ILPP2/443-439/09-4/GZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2009 r. (data wpływu 3 kwietnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży praw i przejęcia przez nabywcę obowiązków wynikających z umów najmu lokali użytkowych - jest prawidłowe.

W dniu 3 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży praw i przejęcia przez nabywcę obowiązków wynikających z umów najmu lokali użytkowych. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.) o brakujący podpis osoby upoważnionej do reprezentowania Spółki oraz o doprecyzowanie przedmiotu wniosku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi przedsiębiorstwo za pomocą którego wykonuje działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji wyrobów głównie spożywczych (na podstawie umów agencyjnych) oraz podnajmu lokali użytkowych. W chwili obecnej majątek składający się na prowadzone przez Spółkę przedsiębiorstwo obejmuje:

Spółka zatrudnia również pracowników potrzebnych do prowadzenia obecnej działalności gospodarczej.

W związku ze zmianą zasad prowadzonej działalności gospodarczej, będącej rezultatem trwającej restrukturyzacji, Spółka rozporządziła częścią posiadanego majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą w ten sposób, że sprzedała wyposażenie centrów dystrybucyjnych oddanych w najem na rzecz XXX S.A., równolegle dokonując likwidacji tej części wyposażenia, która z uwagi na stan techniczny lub inne okoliczności nie nadawała się do zbycia.

Przedmiotem umów sprzedaży objęte było również wyposażenie (takie jak kasy, skanery itp.) i zapasy tych lokali użytkowych, które oddane zostały w podnajem na rzecz XXX S.A. Spółka dokonała również sprzedaży lub likwidacji wyposażenia oraz zapasów sklepów spożywczych, w których zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto, w roku 2008 Spółka sprzedała znaki towarowe na rzecz kontrahenta niemieckiego. Powyższe transakcje dokonywane były sukcesywnie w ramach restrukturyzacji działalności w wyniku szczegółowej analizy posiadanego majątku oraz jego przydatności w ramach zmienionego modelu funkcjonowania Spółki. Powyżej wskazane aktywa sprzedawane były na rzecz XXX S.A. bądź na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Z uwagi na przedmiot transakcji, Spółka doliczała do ceny należny podatek VAT, zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Spółka jest w trakcie zmiany swojej formy prawnej i przekształcenia w spółkę komandytowo-akcyjną. W wyniku zmiany formy prawnej, Spółka pozostanie tym samym podatnikiem podatku VAT (zgodnie z art. 93a § 2 pkt b Ordynacji podatkowej).

Po dokonaniu przekształcenia, Spółka zamierza dokonać sprzedaży na terytorium kraju, w zamian za wynagrodzenie, praw z umów najmu lokali użytkowych (w większości oddanych obecnie w podnajem na rzecz XXX S.A.). Nabywca praw z umów najmu przejmie również związane z tymi umowami obowiązki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy sprzedaż praw i przejęcie przez nabywcę obowiązków wynikających z umów najmu lokali użytkowych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należnym przez Spółkę.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne przeniesienie (cesja) praw i obowiązków z umów najmu podlega opodatkowaniu przez Spółkę według stawki podstawowej 22%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy). W świetle definicji towarów, wskazanej w art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Przeniesienie praw i obowiązków z umów najmu nie mieści się zatem w zakresie pojęcia towaru używanego dla celów ustawy. Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Niewątpliwie celem ustawodawcy było opodatkowanie możliwie szerokiego zakresu czynności, zachowań podmiotów, w ramach których ustanowienie wynagrodzenia za żądane zachowanie od drugiej strony stanowi o istocie świadczenia usługi. Od dnia 1 maja 2004 r. pojęcie świadczenia usług uległo rozszerzeniu. Obecnie świadczeniem usług jest bowiem każde świadczenie niestanowiące dostawy towarów. Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Na dzień złożenia wniosku Spółka szacuje liczbę lokalizacji sklepów Spółki, w odniesieniu do których sprzedane zostaną prawa z umów najmu, na 172. W wyniku przeprowadzenia planowanej transakcji, Spółka nie zakończy prowadzenia działalności gospodarczej, ale będzie ją kontynuowała w lokalach, do których prawa zachowa po transakcji.

W omawianej sprawie możliwe jest wyodrębnienie wzajemnych świadczeń kontrahentów: z jednej strony świadczenia wykonanego przez Spółkę na rzecz nabywcy (w postaci przeniesienia praw wynikających z umów najmu, a przede wszystkim prawa do korzystania z lokali będących przedmiotem umów najmu) i z drugiej strony świadczenia wykonanego przez nabywcę praw na rzecz Spółki (w postaci wynagrodzenia pieniężnego).

