowana jest za pomocą kas rejestrujących z elektroniczną kartą pamięci. Urządzenia fiskalne posiadają Decyzję Ministra Finansów w sprawie potwierdzenia spełnienia przez kasy funkcji, kryteriów i warunków technicznych. Przy sprzedaży biletów jednorazowych, jak również imiennych biletów miesięcznych mają zastosowanie ulgi ustawowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 czerwca 1992 r. o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego. Gmina dokonuje zakupu biletów miesięcznych szkolnych (obowiązkiem Gminy jest zapewnienie bezpłatnego transportu w przypadku, gdy droga dziecka z domu do szkoły przekracza odległość 2 km). Placówki oświatowe co miesiąc przedstawiają zbiorowe listy dojeżdżających uczniów. Listy te zawierają imiona i nazwiska uczniów, adresy zamieszkania oraz numery legitymacji szkolnych. Na podstawie danych zawartych w tych listach drukowany jest bilet miesięczny dla poszczególnych uczniów. Bilet ten stanowi wydruk z kasy rejestrującej (wartość sprzedaży została zarejestrowana w raporcie dobowym kasy). Do wydruku z kasy dołączona jest druga część biletu, która zawiera dane osobowe pasażera - ucznia, adres zamieszkania, trasę, numer dokumentu uprawniającego do ulgi oraz dane podatnika takie same jak na paragonie z kasy fiskalnej (nazwa firmy, adres, numer NIP). Uczniowie odbierają bilety u koordynatora przewozu w autobusie. Koszt zakupu biletu ponosi Gmina. Podstawę miesięcznego rozliczenia należności stanowi wystawiona faktura VAT na Gminę zawierająca cenę jednego biletu miesięcznego oraz ilość uczniów, dla których Gmina zakupiła bilety szkolne z podziałem na poszczególne placówki oświatowe oraz załączone listy z poszczególnych placówek oświatowych (potwierdzone przez Dyrektorów szkół). Zapłata następuje w formie przelewu na konto firmy w terminie 40 dni od daty wystawienia faktury (dla Gminy terminem wykonania usługi jest koniec danego miesiąca). Natomiast ostatecznymi odbiorcami biletów miesięcznych są uczniowie, którzy obowiązani są do ich posiadania przez cały okres ich ważności, czyli cały miesiąc kalendarzowy celem okazania go kierowcy autobusu oraz innym służbom kontrolującym.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że zleceniodawcą usług przewozu polegającego na codziennym dowozie uczniów do szkół i odwozie po zakończeniu zajęć na podstawie zakupionych przez Gminę biletów miesięcznych szkolnych jest Gmina.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy do kopii wystawionej faktury VAT dla Gminy musi być dołączony paragon fiskalny jakim jest bilet miesięczny szkolny wystawiony dla ucznia.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu do wniosku), w myśl art. 111 ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Uczniowie nabywający bilety miesięczne, które stanowią wydruk z kasy rejestrującej - bileterki fiskalnej (cała sprzedaż zarejestrowana w raporcie dobowym) są ostatecznymi odbiorcami tych biletów i są obowiązani do ich posiadania przez cały miesiąc kalendarzowy (bilet wystawiony na dany miesiąc), jako dokument potwierdzający do przejazdu na poszczególnych liniach. Ponadto art. 111 ust. 3a pkt 1 stanowi, iż podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy. W myśl § 7 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż. Uczeń (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) obowiązany jest do posiadania biletu miesięcznego szkolnego przy sobie przez cały okres jego ważności. W związku z powyższym, nie ma możliwości dołączenia do faktury VAT paragonu fiskalnego (biletu miesięcznego). Uczeń nabywając bilet miesięczny nie żąda wystawienia faktury na ten bilet. Jako przewoźnik Wnioskodawca dokonuje sprzedaży biletów dla Gminy (faktura za bilety miesięczne wystawiona jest na Gminę i Gmina dokonuje zapłaty należność za bilety), podmiotu niebędącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, ani też rolnikiem ryczałtowym w związku z powyższym nie ma możliwości ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży usług przewozu świadczonych na rzecz Gminy, a co za tym idzie nie ma możliwości do kopii faktury wystawionej dla Gminy dołączenia paragonu dokumentującego tę sprzedaż.

