ILPP2/443-450/14-4/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 14 lipca 2014 r. (data wpływu 16 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 100% podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z pojazdami demonstracyjnymi oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w odniesieniu do pojazdów demonstracyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 100% podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z pojazdami demonstracyjnymi oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w odniesieniu do pojazdów demonstracyjnych. Wniosek uzupełniono pismem z 14 lipca 2014 r. (data wpływu 16 lipca 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest głównie sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych (45.11.Z).

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Wnioskodawca dokonuje odprzedaży samochodów osobowych. Z uwagi na przedmiot transakcji konieczne jest udostępnienie przez Wnioskodawcę niektórych pojazdów samochodowych, przeznaczonych do odprzedaży jako samochody służące w pierwszej kolejności do jazd testowych (dalej jako: pojazdy demonstracyjne). Pojazdy nabywane przez Wnioskodawcę będą traktowane przez niego jako towar handlowy i będą służyły dalszej odprzedaży. Wcześniej pojazdy te zostaną przez Wnioskodawcę zarejestrowane oraz zawarta zostanie umowa obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, takie bowiem obowiązki nakłada na posiadaczy pojazdów samochodowych ustawa - Prawo o ruchu drogowym.

Sposób wykorzystania pojazdów demonstracyjnych zostanie uregulowany w akcie wewnętrznym (porozumienie, regulamin) w taki sposób, aby wyłączony został ich użytek na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przedmiotowe pojazdy demonstracyjne będą użytkowane jako samochody testowe jedynie przez określony czas, a w dalszej kolejności odprzedawane (zgodnie z ich zasadniczym przeznaczeniem).

Wnioskodawca, w związku z koniecznością posiadania pojazdów demonstracyjnych, będzie ponosił wydatki związane z nabyciem przedmiotowych pojazdów, części składowych do nich, używaniem tych pojazdów na podstawie umowy leasingu, najmu oraz innych umów o podobnym charakterze związanych z tą umową, jak również związane z eksploatacją i użytkowaniem (w tym nabycie paliw silnikowych, serwisowanie, naprawa i konserwacja etc.).

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że przedmiotowe samochody będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych - odsprzedaży pojazdów samochodowych. Należy wskazać, że przeznaczenie ww. pojazdów do jazd demonstracyjnych wynika wyłącznie ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej, a konieczność dokonania jazdy próbnej jest elementem procesu odsprzedaży pojazdów (wymaganiem wskazanym w postanowieniach umów dealerskich).

Pojazdy wskazane we wniosku są przeznaczone tylko i wyłącznie do odsprzedaży jako samochody testowe. W tym w związku z rodzajem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności - odsprzedaży pojazdów samochodowych - pojazdy, o których mowa w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej służą również do dokonywania jazd testowych (demonstracyjnych). Przeznaczenie pojazdów do jazd demonstracyjnych (przed ich ostateczną sprzedażą) wynika, w szczególności z treści zawartych umów dealerskich. Na podstawie postanowień umów dealerskich Wnioskodawca jest zobowiązany do posiadania określonej ilości oraz określonych rodzajów pojazdów samochodowych. Należy jednakże podkreślić, że owe jazdy próbne są bezpośrednio związane z odsprzedażą (stanowią niejako jej niezbędny element). Powyższe znajduje pełne uzasadnienie w rodzaju towarów, które Wnioskodawca odsprzedaje oraz w przedmiocie działalności Wnioskodawcy.

Pojazdy, o których mowa we wniosku, to pojazdy samochodowe o następujących markach i rodzajach: Ford, Suzuki, Mitsubishi, Nissan, Hyundai - osobowe (w szczególności: "a", "b", "c"). Zdarza się, że w ofercie pozostają również pojazdy dostawcze (o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony) ww. marek. Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, że ww. wyszczególnienie (w zakresie marek i rodzajów pojazdu) ulega sukcesywnym zmianom i jest uzależnione od aktualnej oferty producentów i dealerów pojazdów samochodowych. Wnioskodawca nadmienia, że marka pojazdów pozostaje indyferentna prawnie z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT, natomiast rodzaj pojazdu przesądza jedynie o przyporządkowaniu pojazdów do określonych kategorii wskazanych w art. 86a ustawy o VAT.