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż odpłatne przeniesienie przez Spółkę na rzecz kontrahenta praw wynikających z umów najmu powierzchni handlowych (lokali użytkowych), wykonywanych dotychczas przez Spółkę w charakterze najemcy oraz przejęcie przez nabywcę obowiązków wynikających z tych umów, stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Spółki, odpłatne przeniesienie (cesja) praw i obowiązków z umów najmu podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej 22% zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów skarbowych, w tym decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lipca 2008 r. (sygnatura IP-PP2-443 -725/08-2/PW), czy też postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego nr ŁUS-III-2 -443/30/06/MJS. Stanowisko takie potwierdza również Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kaliszu (sygnatura: PP/443-133/13/04) z dnia 29 września 2004 r., który wskazuje, że "stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega - jako świadczenie usług - wszelki odpłatny obrót wynikający z umowy najmu i dzierżawy".

Zgodnie z art. 6 pkt 1, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy zauważyć, że ze względu na wyjątkowy charakter powyższego przepisu - ustawodawca wprowadził w tym miejscu odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania VAT - art. 6 pkt 1 ustawy nie powinien być interpretowany rozszerzająco, tzn. ww. przepis powinien mieć zastosowanie jedynie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a nie znajduje zastosowania w odniesieniu do zbycia innych grup składników majątkowych.

Ponieważ ani ustawa ani inne przepisy podatkowe nie definiują pojęcia przedsiębiorstwo należy odwołać się do legalnej definicji przedsiębiorstwa wskazanej w art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, co akceptowane jest powszechnie przez organy skarbowe w publikowanych interpretacjach podatkowych. Zgodnie z art. 55 (1) Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Zgodnie z art. 55 (2) Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z przepisów szczególnych. Zatem, zdaniem Spółki, sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym wypadku, jeżeli jakikolwiek składnik nie jest zbyty, sprzedaży nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa. Jak wskazano we wniosku, umowy najmu lokali oddanych w podnajem na rzecz JMD S.A., które mają być przedmiotem sprzedaży nie stanowią jedynych składników przedsiębiorstwa Spółki, a jedynie pewną część tych składników.

Jak wskazuje z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2008 r. (IP-PP2-443-1352/08-3/BM), "składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej".

Nie wystarczy bowiem, aby ze względu na pewną samodzielność pod względem technicznym, czy nawet organizacyjnym, pewien zespół składników majątkowych mógł potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie dotyczy natomiast zbycia wybranych składników majątkowych, które tylko potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo. Nie ulega wątpliwości, że przedmiot rozważanej przez Spółkę transakcji, jakim jest przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umów najmu, a w szczególności odpłatne przeniesienie prawa najemcy do korzystania z lokali użytkowych, nie wyczerpuje pojęcia przedsiębiorstwa wskazanego w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Przedmiotem tej transakcji będą bowiem jedynie wybrane aktywa Spółki, a nie całość praw i obowiązków, w szczególności wskazanych w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Przenoszone prawa z umów najmu nie stanowią funkcjonalnie, organizacyjnie ani finansowo wyodrębnionej i samodzielnej całości, która mogłaby funkcjonować jako odrębne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze.

Prawidłowość stanowiska, iż brak choćby niektórych składników wymienionych w definicji przedsiębiorstwa określonej w art. 55 (1) Kodeksu cywilnego powoduje, że transakcja nie może zostać potraktowana jako wyłączona z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, potwierdzona została w szeregu interpretacji wydanych przez polskie organy skarbowe. Jako przykład można przytoczyć interpretację wydaną przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 20 lutego 2006 r. (sygn. 1471/DC/436/3/06/HB), w której Naczelnik zajął stanowisko, iż "ze względu na objęcie (...) transakcją sprzedaży jedynie niektórych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Strony, przedstawiona czynność prawna nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa. W konsekwencji nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług".

Z kolei, w interpretacji Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, w postanowieniu z dnia 15 grudnia 2006 r. (sygn. 1472/SPC/436-39/06/PK) wskazano, że "jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego przedmiotowa transakcja nie obejmuje m.in. nazwy przedsiębiorstwa. Skoro więc w przepisie art. 55 (1) Kodeksu cywilnego wskazano ten element jako niezbędny element przedsiębiorstwa to przedmiotowa transakcja nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego, a tym samym nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług".

