ILPP2/443-43/07-2/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2007 r. (data wpływu 28 września 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zachowania prawa do uprzednio odliczonego podatku naliczonego przy nabyciu poszczególnych składników wnoszonego aportem przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 28 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zachowania prawa do uprzednio odliczonego podatku naliczonego przy nabyciu poszczególnych składników wnoszonego aportem przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Pan (dalej "Podatnik") zamierza przystąpić, jako komandytariusz, do nowo utworzonej spółki komandytowej (dalej "Spółka"). Jako swój wkład niepieniężny (aport) do Spółki Podatnik chce wnieść całe przedsiębiorstwo prowadzone dotychczas przez siebie pod nazwą Firma Handlowa TX. Dodatkowo należy wskazać, że jednym ze skutków wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa do Spółki będzie wykreślenie Firmy z ewidencji działalności gospodarczej. A zatem, zamiarem Podatnika jest całkowity i niepodzielny transfer całości prowadzonej działalności gospodarczej w formie przedsiębiorstwa do nowoutworzonej Spółki. W ramach przedmiotowego aportu, do Spółki zostaną wniesione między innymi wchodzące w skład przedsiębiorstwa środki trwałe jak również zapasy, nabyte uprzednio przez Podatnika z zamiarem wykorzystania do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Przy nabyciu tych towarów i usług Podatnik skorzystał zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej "Ustawa o VAT") z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w rezultacie wniesienia przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki komandytowej, w sposób opisany w stanie faktycznym, Podatnik zachowa prawo do dokonanego uprzednio na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu poszczególnych składników wnoszonego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Ponieważ Ustawa o VAT nie określa dla celów VAT definicji przedsiębiorstwa, dlatego też zgodnie z ugruntowaną praktyką przyjmuje się, że zastosowanie w tym miejscu ma definicja przedsiębiorstwa zawarta w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu lub dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości i ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnicę przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W praktyce przyjmuje się, iż ze zbyciem przedsiębiorstwa mamy do czynienia wówczas gdy przedsiębiorca przenosi prawa do wszystkich lub większości składników majątkowych służących mu do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z powyższym, w ocenie Podatnika, koniecznym jest rozstrzygnięcie, czy w opisywanym przypadku będzie miało miejsce "zbycie" przedsiębiorstwa. W opinii Podatnika, w przypadku wniesienia aportu (np. do spółki komandytowej) dochodzi do przeniesienia praw do przedsiębiorstwa na rzecz Spółki. Dlatego też uprawnionym wydaje się być stwierdzenie, że czynność wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa jest formą zbycia przedsiębiorstwa i jako taka nie podlega opodatkowaniu VAT. Pogląd taki prezentowany jest również przez organy podatkowe.

Fakt, że przedmiotem aportu jest całość przedsiębiorstwa, a nie poszczególne jego elementy, będzie miał skutki na gruncie powstawania obowiązku korekty podatku naliczonego przy zakupie towarów będących przedmiotem aportu. W opinii Podatnika, wniesienie aportem przedsiębiorstwa do Spółki nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego odliczonego uprzednio w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Stanowisko to znalazło swój wyraz w licznych interpretacjach organów podatkowych.

W opinii Podatnika jedyną możliwą korektą jest korekta, o której mowa w art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, związana ze strukturą sprzedaży (art. 91 ust. 1 Ustawy o VAT) lub korektą wynikającą ze sprzedaży składnika majątku (art. 91 ust. 2 Ustawy o VAT). W takim wypadku, jak wynika ze wskazanego przepisu art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, korekty podatku naliczonego, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans, dokonuje nabywca. Stanowisko to zostało potwierdzone również przez organy podatkowe. W opinii Podatnika argumentem zasadniczym w tej kwestii jest również linia orzecznictwa sądów administracyjnych.

Reasumując Podatnik stoi na stanowisku, że zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, w związku z faktem wniesienia w formie aportu całego przedsiębiorstwa jako swojego wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku VAT, gdyż czynność ta jest wyłączona z zakresu Ustawy o VAT. Powyższe powoduje również, że po stronie Podatnika nie powstanie obowiązek skorygowania podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu towarów i usług wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Dodatkowo też okolicznością podkreślającą fakt zbycia całego przedsiębiorstwa jest następujące po dokonaniu aportu wykreślenie Podatnika z ewidencji działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

W myśl art. 6 pkt 1, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie aportu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa", zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55#185; ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż aportem do spółki komandytowej wniesione ma zostać całe przedsiębiorstwo, zatem czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (art. 6 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...).

W trakcie prowadzenia działalności, Wnioskodawca dokonywał zakupów związanych z działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, w stosunku do których przysługiwało Mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to nie ulegnie zmianie w momencie przekazania w formie aportu przedmiotowego przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwoty podatku naliczonego, dającej podatnikowi prawo do odliczenia, podatnik może w celu ustalenia tej kwoty zastosować proporcję określoną zgodnie z ust. 2-9 powołanego artykułu.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z obliczoną proporcją, podatnik jest obowiązany dokonać korekty rocznej, według zasad określonych w ust. 1-3. Stosownie do ust. 4 powołanego artykułu, korekty tej dokonuje się również w przypadku, gdy nastąpi sprzedaż towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym były zaliczone przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, bądź - zgodnie z ust. 7 - gdy nastąpi zmiana prawa do odliczenia podatku naliczonego od danego towaru lub usługi.

Korekt podatku naliczonego z wyżej wymienionych tytułów, dokonuje się także w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy - na mocy art. 91 ust. 9 ustawy. W takiej jednak sytuacji, korekt tych dokonuje nabywca przedsiębiorstwa lub nabywca zakładu (oddziału).

Należy zwrócić uwagę, iż analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy scharakteryzowane we wniosku składniki majątkowe stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie art. 55#185; Kodeksu cywilnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.