Pojazdy wskazane w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej to pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, to znaczy są to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1137), pojazd samochodowy jest to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego. Należy zatem stwierdzić, że pojazdy, o których mowa we wniosku to pojazdy samochodowe w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy o VAT.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym będą istniały obiektywne okoliczności potwierdzające brak możliwości wykorzystania ww. pojazdów do użytku prywatnego, są to w szczególności:

* uregulowania wewnętrzne, takie jak: porozumienia, regulaminy używania samochodów, ogólne zasady korzystania z pojazdów;

* postanowienia uregulowań wewnętrznych będą wyłączały możliwość prywatnego używania pojazdów demonstracyjnych, pojazdy samochodowe wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będą służyły jedynie celom związanym bezpośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy - odsprzedażą pojazdów samochodowych;

* umowy, porozumienia zawierane z klientami, na mocy których klienci są uprawnieni do korzystania z pojazdów demonstracyjnych przez okres wskazany w ww. dokumentach, nadto protokół przekazania pojazdu oraz protokół zdania pojazdu wskazują na okres dokonywania jazd demonstracyjnych lub inne dokumenty potwierdzające przeznaczenie pojazdu do jazd demonstracyjnych;

* potwierdzeniem przeznaczenia pojazdu będą nadto postanowienia umów dealerskich.

Z powyższego bezsprzecznie wynika, że sposób wykorzystywania tych pojazdów przez Wnioskodawcę wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, a przedmiotowe pojazdy demonstracyjne będą wykorzystywane jedynie do wykonywania czynności bezpośrednio związanych z odsprzedażą pojazdów. Należy zatem bezsprzecznie wskazać, że dla przedmiotowych pojazdów nieuzasadnione byłoby prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu, ponieważ przeznaczone są one wyłącznie do odsprzedaży (por. art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym może się zdarzyć, że w ofercie Wnioskodawcy pojawią się pojazdy samochodowe klasyfikowane jako (patrz art. 86a ust. 9 ustawy o VAT):

- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym (art. 86a ust. 9 pkt 3 ustawy o VAT).

Jeśli w zdarzeniu przyszłym objętym złożonym wnioskiem pojawiłyby się pojazdy, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT, spełnienie wymagań określonych w ww. przepisie zostanie potwierdzone dodatkowym badaniem technicznym przeprowadzanym przez okręgową stację kontroli albo innymi dokumentami wydanymi zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (zgodnie z wymaganiami wskazanymi w art. 86a ust. 10 ustawy o VAT).

Przedmiotowe pojazdy nie są konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.

Wnioskodawca będzie nadzorował używanie przedmiotowych pojazdów poprzez udostępnianie ich wyłącznie odpowiednim osobom. Wnioskodawca wprowadzi politykę samochodową, zgodnie z którą pracownicy Wnioskodawcy będą uprawnieni do korzystania z pojazdów wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w szczególności doprowadzenia pojazdu do miejsca wskazanego przez klienta, dojazdu do stacji benzynowej, do warsztatu naprawczego etc. Po dokonaniu czynności formalnych z klientem uprawnionymi do używania pojazdów będą jedynie określone osoby wskazane we właściwych dokumentach. Wnioskodawca będzie zawierał z klientem umowę (porozumienie), która będzie określała przeznaczenie przedmiotowego pojazdu oraz wskazywała okres trwania jazd demonstracyjnych. Nadto sposób używania danego pojazdu będzie znajdował potwierdzenie w postanowieniach umów dealerskich (wymóg posiadania pojazdów demonstracyjnych).

Uprawnionymi do korzystania z pojazdów będą w szczególności klienci, ale również pracownicy wykonujący czynności bezpośrednio związane z odsprzedażą pojazdów, np. doprowadzenie pojazdu do miejsca wskazanego przez klienta, stacji benzynowej, stacji kontroli pojazdów, warsztatu etc.