Wnioskodawca uważa, że do kopii faktury VAT wystawionej na Gminę nie powinny być załączone paragony fiskalne z kasy rejestrującej (bilety miesięczne). Gmina jest podmiotem, który nie jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, ani też nie jest rolnikiem ryczałtowym w związku z powyższym Zainteresowany nie ma obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży usług świadczonych na rzec Gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących (art. 111 ustawy ust. 1 ustawy).

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Należy ponadto zauważyć, iż osoby, o których mowa w przepisie art. 111 ust. 1 ustawy, są ostatecznymi konsumentami, u których nie występuje podatek należny i nie dokonują odliczeń. Wobec tego, że wymienieni nabywcy nie są zainteresowani w wykazywaniu podatku naliczonego, w praktyce mogłoby dojść do nieprawidłowości w ewidencjonowaniu kwot należnych z tytułu sprzedaży towarów i świadczenia usług na ich rzecz. Zatem celem wprowadzenia kas fiskalnych była przede wszystkim potrzeba zapewnienia kontroli nad rzetelnością deklarowanych przez pewne grupy podatników podstaw opodatkowania.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej umożliwia również realizację prawa konsumenta w zakresie otrzymania dokumentu (paragonu) zawierającego podstawowe dane o zawartej transakcji, w tym strukturze ceny.

Zgodnie z art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Z powyższego wynika, że podatnik podatku od towarów i usług jest obowiązany do udokumentowania sprzedaży fakturą VAT, z wyjątkiem przypadków gdy nabywcami są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, tym bowiem osobom faktury wystawia się wyłącznie na ich żądanie.

Na podstawie § 7 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż.

Przepis ust. 1 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy (§ 7 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia).

Na mocy art. 111 ust. 9 ustawy, minister właściwy do spraw gospodarki w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

- uwzględniając potrzebę przeciwdziałania nieewidencjonowaniu lub nieprawidłowemu ewidencjonowaniu obrotu i kwot podatku należnego przez podatników, zabezpieczenia zaewidencjonowanych danych, konieczność zapewnienia konsumentowi prawa do otrzymania dowodu nabycia towarów i usług z uwidocznioną kwotą podatku oraz możliwość sprawdzenia przez niego prawidłowego zaewidencjonowania transakcji i wystawiania dowodu potwierdzającego jej wykonanie oraz optymalne dla danego typu obrotu rozwiązania techniczne dotyczące konstrukcji kas rejestrujących, jak również celowość systematycznej aktualizacji i weryfikacji wydanych potwierdzeń, o których mowa w ust. 6b.

W myśl § 2 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363), przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży.

Stosownie do art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, podatnicy, prowadząc ewidencję wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczy usługi w zakresie regularnego przewozu osób w transporcie drogowym na liniach autobusowych do 50 km Sprzedaż biletów uprawniających do przejazdu na poszczególnych liniach rejestrowana jest za pomocą kas rejestrujących z elektroniczną kartą pamięci. Urządzenia fiskalne posiadają Decyzję Ministra Finansów w sprawie potwierdzenia spełnienia przez kasy funkcji, kryteriów i warunków technicznych. Przy sprzedaży biletów jednorazowych, jak również imiennych biletów miesięcznych mają zastosowanie ulgi ustawowe zgodnie z przepisami ustawy o uprawnieniach do ulgowych przejazdów środkami publicznego transportu zbiorowego. Gmina dokonuje zakupu biletów miesięcznych szkolnych (obowiązkiem Gminy jest zapewnienie bezpłatnego transportu w przypadku gdy droga dziecka z domu do szkoły przekracza odległość 2 km). Placówki oświatowe co miesiąc przedstawiają zbiorowe listy dojeżdżających uczniów. Listy te zawierają imiona i nazwiska uczniów, adresy zamieszkania oraz numery legitymacji szkolnych. Na podstawie danych zawartych w tych listach drukowany jest bilet miesięczny dla poszczególnych uczniów. Bilet ten stanowi wydruk z kasy rejestrującej (wartość sprzedaży została zarejestrowana w raporcie dobowym kasy). Do wydruku z kasy dołączona jest druga część biletu, która zawiera dane osobowe pasażera - ucznia, adres zamieszkania, trasę, numer dokumentu uprawniającego do ulgi oraz dane podatnika takie same jak na paragonie z kasy fiskalnej (nazwa firmy, adres, numer NIP). Uczniowie odbierają bilety u koordynatora przewozu w autobusie. Koszt zakupu biletu ponosi Gmina. Podstawę miesięcznego rozliczenia należności stanowi wystawiona faktura VAT na Gminę zawierająca cenę jednego biletu miesięcznego oraz ilość uczniów, dla których Gmina zakupiła bilety szkolne z podziałem na poszczególne placówki oświatowe oraz załączone listy z poszczególnych placówek oświatowych (potwierdzone przez Dyrektorów szkół). Zapłata następuje w formie przelewu na konto firmy w terminie 40 dni od daty wystawienia faktury (dla Gminy terminem wykonania usługi jest koniec danego miesiąca). Natomiast ostatecznymi odbiorcami biletów miesięcznych są uczniowie, którzy obowiązani są do ich posiadania przez cały okres ich ważności, czyli cały miesiąc kalendarzowy celem okazania go kierowcy autobusu oraz innym służbom kontrolującym. Zleceniodawcą usług przewozu polegającego na codziennym dowozie uczniów do szkół i odwozie po zakończeniu zajęć na podstawie zakupionych przez Gminę biletów miesięcznych szkolnych jest Gmina.

