ILPP2/443-399/11-5/BA - Możliwość zwolnienia od podatku VAT usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2011 r. (data wpływu 21 lutego 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 maja 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 maja 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest placówką kształcenia ustawicznego od ponad 40 lat prowadzącą usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego. W tym czasie Zainteresowany przeszkolił ponad 200 tys. osób. Do końca 2010 r. działalność w tym zakresie była zwolniona z podatku VAT. Likwidacja - od początku 2011 r. - szerokiego zwolnienia dla usług z zakresu edukacji spowodowała, że od 1 stycznia br. Zainteresowany wystawia swoim klientom faktury za usługi szkoleniowe - stosując stawkę VAT 23%. Jednocześnie, analizując szczegółowo zapisy ustawy o VAT, Wnioskodawca dostrzega taką możliwość ich interpretacji, że świadczone przez niego szkolenia zawodowe mogłyby nadal być zwolnione z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, zwolnione z podatku są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Jeżeli te odrębne przepisy to rozporządzenie Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania uzupełnienia przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 31, poz. 216 z późn. zm.), to wynikają z nich następujące formy uzyskiwania i uzupełniania m.in. umiejętności i kwalifikacji zawodowych kurs, kurs zawodowy, seminarium, praktyka zawodowa. Rozporządzenie to określa wymagania i warunki dla poszczególnych form oraz zasady ich prowadzenia. Wnioskodawca rozumie z tego, że jeśli jego szkolenia stanowią kształcenie lub przekwalifikowania zawodowe i są realizowane w formach na zasadach określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Edukacji i Nauki, to stają się wówczas usługą zwolnioną z podatku VAT. Oczywiście przy zachowaniu wszelkich wymogów formalnych związanych z organizacją i dokumentowaniem procesu kształcenia.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca prowadząc usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w formach i na zasadach przewidzianych w rozporządzeniu Ministra Edukacji i Nauki (Dz. U. z 2006 r. Nr 31, poz. 216 z późn. zm.) - będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadząc usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach m.in. w rozporządzeniu Ministra Edukacji i Nauki (Dz. U. z 2006 r. Nr 31, poz. 216 z późn. zm.) spełnia warunki zwolnienia tych usług z podatku VAT, określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podstawowa stawka podatku - na mocy art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) zmienionym art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione od podatku usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej. Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie zwalniają m.in. kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Podkreślić w tym miejscu należy, iż nie jest konieczne by usługa kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Zwolnienie określone w powyżej wskazanym przepisie ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Natomiast, w myśl § 13 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego, bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Powołane wyżej przepisy ustawy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest placówką kształcenia ustawicznego od ponad 40 lat prowadzącą usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego. Zainteresowany jest objęty systemem oświaty w rozumieniu ustawy o systemie oświaty i wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Urzędu Miasta w Z. Podstawą działania jednostki jest Statut stowarzyszenia oraz Statut niepublicznej placówki oświatowej działającej w ramach Oddziału Z. Wnioskodawcy. W posiadanym przez niego zaświadczeniu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych wymieniony jest zakres działalności oświatowej: "kursy i szkolenia dla dorosłych i młodzieży w dziedzinie ekonomicznej, prawno-ekonomicznej i pokrewnej". Usługi świadczone przez Zainteresowanego można zakwalifikować (zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT) do usług w zakresie kształcenia, a w przypadku usług adresowanych do młodzieży - również do usług w zakresie wychowania. Zainteresowany prowadzi usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT. Usługi te świadczone są w formie seminariów i kursów. Seminaria trwają od 5 godzin zajęć szkoleniowych i umożliwiają uzyskanie lub uzupełnienie wiedzy. Realizowane są zgodnie z przyjętym przez Zainteresowanego programem nauczania, a przebieg każdego szkolenia jest dokumentowany dziennikiem zajęć. Uczestnicy po zakończeniu seminarium, otrzymują zaświadczenie o jego ukończeniu. Kursy trwają od 30 do 175 godzin zajęć szkoleniowych, a ich ukończenie umożliwia uzyskanie kwalifikacji zawodowych lub uzupełnienie fachowej wiedzy i umiejętności. Kursy realizowane są zgodnie z programem nauczania przyjętym przez Wnioskodawcę, a w przypadku kursów kwalifikacyjnych - z uwzględnieniem wymogów branżowych. Przebieg każdego kursu jest dokumentowany dziennikiem zajęć. Absolwenci kursów otrzymują dyplomy/zaświadczenia o ukończeniu kursu. Usługi edukacyjne świadczone przez Wnioskodawcę są organizowane w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach rozporządzeniu Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 31, poz. 216 z późn. zm.). Zainteresowany nie występował o akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi finansowane są zarówno ze środków prywatnych jak i publicznych. Udział procentowy finansowania ze środków publicznych wyniósł 38% (w 2010 r.).

Mając powyższe na uwadze, jak również to, że prowadzona przez Wnioskodawcę placówka kształcenia ustawicznego została wpisana do ewidencji niepublicznych placówek oświatowych, wskazać należy, że Wnioskodawca w zakresie świadczenia opisanych we wniosku czynności, może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem zakres powyższego zwolnienia adresowany jest m.in. do jednostek objętych systemem oświaty, realizujących usługi kształcenia, do których zalicza się również placówki niepubliczne, które uzyskały wpis do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, które to usługi wymienione zostały w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Reasumując, należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę, jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, usługi w zakresie kształcenia lub wychowania, który posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Urzędu Miasta w Z., będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanego w tym zakresie jest prawidłowe, jednakże z uwagi na zastosowanie innych przepisów prawa niż przez niego wskazane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie odpowiedzi na pytanie, dotyczące stanu faktycznego w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie z dnia 23 maja 2011 r. nr ILPP2/443-399/11-4/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.