Pojazdy w godzinach pracy (w czasie wykorzystywania do jazd próbnych) będą przechowywane w miejscu wybranym przez klienta - wykonującego jazdę próbną. Pojazdy poza godzinami pracy (w czasie niewykonywania jazd demonstracyjnych) będą garażowane na parkingu Wnioskodawcy.

Pojazd po zakończeniu jazd demonstracyjnych będzie pozostawiany na parkingu Wnioskodawcy. Jeśli w danym okresie pojazd nie będzie wykorzystywany do jazd demonstracyjnych, a pracownik będzie z niego korzystał na potrzeby działalności gospodarczej (bezpośrednio związanej z odsprzedażą), to po zakończeniu czynności będzie on zobowiązany do pozostawienia go na parkingu Wnioskodawcy. Pracownicy nie będą mieli możliwości ich pobrania poza godzinami pracy.

Pojazdy nie będą wyposażone w oprogramowanie GPS. Nadzór będzie wynikał z czynności kontrolnych, o których była mowa powyżej.

Wnioskodawca dołoży należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdów do celów prywatnych pracownika, w szczególności regulacje wewnętrzne będą nakładały obowiązek garażowania pojazdu na parkingu Wnioskodawcy oraz będą zakazywać używania pojazdów do celów prywatnych.

W związku z okolicznością, że Wnioskodawca złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący zdarzenia przyszłego, nie złożył Naczelnikowi Urzędu Skarbowego informacji VAT-26 o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. Po uzyskaniu pozytywnej interpretacji indywidualnej Wnioskodawca złoży informację VAT-26 do właściwego Organu.

Do wydatków związanych z pojazdami demonstracyjnymi będącymi przedmiotem wniosku o wydanie o interpretacji indywidualnej Wnioskodawca zaliczy, w szczególności wydatki na:

* nabycie lub import pojazdów samochodowych (ich części składowych), które zostaną przeznaczone jako pojazdy demonstracyjne;

* związanych z używaniem pojazdów na podstawie najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze;

* nabycie lub import paliw silnikowych, oleju napędowego lub gazu wykorzystywanych do napędu przedmiotowych pojazdów, nadto do nabycia lub importu towarów niezbędnych do bieżącego utrzymania pojazdów, takie jak: oleje, płyny, smary etc.;

* usługi naprawy lub konserwacji przedmiotowych pojazdów;

* inne towary i usługi związane z eksploatacją lub używaniem przedmiotowych pojazdów.

Jednocześnie wskazać należy, że jeśli pojazd samochodowy spełnia warunki dla 100% odliczenia VAT, to w konsekwencji podatnikowi przysługiwać będzie uprawnienie do odliczenia 100% VAT od wszelkich wydatków związanych z tym pojazdem, niezależnie od ich rodzaju.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym może się zdarzyć, że Wnioskodawca będzie posiadał pojazdy osobowe (pojazdy samochodowe inne niż samochody osobowe), w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku poniesienia przez Wnioskodawcę wydatków związanych z pojazdami demonstracyjnymi, nie ma zastosowania art. 86a ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r.), tj. podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia 100% kwoty VAT naliczonego.

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu demonstracyjnego, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy, pojazdy samochodowe, o których mowa w złożonym wniosku (pojazdy demonstracyjne) są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w szczególności wykluczone jest użycie pojazdów demonstracyjnych do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zatem zgodnie z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej jako: ustawa o VAT), przepis art. 86a ust. 1 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania. W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje uprawnienie do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego z tytułu faktur VAT otrzymanych przez podatnika.