Jak już wskazano obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika z cytowanego wyżej art. 111 ust. 1 ustawy. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, iż obowiązek ten ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży na rzecz dwóch rodzajów podmiotów, mianowicie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Należy podkreślić, iż obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów oraz nie została objęta zwolnieniem z obowiązku ewidencjonowania.

Z powyższego wynika, iż świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (np. Gminy) nie podlega obowiązkowi ewidencjonowania tej sprzedaży przy zastosowaniu kasy fiskalnej, jednocześnie sprzedaż ta podlega obowiązkowemu udokumentowaniu poprzez wystawienie faktury VAT.

Odnosząc się natomiast do kwestii obowiązku dołączenia do kopii faktury VAT paragonów fiskalnych (biletów), należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, gdy Wnioskodawca dokonuje sprzedaży usług przewozowych na rzecz Gminy, a więc podmiotu niebędącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, ani też rolnikiem ryczałtowym. Zatem Wnioskodawca nie jest obowiązany do ewidencjonowania tej sprzedaży przy zastosowaniu kasy fiskalnej.

Z drugiej jednak strony, kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową. Ma ona charakter ewidencji sprzedaży, gdyż zarejestrowaniu w niej podlegają transakcje opodatkowane wykonane przez podatnika. W konsekwencji, nie jest błędem, jeśli podatnik ewidencjonuje w kasie rejestrującej np. całą sprzedaż jaka występuje w jego przedsiębiorstwie. Nie można bowiem czynić podatnikowi zarzutu z tego, że wykonał swój obowiązek aż nadto, ewidencjonując w kasie inne dodatkowe czynności. Jednakże podatnik musi zadbać o to, aby deklaracja podatkowa sporządzana na podstawie prowadzonych przez niego ewidencji, które dwukrotnie obejmują tę samą sprzedaż, (np. gdy w kasie zarejestrowana została również sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą udokumentowana fakturą VAT), była rzetelna.

Należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawca znajduje się w specyficznej sytuacji, gdyż dokonuje sprzedaży na rzecz Gminy, a przy zastosowaniu kasy fiskalnej drukuje bilety dla poszczególnych uczniów, które są jednocześnie paragonem fiskalnym. Fakt stosowania rozwiązania technicznego polegającego na generowaniu wydruków z kasy fiskalnej, będących równocześnie biletami, które następnie są podstawą do wystawienia faktury VAT dla Gminy, nie stoi jednak w sprzeczności z przepisami o podatku od towarów i usług.

Reasumując, Wnioskodawca nie ma obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży ww. usług przewozu uczniów świadczonych na rzecz Gminy, zatem nie ma też obowiązku dołączania do egzemplarza faktury pozostającej u niego paragonu dokumentującego tę sprzedaż.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż w pozostałym zakresie wniosku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.