Podobnie zauważył Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z dnia 1 lipca 2005 r. (sygn. PP/443-59-1-GK/05), w której stwierdził, że w związku z tym, iż spółka nie zbyła ksiąg handlowych i nazwy przedsiębiorstwa, nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące uznanie, iż dochodzi do sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy. Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego podobnie wypowiedział się również w interpretacji z dnia 25 kwietnia 2007 r. (sygn. PP/443-18-1-BS/07), w której zdaniem Naczelnika, z powodu braku przeniesienia na nabywcę ksiąg handlowych również nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące uznanie, iż dochodzi do sprzedaży przedsiębiorstwa. Takie stanowisko wynika również z postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie nr 1471/NUR2/443-78/06/EŁ z dnia 12 maja 2006 r., z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Winogrady nr MM-4360-p.c.c.-4/2005 z dnia 12 października 2005 r., postanowienia Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego nr DM/436-0009/06/KN z dnia 6 czerwca 2006 r.

Z kolei, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jakkolwiek definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została do ustawy wprowadzona dopiero z dniem 1 grudnia 2008 r., bywała przedmiotem oceny organów skarbowych, ponieważ została wcześniej wprowadzona do regulacji w zakresie podatków dochodowych. l tak, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwraca uwagę w piśmie z dnia 14 maja 2007 r. (sygnatura DG/415-IX/70-17/07), że "aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełnić należy wszystkie poniższe warunki:

* musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania".

W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy "nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiekolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Jak z powyższego wynika, zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład mogący realizować zadania gospodarcze. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza".

W analizowanej sprawie przedmiotem sprzedaży jest przeniesienie praw z wybranych i określonych przez strony umów najmu lokali zawartych przez Spółkę z podmiotami, którym przysługują prawa do tych lokali. Umowy najmu, z których prawa miałyby zostać przeniesione na nabywcę nie są także organizacyjnie wyodrębnione w ramach struktury przedsiębiorstwa Spółki. Stanowią one wybrane składniki przedsiębiorstwa istniejące obok innych, takich jak wyposażenie, prawa i wartości niematerialne, inne umowy najmu (np. centrów dystrybucyjnych) itd., w ramach jednolitej struktury organizacyjnej Spółki, która nie została podzielona na odrębne jednostki organizacyjne (np.: departamenty, oddziały, zespoły, itp.).

Spółka nie wyodrębniła również przedmiotowych umów najmu lokali użytkowych pod względem finansowym. Nie są prowadzone dla nich odrębne księgi, a przychody i koszty generowane w wyniku podnajmu lokali użytkowych, w odniesieniu do których prawa z umów najmu miałyby zostać sprzedane są rejestrowane w księgach spółki wraz z innymi przychodami i wydatkami związanymi z prowadzonym przedsiębiorstwem. Tymczasem wyodrębnienie finansowe wymagałoby prowadzenia (odrębnej) ewidencji księgowej takiej, aby można było dokonać odrębnego zestawienia aktywów i pasywów danej jednostki zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Z punktu widzenia regulacji art. 6 pkt 1 ustawy istotne jest, czy dany zespół składników majątkowych ma charakter przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części po stronie zbywcy i to w momencie dokonania transakcji. Fakt, czy zbywane składniki mogą stanowić przedsiębiorstwo u nabywcy po dokonaniu transakcji nie ma żadnego znaczenia dla klasyfikacji tej transakcji po stronie Spółki. Wymaga przy tym podkreślenia, że dopiero wyposażenie składników majątkowych będących przedmiotem transakcji w dodatkowe składniki organizacyjne i majątkowe, umowy itp., pozwoli na samodzielne prowadzenie przedsiębiorstwa przez nabywcę.

W rezultacie, w sytuacji gdy w rozważanej transakcji przedmiotem sprzedaży mają być wyłącznie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu lokali użytkowych, nie będą one stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ani tym bardziej przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu odpowiednio art. 2 pkt 27e ustawy oraz art. 55 (1) Kodeksu cywilnego. Analogiczne stanowisko wynika również z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2008 r. (sygnatura IPPP1/443-1641/08-4/SM).

W konsekwencji, zbycie przez Spółkę praw i obowiązków z umów najmu lokali użytkowych powinno być traktowane jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z następujących powodów:

Wspomniane powyżej składniki w ogóle nie będą objęte przedmiotową transakcją. Ponadto, Spółka nie zbywa ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa, majątkowych praw autorskich i pokrewnych itd. Po transakcji sprzedaży praw i przejęcia obowiązków z umów najmu, Spółka będzie kontynuowała swoją działalność w oparciu i w zakresie pozostałych składników majątkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.