Artykuł 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT wskazuje, że przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. W ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT ustawodawca doprecyzował rozumienie powyższego pojęcia, zgodnie z którym pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach jego używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Odnosząc treść powyższej normy do zdarzenia przyszłego objętego złożonym wnioskiem stwierdzić należy, że pojazdy demonstracyjne użytkowane w sposób powyżej wskazany wypełniają wszelkie przesłanki do uznania ich za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w szczególności sposób wykorzystania pojazdów demonstracyjnych, będzie uniemożliwiał użytkowanie pojazdów na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy m.in. poprzez odpowiednie uregulowania wewnętrzne, którymi mogą być porozumienia, regulaminy, ogólne zasady korzystania z pojazdów etc. Uznać zatem należy, że czynności Wnioskodawcy w postaci uchwalenia niezbędnych aktów wewnętrznych w pełni wykluczą użycie przedmiotowych samochodów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej ustawę o VAT: "Fakt ten (zgodnie z przykładowo podanym orzecznictwem TSUE i wyjaśnieniami Komisji Europejskiej) powinien być rozpatrywany wyłącznie w kategoriach obiektywnych, tj. nie istnieje potencjalna możliwość użytku danego pojazdu dla celów prywatnych. Przykładowo taka sytuacja może mieć miejsce w następujących przypadkach:

* gdy przedmiotem działalności podatnika jest odprzedaż tych pojazdów i zostanie wyeliminowana możliwość ich użytku prywatnego (przykładowo samochody nie są zarejestrowane i nie mogą poruszać się po drogach) (...)

* z posiadanej przez podatnika dokumentacji (regulaminy, umowy, zarządzenia, itp.) obiektywnie wynika, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej i nie ma możliwości, aby pracownik prywatnie skorzystał z firmowego samochodu, np. w celu dojazdu do swojego miejsca zamieszkania" (vide: uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy nr 2095).

Artykuł 86a ust. 5 ustawy o VAT reguluje kwestię zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Zgodnie ze wskazaną normą, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do:

- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy pozostają sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek (według PKD 45.11.Z), sprzedaż hurtowa i detaliczna pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (według PKD 45.19.Z), sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (według PKD 45.1), konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (według PKD 45.20.Z), sprzedaż detaliczna części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (według PKD 45.32.Z), sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (według PKD 45.31.Z), wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (według PKD 77.11.Z), wynajem i dzierżawa pozostałych pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (według PKD 77.12.Z).

W związku z powyższym wskazać należy, że odprzedaż i sprzedaż pojazdów samochodowych stanowi przedmiot działalności Wnioskodawcy. Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie "odprzedaż" oznacza, zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN - "sprzedaż czegoś kupionego". W konsekwencji, wyrażenia "sprzedaż" wskazane w PKD oznaczają również "odprzedaż" w rozumieniu ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, pojazdy demonstracyjne są wykorzystywane wyłącznie do odprzedaży (sprzedaży), która stanowi jego przedmiot działalności. Naczelnym i ostatecznym przeznaczeniem przedmiotowych pojazdów pozostaje bowiem ich sprzedaż. Jazdy testowe jako środek wspomagający prowadzenie działalności gospodarczej służą jedynie uzyskaniu celu nadrzędnego jakim jest sprzedaż towaru w postaci pojazdu samochodowego.

Na ową nieistotność wykorzystania pojazdów demonstracyjnych do jazd próbnych wskazują organy podatkowe, jedynie tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje: "Czasowe przeznaczenie pojazdów do celów demonstracyjnych, np. jazd próbnych, zaprezentowania nabywcy, nie zmienia tego, że będą one nadal służyły podatnikowi do podstawowej jego działalności jaką jest odprzedaż pojazdów. Oznacza to, że podatnikom, których przedmiotem działalności jest odprzedaż pojazdów samochodowych, w przypadku nabycia pojazdów, które nie zostają od razu sprzedane lecz czasowo służą w charakterze pojazdów demonstracyjnych/testowych przysługuje w odniesieniu do tych pojazdów odliczenie podatku od towarów i usług w pełnej wysokości" (interpretacja ogólna Ministra Finansów z 21 czerwca 2013 r., sygn. PT10/033/4/87/LWW/13/RD61593). Powyższe stanowisko, mimo że zapadłe na gruncie nieobowiązującego już stanu prawnego zachowuje pełną aktualność, w szczególności z uwagi na następujące: wskazanie nieistotnego charakteru wykorzystania pojazdów jako służących do jazd demonstracyjnych, a w szczególności z uwagi na fakt, że ww. pojazdy służą podatnikowi do podstawowej jego działalności jaką jest odprzedaż pojazdów. Powyższe bezsprzecznie argumentuje, że nadrzędnym i bezpośrednim celem wykorzystania pojazdów demonstracyjnych jest ich odprzedaż mieszcząca się w przedmiocie działalności Wnioskodawcy.

Powyższe znajduje również pełne uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym: "Należy podkreślić, że nie ma podstaw do ograniczenia prawa do odliczenia w stosunku do pojazdów, które czasowo są przeznaczone do celów demonstracyjnych, np. jazd próbnych, zaprezentowania nabywcy. Samochody te przecież nadal będą służyły podatnikowi do podstawowej jego działalności jaką jest odsprzedaż samochodów. Tylko wzgląd na konieczne działania marketingowe, typowe w handlu nie zostają od razu sprzedane lecz przez krótki okres czasu służą do celów demonstracyjnych. Oczywistym jest, że ewentualny nabywca samochodów chce pojazd zobaczyć, obejrzeć, przejechać się nim. Jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, jedynie wymogi prawa o ruchu drogowym sprawiają, że taki pojazd należy zarejestrować i ubezpieczyć. To jednak nie zmienia tego, że podatnik nabywa ten pojazd celem odsprzedaży, a w chwili obecnej wykorzystuje go celem zwiększenia sprzedaży pojazdów. Takie działania podejmują również przedsiębiorcy sprzedający inne dobra trwałego użytku. Sprzęt RTV jest podłączony i działa w salonach sprzedaży. Ubrania są na wystawie, a czasami wykorzystywane w trakcie pokazów, zwiększających sprzedaż. Takich przykładów można mnożyć. Wynikają one z realiów rynkowych, ostrej konkurencji wśród sprzedawców i coraz większej świadomości swoich praw ze strony konsumentów" (wyrok NSA z 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 316/12; por. wyrok NSA z 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 317/12, wyrok NSA z 23 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 351/12, wyrok NSA z 29 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1875/09, wyrok NSA z 28 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 1014/10).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, do pojazdów demonstracyjnych nie stosuje się warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, bowiem pojazdy te są przeznaczone wyłącznie do odprzedaży, która to stanowi główny przedmiot działalności Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Od 1 stycznia 2014 r. zasady odliczania i rozliczania na gruncie podatku od towarów i usług wydatków dotyczących pojazdów samochodowych zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Z dniem 1 kwietnia 2014 r., na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą - przepis art. 86a uległ zmianie.

I tak, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

Przez pojazdy samochodowe - stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy (obowiązującego od 1 kwietnia 2014 r.) - rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Stosownie do art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

Według art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

Na mocy art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Według art. 86a ust. 9 ustawy, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

#8210; jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Stosownie do art. 86a ust. 10 ustawy, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

Powołane przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do "użytku mieszanego", tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Wyłączenia z ograniczenia w odliczeniu podatku zawiera art. 86a ust. 3 ustawy. Według tego przepisu, skorzystanie z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi umożliwia spełnienie m.in. warunku wykorzystywania samochodów przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (pkt 1 lit. a) oraz przeznaczenia towarów montowanych w pojazdach samochodowych i związanych z nimi usług montażu, napraw i konserwacji, wskazującego obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (pkt 2).

Przepis art. 86a ust. 4 ustawy stanowi doprecyzowanie ust. 3 pkt 1 lit. a ww. artykułu i określa warunki, jakie muszą być spełnione, aby pojazdy były uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Pierwszy z tych warunków (pkt 1) należy odnieść do pojazdów, których konstrukcja umożliwia ich wykorzystywanie zarówno do użytku prywatnego, jak i w działalności gospodarczej (np. samochody osobowe). W związku z tym, że nie można obiektywnie stwierdzić (poza pewnymi zupełnie wyjątkowymi sytuacjami), że taki samochód wykorzystywany jest przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej, ustawodawca określił dodatkowe wymogi, których spełnienie umożliwi podatnikowi udowodnienie, że samochód nie jest wykorzystywany na cele prywatne. Takim wymogiem jest m.in. prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu (ust. 4 pkt 1). Ustawodawca przewidział przy tym przypadki, w których nie ma konieczności prowadzenia ww. ewidencji (ust. 5). Obowiązek prowadzenia ewidencji został wyłączony m.in. w przypadku wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do jednej z następujących czynności stanowiących przedmiot działalności gospodarczej podatnika: odprzedaży pojazdu, oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu, itp.

Drugi z warunków wskazanych w art. 86a ust. 4 należy odnieść do pojazdów samochodowych, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (pkt 2). W odniesieniu do tych pojazdów (określonych w art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) ustawodawca nie przewidział obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów. Pojazdy te wymienione zostały przez prawodawcę w art. 86a ust. 9 ustawy oraz § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (Dz. U. z 2014 r. poz. 407), wydanego na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 86a ust. 16 ustawy.

Ponadto, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 maja 2014 r. w sprawie przypadków, w których nie stosuje się warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (Dz. U. z 2014 r. poz. 709) określono w § 1, że rozporządzenie to określa inne niż wskazane w art. 86a ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przypadki, w których nie stosuje się warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 86a ust. 6 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

Zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

Według art. 86a ust. 8 ustawy, w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Minister Finansów określił w rozporządzeniu z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r. poz. 371) wzór informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej.

W myśl art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

W przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany (art. 86a ust. 14 ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Jednakże - na mocy art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Według art. 12 ust. 3 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia 100% podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków związanych z pojazdami demonstracyjnymi oraz obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów demonstracyjnych opisanych w złożonym wniosku.

W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do opisanych pojazdów samochodowych, zastosowanie znajdzie przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści tych regulacji wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Do celów pełnego odliczenia podatku, fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, musi wykluczać ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Wnioskodawca wskazał, że pojazdy wskazane we wniosku są przeznaczone tylko i wyłącznie do odsprzedaży. Są to pojazdy, których konstrukcja nie wyklucza ich użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zaistnieją okoliczności obiektywnie potwierdzające brak wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego. Wnioskodawca ustalił zasady co do sposobu wykorzystania pojazdów, wykluczające ich użycie do celów prywatnych, wprowadzając: uregulowania wewnętrzne, takie jak: porozumienia, regulaminy używania samochodów, ogólne zasady korzystania z pojazdów. Postanowienia uregulowań wewnętrznych będą wyłączały możliwość prywatnego używania pojazdów demonstracyjnych. Wnioskodawca będzie nadzorował używanie przedmiotowych pojazdów poprzez udostępnianie ich wyłącznie odpowiednim osobom. Wnioskodawca wprowadzi politykę samochodową, zgodnie z którą pracownicy Wnioskodawcy będą uprawnieni do korzystania z pojazdów wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w szczególności doprowadzenia pojazdu do miejsca wskazanego przez klienta, dojazdu do stacji benzynowej, do warsztatu naprawczego etc. Po dokonaniu czynności formalnych z klientem uprawnionymi do używania pojazdów będą jedynie określone osoby wskazane we właściwych dokumentach. Wnioskodawca będzie zawierał z klientem umowę (porozumienie), która będzie określała przeznaczenie przedmiotowego pojazdu oraz wskazywała okres trwania jazd demonstracyjnych. Nadto sposób używania danego pojazdu będzie znajdował potwierdzenie w postanowieniach umów dealerskich (wymóg posiadania pojazdów demonstracyjnych). Uprawnionymi do korzystania z pojazdów będą w szczególności klienci, ale również pracownicy wykonujący czynności bezpośrednio związane z odsprzedażą pojazdów, np. doprowadzenie pojazdu do miejsca wskazanego przez klienta, stacji benzynowej, stacji kontroli pojazdów, warsztatu etc. Pojazdy w godzinach pracy (w czasie wykorzystywania do jazd próbnych) będą przechowywane w miejscu wybranym przez klienta - wykonującego jazdę próbną. Pojazdy poza godzinami pracy (w czasie niewykonywania jazd demonstracyjnych) będą garażowane na parkingu Wnioskodawcy. Pojazd po zakończeniu jazd demonstracyjnych będzie pozostawiany na parkingu Wnioskodawcy. Jeśli w danym okresie pojazd nie będzie wykorzystywany do jazd demonstracyjnych, a pracownik będzie z niego korzystał na potrzeby działalności gospodarczej (bezpośrednio związanej z odsprzedażą), to po zakończeniu czynności będzie on zobowiązany do pozostawienia go na parkingu Wnioskodawcy. Pracownicy nie będą mieli możliwości ich pobrania poza godzinami pracy.

Tym samym, w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy, umożliwiający dokonanie odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z pojazdami samochodowymi. Jednakże, Wnioskodawca może skorzystać z tego prawa, jeżeli wypełni - wskazane wcześniej - warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy.

Powołany przepis art. 86a ust. 5 ustawy wskazuje ściśle określone sytuacje, w których wyłączony zostaje obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. W przedmiotowej sprawie należy wskazać na pkt 1 lit. a tej regulacji. Zgodnie z tymi przepisami, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do odprzedaży.

Ponadto, przepis art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy ma zastosowanie jeżeli odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika. W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony, ponieważ - jak wskazał Wnioskodawca - przedmiotem jego działalności jest głównie sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych (45.11.Z).

Jednak, dokonując analizy powyższej regulacji przez pryzmat sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że w odniesieniu do pojazdów samochodowych, nabywanych i przeznaczonych do odsprzedaży, jeśli służą one przed tą odsprzedażą jako pojazdy demonstracyjne lub testowe - nie znajdzie zastosowania art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że pojazdy samochodowe muszą być przeznaczone wyłącznie do odsprzedaży. Jeżeli pojazdy te służą wykonywaniu innych czynności, przepis ten nie ma zastosowania.

W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że skoro opisane we wniosku pojazdy przeznaczone są do odprzedaży, ale przed jej dokonaniem są wykorzystywane jako demonstracyjne lub testowe, a więc podlegają rejestracji, przy czym regulamin firmy zakazuje ich używania do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz Zainteresowany podjął działania wykluczające możliwość użycia ich do celów prywatnych pracowników, Wnioskodawcy - nie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzającej ich wykorzystanie wyłącznie na cele demonstracyjne lub testowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ale przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty ww. podatku naliczonego.

Tym samym, pomimo, że Wnioskodawca podjął ww. działania wykluczające możliwość użycia przedmiotowych pojazdów (demonstracyjnych i testowych) do celów prywatnych pracowników - w przypadku nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, przeznaczonych do napędu tych pojazdów, w sytuacji kiedy Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzającej ich wykorzystanie wyłącznie na cele demonstracyjne lub testowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - w odniesieniu do pojazdów w tym przepisie wymienionych. Natomiast, od zakupu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, przeznaczonych do napędu przedmiotowych pojazdów, gdy Wnioskodawca podjął ww. działania wykluczające możliwość użycia przedmiotowych pojazdów i prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu - przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od paliwa.

Reasumując, Wnioskodawca - w celu uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesienie wydatków (o których mowa we wniosku) związanych z pojazdami samochodowymi, nabywanymi i przeznaczonymi do odsprzedaży, jeśli służą one przed tą odsprzedażą jako pojazdy demonstracyjne lub testowe - ma obowiązek prowadzenia w odniesieniu do tych pojazdów ewidencji ich przebiegu.

Natomiast, jeżeli Wnioskodawca nie będzie prowadził ewidencji przebiegu pojazdów, o których mowa we wniosku (demonstracyjnych i testowych) - nie zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji - nie będzie można uznać, że pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Tym samym, zastosowanie znajdzie przepis art. 86a ust. 1 ustawy, a Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami. Natomiast w odniesieniu do pojazdów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - do 30 czerwca 2015 r. nie będzie przysługiwało w ogóle prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu do napędu przedmiotowych samochodów.

Natomiast, Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji pojazdów w sytuacji, gdy w ofercie Wnioskodawcy pojawią się pojazdy samochodowe wymienione w art. 86a ust. 9 ustawy. Bowiem art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy takiego obowiązku nie przewiduje. W takiej sytuacji Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ww. przepisie. Powyższe dotyczy również paliwa do napędu tych pojazdów, o czym stanowi art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy - należało uznać je za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.